现代国家审计与民主政治有着天然的联系，是政治文明建设的应有之义。社会主义审计制度自1982年宪法正式确立以来，在民主与法治建设方面发挥了积极作用，国家审计从代表财政监督纳税人正在向代表纳税人监督财政转变。国家审计的本质日益凸现出来，国家审计本质对国家审计战略的定位发挥了导向性作用，对国家审计未来的发展也具有重要的指导作用。
一、国家审计本质的研究视角与实践意义
国家审计的本质究竟是什么，国内外学者从不同角度有过多种探讨，目前审计理论界的观点也不尽一致，但概括起来，对国家审计本质的认识主要表现为两种完全不同的研究视角，即或者着眼于过去的特点概括，或者着眼于未来的目标方向。
关于国家审计本质有会计监督论、经济监督论、宏观调控论、全面监督论、权力制约论、行政执法论等多种说法。应该承认，这些说法都有一定的道理，因为它们都反映了一定时期国家审计实践的特点，体现了国家审计的时代特征，但如此多的审计本质确实令人困惑。什么是本质？本质在形式上应具有单一性、稳定性，在内容上却具有无限的丰富性。国家审计的本质与国家审计的时代特点在一定时期具有同一性，但只有国家审计的本质能够超越时代，保持恒久性。从现代国家审计的历史看，国家审计在不同的时代、不同的国家形成了不同的特点。以1994年审计法公布为界，我国国家审计前10年主要是财政监督的延伸，财政监督的特点很突出；后10年则主要是对财政的监督，体现了民主监督的特点。国家审计时代特点的丰富性，不断深化了人们对国家审计本质的认识。但是，这些认识都是从过去着眼，都是对过去时代特点的概括，以致形成了国家审计本质认识的多样性。
国家审计是民主与法治的工具的观点，则是将国家审计本质看作是一个动态的、历史的、逐步显现的发展过程，它反映了国家审计作用的根本目标和发展方向。无论从历史与现实来看，还是从我国与外国来看，虽然国家审计作为民主与法治的工具实现的程度不同，但都没有完全实现，并且都在不断的实现过程之中。近几年来，我国国家审计在民主与法治建设中的作用，突出表现在对政府财政财务管理监督的透明化方面。国家审计本质的实现是一个无限的动态过程，国家审计的本质特征正是在这个过程中不断显现出来的。国家审计的本质绝不等于国家审计的时代特点，国家审计的时代特点只是国家审计本质在特定时代的表现形式。国家审计本质的基本特征，就是国家审计作用的目标性和方向性。
国家审计是民主与法治建设的工具，这是对现代国家审计本质的科学表述。它对国家审计理论研究和国家审计实践都具有重要意义。
国家审计本质的研究有助于深化对现代国家审计制度的认识。现在国际上绝大多数国家都有审计制度，但审计体制差异很大，可以分成若干类，每一类中的每个国家又有很大不同。审计体制的这种多样性，主要是由国家审计的本质决定的。国家审计是民主与法治的工具，这种工具性决定了国家审计既可以主要服务于议会，也可以服务于政府，还可以单设审计法院，等等。具体一个国家的审计体制形式，主要取决于两点：一是国家政治体制的需要，二是国家民主与法治的发展程度。美国的国家审计机关开始时也是隶属于政府，转属议会也是后来发展的结果。
国家审计本质的研究有助于审计机关根据时代发展的要求，适时调整审计总目标和方向。美国会计总署更名为政府责任办公室，实际上就体现了这样一种时代目标的调整。每个国家的审计机关实际上都会适时进行这样的调整，当然不一定都要像美国那样更名。
国家审计本质的研究有助于审计机关的科学定位。国家审计同与民主法治相关的监督部门具有密切的关系，国家审计的作用范围相当宽。这就要求审计机关要对审计的作用进行准确定位，与相关部门建立科学的外部协调机制，要充分发挥“工具”性的作用，但不能越俎代庖。
二、我国国家审计的战略定位
党的十六大提出，要发挥审计在权力监督与制约机制中的作用。这是时代对国家审计的要求，是国家审计本质的时代体现，同时也是国家审计战略的基本选择。
国家审计揭露问题的客观性和法制性。国家审计提供审计信息的渠道主要有两种：一种是内部的，直接向领导和权力监督部门报告或提供；一种是公开的，向社会直接披露审计结果。后一种应当是审计信息产品提供的主渠道。国家审计对问题的揭露，从审计机关是政府的一个职能部门的角度来说，它是政府对各政府部门的监督。它体现的是政府工作的高度透明，体现的是政府对人民的高度负责，体现的是政府解决问题的决心，赢得的是人民的高度信任。从宪法规定我国实行国家审计制度的角度讲，国家审计的揭露问题是依宪法审计、依法律法规审计的法定职能行为。它体现的是依法治国的严肃性，它使人民看到的实际上是希望。从国家审计的本质来说，国家审计实际上是代表纳税人监督政府部门的工作绩效，体现的是国家政治文明发展的最新进展。
国家审计是权力监督与制约机制中的工具性要素。这个问题涉及国家审计的战略定位问题。我国的国家审计拥有最高的法律地位（宪法授权），它确定了国家审计的监督主体资格。国家审计的独立性、审计手段的专业性，以及审计信息的客观公正性，使国家审计的成果成为权力制约机制中最具工具性的权力监督因素。在权力监督环节中，国家审计几乎与各个监督主体都有关系，但国家审计不能代替任何权力监督主体的工作。比如在国家审计与司法监督的关系中，国家审计可以将发现的重大经济案件按照法定程序移交司法部门，司法部门也可以借助国家审计查办经济案件；在领导干部的监督考核方面，国家审计通过经济责任审计可以提供具有重要作用的审计信息，但也只是参考作用而已。因为，国家审计只是客观、公正地提出有关领导干部经济活动的审计结果，而不是对领导干部的全面考察。充分认识这一点，并不是要贬低国家审计的作用，恰恰相反，只有准确定位国家审计的战略，才能更全面、有效地发挥国家审计在我国政治文明建设中的独特作用。
国家审计在权力监督与制约机制中发挥作用的基本条件有两条：一是人大和纳税人的客观需求，二是审计信息产品的有用性。国家审计在权力监督与制约机制中具有特殊的作用。这种作用的特殊性主要表现在，国家审计对权力的监督与制约，既要通过全面履行审计职责揭露问题提出建议，又要通过其他各权力监督主体的有效监督来追究责任，落实审计意见。国家审计对权力监督与制约的完全实现具有间接性。因此，国家审计与各权力监督主体的联系机制是否科学、有效，是国家审计发挥作用的重要外部条件。国家审计的产品就是审计信息。国家审计参与权力监督与制约的直接形式也是各种审计信息。审计信息的质量和审计信息中涉及权力监督的内容越多，审计信息就越有用。
政府责任问题，现在已经成为现代国家审计机关关注的重点，这是国内外审计的最新发展。这里有两个问题：首先是国家审计能不能评价政府责任，其次是国家审计评价的是政府的哪些责任。我国审计机关是政府的职能部门，那么，国家审计关注的政府责任，一定与政府最高首长关注的政府责任具有一致性，与政府的民主法治建设目标相协调和一致。正如美国国家审计机关是议会的职能部门，国家审计关注的政府责任，一定是与议会关注的政府责任相一致一样。同样，我国与美国的不同点也是基于同一理由。我国国家审计监督的政府责任，首先是政府部门的责任，由政府首长直接追究。政府部门责任延及到的政府责任，要接受人大常委会的监督和社会的监督。审计公告制度的全面推行，通过公开披露政府部门责任，实际上也就是将政府责任公诸于众。政府责任的这种公开，正是政府的民主法治目标的要求，而国家审计正是实现这一要求的工具。美国的政府责任的审计，对政府来说是被动的，但在我国则政府是主动的。政府的这种主动性的法制化，是我国民主与法治建设的方向。国家审计关注政府责任，并不是要监督政府，而是政府运用审计的手段，要建设透明化的政府。因此，审计机关不能满足于简单的揭露问题，要从政府依法行政的高度，从政府责任的高度，科学地选择审计重点，要与政府的工作中心和政府的民主法制进程同步，为政府全面履行行政职责服务，同时为纳税人的民主监督服务。可以说，政府责任是国家审计的三大目标，即真实、合法、效益的深化发展。真实、合法的目标是国家审计的基础目标，效益（包括效率、效果）是国家审计的常规目标，三者之中虽然已经包含政府责任的目标，但并未将其作为重点。政府责任目标的提出，则是明确要求在效益审计的基础上，不是简单地就效益讲效益，而是要就效益讲责任，国家审计要评价政府法定职责的履行情况，并通过政府责任审计目标的实现，完善政府管理，推进政府的民主法制化进程。
三、国家审计战略的实现途径
在社会主义初级阶段，国家审计战略的实现是一个很长的历史过程。它必须有自己的有效的实现途径。这种途径不可能是单一的，它是与我国政治文明建设的历史进程同步和协调发展的系统工程。
途径一：大力提高依法审计能力，实现国家审计的全面、协调、可持续发展。国家审计揭露问题一定要具体，但揭露了具体问题并不等于全面履行了审计职责，全面提高审计质量和审计水平是全面履行审计职责的基本要求。国家审计是政府的职能部门，审计工作必须与国家经济社会发展的大局相适应；国家审计是民主与法治的工具，同样必须与国家民主与法治建设的进程相适应。我国国家审计正值一个重要的历史发展机遇期，审计工作应着眼于长期的可持续发展，要把审计工作的近期目标、长期目标统一起来，重视基础建设，重视审计资源的科学整合，使审计管理、审计机关的“人、法、技”建设与审计业务工作的发展形成积极的适应机制。
途径二：积极开展效益审计，全面关注政府责任。从国家审计真实、合法、效益的三大目标来看，我国还处在真实、合法性审计向效益性审计的过渡时期。效益问题，从经济学角度讲，就是投入产出问题，用最少的投入获得最大的经济成果；从管理学角度讲，就是时间效率问题，用最少的时间取得最大的成效；从财政学的角度讲，就是公共资金的运用问题，是效率、效果、收益的最大化问题。那么，从审计学的角度讲，究竟应当怎样理解效益审计呢？国家审计机关不是国有资产、公共资金的管理、考核部门，它的关注点是存在的问题，它主要通过揭露问题来说明效益的情况。因此，效益审计评价的是国有资金、资产最低应当达到的效益标准，是有关部门、单位管理国有资产应当履行的最低责任标准。被审计单位达到了效益审计要求的标准，只是说明国有资产没有流失，并不代表国有资产的效益实现了最大化。考核效益最大化的责任不是审计机关的职责。这样定位效益审计，有利于国家审计突出重点，集中力量揭露重大问题；也有利于与被审计单位沟通，提高审计效率。国家审计不能包打天下，效益审计也不能范围过宽。效益审计关注的既然是国有资金、国有资产效益的最低标准，那么，国有资金、国有资产管理使用的政府责任问题就是一个非常突出的重要问题。效益审计关注政府效益的实质，就是要关注政府责任的履行情况，要关注审计后的整改情况，关注审计后的责任追究情况，不能一审了之。
途径三：开展专项审计调查，评估宏观经济政策。实践证明，根据形势发展的客观需要，积极开展专项审计调查，是国家审计服务政府宏观调控的有效形式。应当组织必要的力量，加强宏观经济政策的研究，有针对性地进行跟踪审计调查，从审计的角度提出宏观经济政策执行情况的建设性审计意见。
途径四：进一步加大审计公告的力度，为各监督主体提供更多的审计信息服务。国家审计要把维护人民群众的根本利益作为审计工作的根本出发点和最终目标。国家审计必须充分考虑各权力监督主体的特殊需要，提供多种高效、适用的审计信息产品。随着我国民主与法治的发展，各权力监督主体对国家审计的需求会越来越多，质量水平的要求会越来越高。
途径五：建立健全国家审计与其他权力监督主体间的协调机制。国家审计作为民主与法治的工具，不可能只靠单兵独进来发挥作用，必须与其他权力监督主体建立科学、规范的协调机制，具有法定的联系程序，使审计效益通过权力监督与制约机制的高效运作达到最大化。目前，与国家审计关系最密切的权力监督主体主要有四个方面：一是政府最高首长的领导监督；二是人大常委会对政府预算执行情况的监督；三是纪检、监察、组织、人事等部门对党政及国有企业领导干部的监督；四是新闻媒体和纳税人对政府行政绩效的监督。从实践情况看，国家审计与各权力监督主体间的联系机制都已经建立，但又亟须随着情况的发展变化不断完善，特别需要法制化、制度化、程序化。这个问题涉及面较广，不是单靠审计部门本身就能做到的。它是一项系统工程，要随着我国政治文明建设的进步，特别是政治体制改革的推进稳步进行。审计机关的任务就是要通过国家审计的高效工作，加快这一进程。★
（作者单位：审计署科研所）
