试论我国国外贷援款项目绩效审计评价指标体系的设计
段红涛(审计署哈尔滨办)
摘要:本文从阐述我国开展国外贷援款项目绩效审计的必要性入手,分析了绩效审计评价实践中遇到的困难,确定了绩效审计的评价目标及该行业绩效评价指标的基本框架,对外资项目绩效审计评价进行了有益的尝试。
关键词:国外贷援款,绩效审计,评价指标
一、开展国外贷援款项目绩效审计评价的必要性
国外贷援款项目是指我国地方各级政府、中央各部门和企事业单位利用财政部统一借入或引入的国外贷援款资金,投资建设的公共基础项目或社会发展项目,目前主要涉及工业、农业、城建、能源、交通、教育、卫生、林业及环保九个行业。
我国引入国外贷援款的项目大部分是经济建设领域中的重要工程,具有投资大,执行期限长,涉及部门多,政策性强等特点。贷援款资金的引入,一方面起到了拉动内需,促进经济发展,引入国际金融组织或外国政府先进项目经营理念的作用;另一方面,如果资金使用不当,在影响项目自身的综合效益的同时,会给我国政府的带来财政负担,甚至会影响我国的国际经济形象和信誉。目前,我国整个经济社会的管理水平和资金利用率还不高,部分国外贷援款项目的立项缺乏科学性和前瞻性,项目建设过程中存在违反贷款协议和财经法规的问题,建成后存在经营管理不善、效益低下、还贷能力不足等现象,造成政府债务负担较重。因此,对国外贷援款项目开展绩效审计,评价其是否实现建设目标和运营目标、是否产生了预期的经济、社会、环境效益,是否遵守了贷款协议和国家法规,是否有可持续发展能力进而分析成败原因总结经验教训,为项目的后续运营和提高效益提出改进措施,是一件非常必要和有意义的工作。
二、国外贷援款项目绩效审计实践中的困难
(一)缺乏对外资绩效审计目标的明晰界定
绩效审计目标一般理解为“3E”,即对公共部门管理资源的经济性(Economy),效率性(Efficiency)和效果性(Effectiveness)进行评价与监督。经过多年的实践发展,我国政府的绩效审计普遍采用“3E+C”的模式,即在传统“3E”理念的基础上,增加了对项目合规性(Compliance)的审计。但是,我国针对外资绩效审计的指导目标还没有明确的界定,如何在开展传统绩效审计的基础上,进一步明确能够体现外资特色的绩效审计目标,一直是我国外资审计工作需要完善的地方。现阶段国外贷援款项目的绩效评价指标设计只能依靠审计人员的综合素质与专业能力,有较强的主观性和不稳定性。
(二)行业的审计评价标准难以确定
国外贷援款项目的绩效评价标准主要来源于四个方面:一是国家针对行业的方针规划、法律法规,二是具体行业特有的指标,三是项目自身的可行性研究报告等立项文件,四是项目贷援款协议中的特定要求。但是由于贷援款项目涉及行业多、范围广,项目的审计时间有限,审计人员难以在短时间内充分了解行业的相关法律法规及专业性极强的行业标准,所以在绩效审计评价实践中,往往是将项目立项文件中的预期目标作为评价标准,对项目实际的建设情况进行评价。而对项目预期目标本身设定的合理性、科学性,缺乏深入探讨,较难评判。
(三)效益滞后性困扰审计评价
国外贷援款项目主要投资于基础性、公益性比较强的重大工程,而这些工程的经济效益和社会效益要经过一段时间才能体现出来,具有滞后性,如果仅凭审计时项目的状态来分析和评价效益,就会出现只顾眼前利益忽视长远利益,造成评价偏差,从而加大国外贷援款项目的绩效审计风险。
三、构建我国国外贷援款项目绩效评价指标体系
(一)构建绩效审计评价指标体系的总体思路。
首先,应确定国外贷援款项目绩效审计的评价目标,明确“定性”的范围和边界。笔者认为,国外贷援款项目绩效审计目标的确定,应在延续我国审计理论界已经获得普遍认可的“3E+C”模式的基础上,进行补充和完善,兼顾宏观性与微观性评价。对于传统绩效审计中的经济性、效率性、效果性与合规性目标,在相应评价指标的选取上更侧重于对具体项目的执行情况进行评价,可以视为微观性评价指标。在此基础上,还应从行业的层面对国外贷援款项目进行总体评价,为决策层提供政策建议和决策依据,在指标体系的设计体现相应的宏观性、包容性和前瞻性。因此,笔者建议增加相关性、可持续性及安全性等宏观性评价目标,以对贷援款项目开展的宏观层面进行评价。
其次,是依据评价目标构建指标评价体系框架。本文拟对国外贷援款项目的绩效评价指标分三级进行设计构建。一级指标为项目绩效评价目标的最直接体现,是对项目评价内容的初步诠释和基本分解,属于具有外资绩效审计特点的共性指标;每个一级指标下设置2-3个二级指标,是对一级指标的评价内容进行进一步界定和明确,也是属于共性的通用指标范畴;最后是细化二级指标,形成具有行业特色的、独有的三级指标,从而使绩效评价指标的设计更加有的放矢,最大程度增强其针对不同行业的适用性。
(二)构建国外贷援款项目绩效审计评价的通用指标框架。
明确绩效审计评价目标是进行绩效审计评价工作的基础,构建科学指标体系,选取恰当的评价指标可以为审计人员实行国外贷援款项目绩效评价指明方向。根据明确的审计评价目标,本文对构建绩效审计评价指标体系从以下六个方面进行了有益的尝试:
1.相关性:国外贷援款资金是有特定目的和投向的资金,要求贷援款项目必须是顺应区域发展规划和社会发展需要的,因此本文将相关性作为国外贷援款项目绩效评价的目标之一。主要指项目建设与国家宏观产业政策、规划以及地方发展规划的相关、契合程度,项目是否顺应区域经济的发展需要等。在对项目进行相关性的绩效评价时,要注意体现项目的未来价值,即不但要评价项目立项时与相关政策、规划的相关度,更要对项目建成后是否顺应了区域经济的发展规划,是否在长期内满足受益群体的需求进行具有前瞻性的评价。
2.效率性:主要指项目资源转化为结果的经济性,本文将传统绩效审计的经济性和效率性合二为一,主要考虑项目建设过程中投入的各类资源是否达到最优、最令人满意的应用,是否得到了最大的产出。这一目标主要通过评价项目执行效率与建成后运营效率来实现。
3.效果性:主要指项目目标的实现程度,项目活动预期影响与实际影响之间的关系。这一目标主要通过对经济效果、社会效果以及环境效果三个方面进行评价来实现,其中经济效果主要指项目建成运营产生的经济收益,社会效果主要指项目建设、运营过程中产生的公益效益、扶助效益及扩散效益,环境效果指项目对环境保护方面起到的影响。效果性是绩效审计评价的中心内容,也是判断项目成败的基础,不同行业项目效果性的评价依据不同,具体评价指标也有差异,这也是针对特定具体行业需要着重细化、体现行业特色的评价目标。
4.可持续性:主要从项目技术、管理和财务的可持续发展的角度衡量项目持续发展的能力。国外贷援款可持续性与项目的长期还贷息息相关,项目的技术和财务方面缺乏可持续性,就无法保证项目的生命力,这一目标的提出也是顺应科学发展理念的需要。
5.合规性:主要指从审计查处问题以及整改落实情况的角度来评价项目建设执行的合规性。我们把合规性作为效益审计的目标之一,主要是我国国情决定了必须将合法合规性审计作为效益审计的内容。效益审计必须在真实账目的基础上进行,不能“假账真算”。
6.安全性:主要包括项目建设对国家经济安全以及社会安全的影响。审计工作是国家经济运行的“免疫”系统,负有维护国家经济安全的职责。由于国外贷援款资金属于政府外债,项目一旦失败,注定将还贷的包袱转嫁给政府财政,增加财政及金融风险,影响国家经济安全。因此本文引入了国家财政、金融的安全性及项目自身安全方面的指标。
根据上述国外贷援款项目绩效审计评价目标及相应评价内容的论述,将每一目标相应的一二级评价指标进行分类整理,得出一、二级绩效评价指标框架如下表所示。
上述政府国外贷援款项目绩效审计评价指标框架是针对我国所有政府国外贷援款项目的一般情况而制定的,审计人员还应该针对项目所在特定行业,结合该行业的具体发展规划,国家对该行业产业结构调整方向、行业特有背景、特点、技术指标以及项目的建设实施具体情况,对与行业特点密切相关的部分二级指标进行了三级细化。需要强调的是,在三级指标的选取上,应秉承易于应用,符合审计工作的实际的原则,兼顾实用性和科学性。
四、结论与研究局限
传统审计往往以定性的结论作为审计意见,与此相对的是,绩效审计却不易做出“好”或“差”等定性的结论。绩效的影响因素是多元的,对于具体项目的绩效评价,难以做到穷尽每一个指标,从而设计出一个“放之四海而皆准”的指标体系。此外,绩效审计评价指标的研究在我国尚处于讨论阶段,还存在一些争议,在研究设计相关指标的过程中更不应操之过急,要反复应用于实践,再从实践中总结不足加以完善。所以,在实际项目的审计实践中,最可行的方法是组织经验丰富的审计人员及相关领域的专家,对具体审计项目进行深入研究,结合项目的背景、特点,就“什么是切实可行的评价指标”与被审计单位人员沟通,并进行广泛的测试,大胆实践。对典型的绩效评价案例要及时总结经验,建立相关案例库,以备在以后的实践中借鉴学习。
本文绩效指标的设计主要侧重于项目的经济评价,对项目的社会效益评价则没有展开。此外,由于受文章篇幅所限,本文的研究范围只限于国外贷援款项目绩效评价通用指标的设计,对于特定行业具体三级指标设计未能进行阐述。(段红涛)
参考文献:
刘家义,《关于我国外资审计的思考》,审计研究,2002年第2期
郭薇,《全国外债审计工作方案讲解》,2009年;
固定资产投资项目效益审计评价指标体系研究课题组,《固定资产投资绩效审计评价指标体系设计》,审计研究,2009年第1期;
外资运用审计司,《世界银行贷款项目审计操作指南》,2002年;
邢俊芳,《效益审计中国模式探索》,财政经济出版社,2004年;
审计署科研所,《中国审计研究报告》,中国时代经济出版社,2004;
审计署科研所,《效益审计程序与方法研究》,2004年9月;
邢俊芳,《最新国外绩效审计:职能.准则.方法.目标》,北京:中国审计出版社,2001年;
李鹏,《新公共管理及应用》,北京:社会科学文献出版社,2004;
刘爱东、赵金玲,《政府投资公共工程绩效审计评价指标研究——来自问卷调查的经验证据》,审计与经济研究,2010年第25期;
朱佳华,《浅析我国绩效审计发展的现状、成因及对策》,现代商贸工业,2007年7月;
关键词:国外贷援款,绩效审计,评价指标
一、开展国外贷援款项目绩效审计评价的必要性
国外贷援款项目是指我国地方各级政府、中央各部门和企事业单位利用财政部统一借入或引入的国外贷援款资金,投资建设的公共基础项目或社会发展项目,目前主要涉及工业、农业、城建、能源、交通、教育、卫生、林业及环保九个行业。
我国引入国外贷援款的项目大部分是经济建设领域中的重要工程,具有投资大,执行期限长,涉及部门多,政策性强等特点。贷援款资金的引入,一方面起到了拉动内需,促进经济发展,引入国际金融组织或外国政府先进项目经营理念的作用;另一方面,如果资金使用不当,在影响项目自身的综合效益的同时,会给我国政府的带来财政负担,甚至会影响我国的国际经济形象和信誉。目前,我国整个经济社会的管理水平和资金利用率还不高,部分国外贷援款项目的立项缺乏科学性和前瞻性,项目建设过程中存在违反贷款协议和财经法规的问题,建成后存在经营管理不善、效益低下、还贷能力不足等现象,造成政府债务负担较重。因此,对国外贷援款项目开展绩效审计,评价其是否实现建设目标和运营目标、是否产生了预期的经济、社会、环境效益,是否遵守了贷款协议和国家法规,是否有可持续发展能力进而分析成败原因总结经验教训,为项目的后续运营和提高效益提出改进措施,是一件非常必要和有意义的工作。
二、国外贷援款项目绩效审计实践中的困难
(一)缺乏对外资绩效审计目标的明晰界定
绩效审计目标一般理解为“3E”,即对公共部门管理资源的经济性(Economy),效率性(Efficiency)和效果性(Effectiveness)进行评价与监督。经过多年的实践发展,我国政府的绩效审计普遍采用“3E+C”的模式,即在传统“3E”理念的基础上,增加了对项目合规性(Compliance)的审计。但是,我国针对外资绩效审计的指导目标还没有明确的界定,如何在开展传统绩效审计的基础上,进一步明确能够体现外资特色的绩效审计目标,一直是我国外资审计工作需要完善的地方。现阶段国外贷援款项目的绩效评价指标设计只能依靠审计人员的综合素质与专业能力,有较强的主观性和不稳定性。
(二)行业的审计评价标准难以确定
国外贷援款项目的绩效评价标准主要来源于四个方面:一是国家针对行业的方针规划、法律法规,二是具体行业特有的指标,三是项目自身的可行性研究报告等立项文件,四是项目贷援款协议中的特定要求。但是由于贷援款项目涉及行业多、范围广,项目的审计时间有限,审计人员难以在短时间内充分了解行业的相关法律法规及专业性极强的行业标准,所以在绩效审计评价实践中,往往是将项目立项文件中的预期目标作为评价标准,对项目实际的建设情况进行评价。而对项目预期目标本身设定的合理性、科学性,缺乏深入探讨,较难评判。
(三)效益滞后性困扰审计评价
国外贷援款项目主要投资于基础性、公益性比较强的重大工程,而这些工程的经济效益和社会效益要经过一段时间才能体现出来,具有滞后性,如果仅凭审计时项目的状态来分析和评价效益,就会出现只顾眼前利益忽视长远利益,造成评价偏差,从而加大国外贷援款项目的绩效审计风险。
三、构建我国国外贷援款项目绩效评价指标体系
(一)构建绩效审计评价指标体系的总体思路。
首先,应确定国外贷援款项目绩效审计的评价目标,明确“定性”的范围和边界。笔者认为,国外贷援款项目绩效审计目标的确定,应在延续我国审计理论界已经获得普遍认可的“3E+C”模式的基础上,进行补充和完善,兼顾宏观性与微观性评价。对于传统绩效审计中的经济性、效率性、效果性与合规性目标,在相应评价指标的选取上更侧重于对具体项目的执行情况进行评价,可以视为微观性评价指标。在此基础上,还应从行业的层面对国外贷援款项目进行总体评价,为决策层提供政策建议和决策依据,在指标体系的设计体现相应的宏观性、包容性和前瞻性。因此,笔者建议增加相关性、可持续性及安全性等宏观性评价目标,以对贷援款项目开展的宏观层面进行评价。
其次,是依据评价目标构建指标评价体系框架。本文拟对国外贷援款项目的绩效评价指标分三级进行设计构建。一级指标为项目绩效评价目标的最直接体现,是对项目评价内容的初步诠释和基本分解,属于具有外资绩效审计特点的共性指标;每个一级指标下设置2-3个二级指标,是对一级指标的评价内容进行进一步界定和明确,也是属于共性的通用指标范畴;最后是细化二级指标,形成具有行业特色的、独有的三级指标,从而使绩效评价指标的设计更加有的放矢,最大程度增强其针对不同行业的适用性。
(二)构建国外贷援款项目绩效审计评价的通用指标框架。
明确绩效审计评价目标是进行绩效审计评价工作的基础,构建科学指标体系,选取恰当的评价指标可以为审计人员实行国外贷援款项目绩效评价指明方向。根据明确的审计评价目标,本文对构建绩效审计评价指标体系从以下六个方面进行了有益的尝试:
1.相关性:国外贷援款资金是有特定目的和投向的资金,要求贷援款项目必须是顺应区域发展规划和社会发展需要的,因此本文将相关性作为国外贷援款项目绩效评价的目标之一。主要指项目建设与国家宏观产业政策、规划以及地方发展规划的相关、契合程度,项目是否顺应区域经济的发展需要等。在对项目进行相关性的绩效评价时,要注意体现项目的未来价值,即不但要评价项目立项时与相关政策、规划的相关度,更要对项目建成后是否顺应了区域经济的发展规划,是否在长期内满足受益群体的需求进行具有前瞻性的评价。
2.效率性:主要指项目资源转化为结果的经济性,本文将传统绩效审计的经济性和效率性合二为一,主要考虑项目建设过程中投入的各类资源是否达到最优、最令人满意的应用,是否得到了最大的产出。这一目标主要通过评价项目执行效率与建成后运营效率来实现。
3.效果性:主要指项目目标的实现程度,项目活动预期影响与实际影响之间的关系。这一目标主要通过对经济效果、社会效果以及环境效果三个方面进行评价来实现,其中经济效果主要指项目建成运营产生的经济收益,社会效果主要指项目建设、运营过程中产生的公益效益、扶助效益及扩散效益,环境效果指项目对环境保护方面起到的影响。效果性是绩效审计评价的中心内容,也是判断项目成败的基础,不同行业项目效果性的评价依据不同,具体评价指标也有差异,这也是针对特定具体行业需要着重细化、体现行业特色的评价目标。
4.可持续性:主要从项目技术、管理和财务的可持续发展的角度衡量项目持续发展的能力。国外贷援款可持续性与项目的长期还贷息息相关,项目的技术和财务方面缺乏可持续性,就无法保证项目的生命力,这一目标的提出也是顺应科学发展理念的需要。
5.合规性:主要指从审计查处问题以及整改落实情况的角度来评价项目建设执行的合规性。我们把合规性作为效益审计的目标之一,主要是我国国情决定了必须将合法合规性审计作为效益审计的内容。效益审计必须在真实账目的基础上进行,不能“假账真算”。
6.安全性:主要包括项目建设对国家经济安全以及社会安全的影响。审计工作是国家经济运行的“免疫”系统,负有维护国家经济安全的职责。由于国外贷援款资金属于政府外债,项目一旦失败,注定将还贷的包袱转嫁给政府财政,增加财政及金融风险,影响国家经济安全。因此本文引入了国家财政、金融的安全性及项目自身安全方面的指标。
根据上述国外贷援款项目绩效审计评价目标及相应评价内容的论述,将每一目标相应的一二级评价指标进行分类整理,得出一、二级绩效评价指标框架如下表所示。
目标 | 一级指标 | 二级指标 |
相关性 | 国家政策相关性 | 国家政策 |
行业政策 | ||
地方需求相关性 | 地区需求 | |
效率性 | 项目执行效率 | 立项审批 |
施工管理 | ||
投资保障 | ||
设备采购 | ||
项目运营效率 | 债务偿还 | |
资金运用 | ||
设备利用 | ||
效果性 | 目标预期效果 | 建设目标实现程度 |
运营目标实现程度 | ||
经济效果 | 项目收益 | |
社会效果 | 公益效应 | |
扶助效应 | ||
扩散效应 | ||
环境效果 | 环境保护 | |
可持续性 | 技术与管理可持续性 | 技术与管理能力 |
财务可持续性 | 财经能力 | |
合规性 | 审计查处问题 | 违法违规问题 |
管理不规范问题 | ||
整改落实 | 整改落实力度和效果 | |
安全性 | 国家经济的安全性 | 财政安全 |
金融安全 | ||
项目的安全性 | 供应安全 | |
环境安全 | ||
运营安全 | ||
表1 国外贷援款项目绩效评价通用指标框架 |
上述政府国外贷援款项目绩效审计评价指标框架是针对我国所有政府国外贷援款项目的一般情况而制定的,审计人员还应该针对项目所在特定行业,结合该行业的具体发展规划,国家对该行业产业结构调整方向、行业特有背景、特点、技术指标以及项目的建设实施具体情况,对与行业特点密切相关的部分二级指标进行了三级细化。需要强调的是,在三级指标的选取上,应秉承易于应用,符合审计工作的实际的原则,兼顾实用性和科学性。
四、结论与研究局限
传统审计往往以定性的结论作为审计意见,与此相对的是,绩效审计却不易做出“好”或“差”等定性的结论。绩效的影响因素是多元的,对于具体项目的绩效评价,难以做到穷尽每一个指标,从而设计出一个“放之四海而皆准”的指标体系。此外,绩效审计评价指标的研究在我国尚处于讨论阶段,还存在一些争议,在研究设计相关指标的过程中更不应操之过急,要反复应用于实践,再从实践中总结不足加以完善。所以,在实际项目的审计实践中,最可行的方法是组织经验丰富的审计人员及相关领域的专家,对具体审计项目进行深入研究,结合项目的背景、特点,就“什么是切实可行的评价指标”与被审计单位人员沟通,并进行广泛的测试,大胆实践。对典型的绩效评价案例要及时总结经验,建立相关案例库,以备在以后的实践中借鉴学习。
本文绩效指标的设计主要侧重于项目的经济评价,对项目的社会效益评价则没有展开。此外,由于受文章篇幅所限,本文的研究范围只限于国外贷援款项目绩效评价通用指标的设计,对于特定行业具体三级指标设计未能进行阐述。(段红涛)
参考文献:
刘家义,《关于我国外资审计的思考》,审计研究,2002年第2期
郭薇,《全国外债审计工作方案讲解》,2009年;
固定资产投资项目效益审计评价指标体系研究课题组,《固定资产投资绩效审计评价指标体系设计》,审计研究,2009年第1期;
外资运用审计司,《世界银行贷款项目审计操作指南》,2002年;
邢俊芳,《效益审计中国模式探索》,财政经济出版社,2004年;
审计署科研所,《中国审计研究报告》,中国时代经济出版社,2004;
审计署科研所,《效益审计程序与方法研究》,2004年9月;
邢俊芳,《最新国外绩效审计:职能.准则.方法.目标》,北京:中国审计出版社,2001年;
李鹏,《新公共管理及应用》,北京:社会科学文献出版社,2004;
刘爱东、赵金玲,《政府投资公共工程绩效审计评价指标研究——来自问卷调查的经验证据》,审计与经济研究,2010年第25期;
朱佳华,《浅析我国绩效审计发展的现状、成因及对策》,现代商贸工业,2007年7月;
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