论国家审计报告制度
张晓霞 （审计署长沙办）
【摘要】本文通过阐述国家审计报告制度的意义，总结国家审计报告制度在制度建设和制度执行方面取得的成就，剖析国家审计报告制度存在的问题，提出了完善国家审计报告制度的对策。
【关键词】国家审计报告 审计结果公告 审计风险
一、国家审计报告制度概述
国家审计报告制度是以国家审计报告为载体,连接起国家审计报告的形成及报送、审计问题的处理和审计结果的公告等的一系列制度设计和安排。其中，国家审计报告的形成及报送是基础，审计问题的处理是手段，审计结果的公告是核心。
具体来说，国家审计报告制度包含两个方面内容,第一方面内容是“报告”，即谁来出具报告,向谁报告,怎么报告,也就是国家审计报告制度的主体、对象、范围、程序等问题;第二方面内容是“制度”，即通过法制化的框架来确定国家审计报告制度的效用。
二、国家审计报告制度意义
(一)受托经济责任的内在要求。根据我国宪法规定，国家一切权力属于人民，人民是国家一切财富的所有者。人民代表大会代表人民，是各级政府的最高权力机关，各级政府由各级人民代表大会产生，对它负责，并接受委托去经营管理人民的公共财产，各级政府也可以将公共财产委托给国有企事业单位去经营管理。各级人民代表大会和其同级人民政府便由此发生了公共财产的委托和受托关系；各级政府在接受人民委托后，对人民负有公共受托经济责任。各级政府必须按委托人的要求认真履行其所负的受托经济责任，并向人民报告其执行结果。各级政府是否切实地履行了公共受托经济责任，必须由政府审计机关通过审计对其履行公共受托经济责任作出评价，进而确定或解除其所负的受托经济责任。国家审计即是接受人民的委托，肩负着向社会公众提供政府公共责任履行状况信息的公共审计服务，审计报告是政府公共责任履行状况结果的集中体现。
（二）保障了审计程序的完整性。国家审计报告制度作为审计信息公开制度和审计结果公告制度的载体承接着整个信息披露的全过程。它在整个国家审计监督体系中处于承前启后的中枢地位,一方面,顺承审计过程的执行,另一方面,又作为国家审计质量的衡量标准予以公示,保障社会公众对公共信息的知情权,直接发挥承担起连接审计过程和审计结果的桥梁作用。
（三）实现了群众监督和舆论监督机制的结合。审计结果公告让社会公众及时了解审计结果，更好地发挥舆论监督、群众监督、社会监督的作用；审计结果公告作为政务公开的重要内容，有利于推进政府行为公开透明，减少权力部门搞暗箱操作，是促进依法行政的重要手段。
（四）有利于提升审计工作质量。实行审计结果公告制度增加了社会公众对国家审计的知情权，包括对国家审计行为本身的知情权和审计结果等内容的知情权。通过审计结果公告，审计结果的影响被公开和放大。向全社会公告的审计结果必须保证事实充分、证据确凿，所做的审计评价和结论要准确和适当，处理和处罚的尺度要把握恰当。这客观上要求审计机关必须规范审计程序和加强审计质量控制，审计人员必须提高业务素质和工作水平，以提高审计工作质量，降低审计风险。
三、国家审计报告制度建设和实践方面取得的成就
审计署成立至今20多年时间里，我国审计机关在国家审计报告制度建设和实践取得了很大进步。主要体现在以下几方面：
（一）初步建立起国家审计报告制度的制度体系。目前我国已建立起了《审计法》、《审计法实施条例》和《国家审计准则》组成的不同层面相互衔接的国家审计报告制度体系。其中《审计法》对审计报告做了原则性规定,明确审计报告的主体、审计报告的出具和送达程序等，确定了国家审计报告具有权威约束性的法律效力；《审计法实施条例》则对《审计法》的相关条款做了更加细致的规定，对审计结果报告内容等做了具体说明；《国家审计准则》则对审计报告从出具、审核、报送、公告及审计整改检查等一整套程序做了更加详尽明确的规定，增强了实务操作性。
具体来说，由《审计法》、《审计法实施条例》和《国家审计准则》组成的国家审计报告制度体系主要规定了以下几方面：
1.明确了审计报告的出具主体、要素、内容及形式。审计报告是由国务院和县级以上地方人民政府依法设立的审计机关出具；审计报告的要素包含标题、文号、被审计单位名称、审计项目名称、内容、审计机关名称和签发日期等；审计报告的内容包括审计依据、实施审计的基本情况、被审计单位基本情况、审计评价意见、以往审计决定执行情况和审计建议采纳情况，审计发现的被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支行为和其他重要问题的事实、定性、处理处罚意见以及依据的法律法规和标准，审计发现的移送处理事项的事实和移送处理意见，针对被审计发现问题的改进建议等；审计报告的形式包括审计机关进行审计后出具的审计报告和专项审计调查后出具的专项审计调查报告。
2.构建了审计机关业务部门、审理机构和审计业务会议三级复核审定的审计报告监控机制。首先，审计机关业务部门复核审计组起草的审计报告，并提出书面复核意见；其次，审计机关业务部门将复核修改后的审计报告等审计项目材料连同书面复核意见，报送审理机构审理。审理机构审理后，出具审理意见书；最后，审计机关审计业务会议审定审计报告。
3.规定了审计结果公告制度。审计机关的审计结果、审计调查结果依法向社会公布。公布的内容主要是被审计单位基本情况、审计评价意见、审计发现的主要问题、处理处罚决定及审计建议、被审计单位的整改情况等。同时规定了涉及国家秘密、商业秘密的信息，正在调查、处理过程中的事项等不得公布。《审计法》、《审计法实施条例》和《国家审计准则》一系列审计操作规范的构建,大大推进了我国国家审计规范化的进程,使得我国国家审计报告制度进一步得到完善。
（二）审计结果公告逐年常态化。从1996年起,财政预算审计结果就开始通过报纸等媒体公开。1999年6月,原审计长李金华同志向全国人大常委会作的1998年中央预算执行和其他财政收支的审计工作报告,首次向社会公布审计结果,提交了一份令人触目惊心的审计清单, 31亿元被挤占挪用的资金数量,引起了社会的强烈反响。2003 年，中央预算执行和其他财政收支情况的审计报告经审计署网站全文公开后，引起了社会强烈反响，掀起了一场“审计风暴”。近几年，审计署网站开辟了专门的公告板块，如“审计报告”，“审计结果公告”，公告每年的中央预算执行和其他财政收支的审计工作报告以及专项审计结果报告。同时，随着地方各级审计机关硬件和软件条件不断改善，特别是审计质量不断提高，已为推行审计结果公告作出了较为充分的准备。同样，随着审计结果公告的逐步推行和政务信息公开力度的加大，其外部环境也日益得到了优化。地方审计机关也结合当地实际，逐步积极稳妥地启动了政府审计结果公告制，并相继出台了符合地方实际、切实可行的审计结果公告办法，公告比例逐步扩大。
（三）审计报告内容更加全面和揭露问题更加深刻。20多年来，政府审计从以往主要是对被审计单位的有关财政收支或财务收支的真实、合法和效益进行审计为主，到如今，按照“把握总体、揭露隐患、服务发展”的审计思路, 在继续坚持以真实性、合法性审计基础上，坚持揭示体制机制问题和查处重大案件并重，关注重大经济政策的贯彻落实情况，关注民生、企业履行社会责任等热点问题，充分发挥审计的“免疫系统”功能。作为审计成果集中反映的审计报告，也贯穿了上述审计理念和思路。
通过解读最近几年的中央预算执行和其他财政收支的审计工作报告可以看出，审计报告更加注重从总体上反映情况，从宏观上揭示问题，从深层次分析原因，从体制机制制度层面提出建议。
1.更加注重在整个经济社会发展的大背景下，全面审视和把握审计事项和审计发现的问题，客观地评价有关部门单位工作取得的成效，客观地揭示问题，提出有针对性建议，如实反映被审计单位针对审计事项采取的整改措施和纠正情况。
2.更加关注重大政策措施的贯彻落实情况，及时揭示和反映政策措施不完善、政策目标未实现等问题。3.关注民生，着力反映民生政策落实中存在的一些普遍性、典型性问题。
4.更加注重深入揭示社会深层次问题及矛盾。
5.更加注重增强审计建议的针对性和宏观性,促进深化改革和完善制度。
四、国家审计报告制度存在的问题
（一）国家审计报告制度制度规定方面存在的问题。
1.法律定义模糊，审机机关自由裁量权大。如2006年新颁布的《审计法》在规定中仍然对“公布审计结果公告”采用了“可以”的表述而不是“必须”,这种模糊性规定使得公开责任成为带有任意性的自由裁量,弱化了法律制度本身应有的强制性。审计机关在可以公布也可以不公布审计结果、公布程度上有所选择，出于对审计风险是否可控的考虑，审计机关具有明显的选择倾向。目前，从审计公告的种类、数量和范围看，远未反映审计工作的实际成果。
2.缺乏法规制度的完整性。现行国家审计报告制度的整个法规体系还不健全。表现在相关法规的缺位。如《国家审计准则》缺乏法律责任、制裁措施、监督与救济等条文,必然导致实施的法律机制缺失。又如重大案件查处结果公告制度尚未建立。长期以来，审计工作始终注重揭露和查处大案要案线索，但目前审计公告内容并不反映发现的案件线索及后续处理情况。尽管审计机关发现案件线索后就将案件移交给纪检、监察部门和司法机关，但就审计报告制度的完整性而言，重大案件查处结果公告是完善国家审计报告制度的应有之义。
（二）国家审计报告制度制度执行方面存在的问题
1.部分审计机关对执行审计结果公告制度主观能动性不高。审计报告集中体现了审计机关工作成果的集中体现，审计结果一旦公告就是将审计机关的工作质量公示在公众面前。由于审计内容披露不准确、审计执法程序不规范和审计处理不当等质量问题在不同程度上还广泛存在,使得国家审计风险依然存在。导致审计单位可能会面临被审单位提起的行政复议或者行政诉讼，以及可能引起的行政赔偿风险，而最终会导致审计监督的权威性和审计工作的公信力大打折扣。因而审计机关有些领导认为公告审计结果是给自己找麻烦，感到压力和阻力大，对推行审计结果公告制度不积极。
2.客观上存在地方政府干预审计结果的公告。我国审计机关实行的是行政型审计管理模式体制，地方政府的意见对审计机关的审计结果公告影响很大。考虑到地方经济利益和社会稳定等因素，地方政府担心揭露问题过多会影响经济发展、社会稳定、政府形象和公众信心等，因此对公告的内容、范围及公告渠道等都会有所干预.
3.审计公告结果现状未能满足社会期望。基于政务公开的要求和审计结果公告的趋势发展，审计机关进行审计结果公告不可避免存在因为执行制度的僵化和形式化而存在“为了公告而公告”行为，既而造成审计公告结果的内容、范围和深度远远不能满足公众的需要。目前，从审计公告的种类、数量和范围看，远未反映审计工作的实际成果。从审计结果公告数量看，我国审计机关仅就少量的审计项目结果进行了公告，没有达到社会所期望的水平。
五、国家审计报告制度的完善
（一）进一步完善国家审计报告制度的具体法律规范
1.加强相关法律规定的强制性。《审计法》应当对审计报告做出原则性规定，明确审计公告的主体、内容及总体要求，强化审计结果公开的硬约束，做到“以公开为原则，不公开为例外”。《审计法》第36条规定:“审计机关可以向政府有关部门通报或者向社会公布审计结果。审计机关通报或者公布审计结果，应当依法保守国家秘密和被审计单位的商业秘密，遵守国务院的有关规定。”虽然赋予了审计机关审计结果公开报告权，确定了审计结果公开报告的基本要求，但是为了给审计结果公开提供直接的法律保障，应该将审计法中审计结果公开明确规定为审计机关的法律义务，将“可以”改为“应当”或者“必须”。
2.完善《国家审计报告准则》，在《审计法》的指导下对审计报告的总体原则、内容、法律责任及法律救济等进行细化。
3.完善审计结果公告制度。对于审计结果公告制度的程序、时间等应该规范化制度化；在审计结果的审批、公告程序等方面，应该在改革审计模式的基础上，将权限完全授予审计机关，减少政府对审计的干预；审计结果公告期限应当规范化，保证社会公众和其他信息使用者能及时获取所有相关信息；明确审计公告的监督、救济及法律责任以及违反法规应承担的相应责任和追究责任的标准。
4.建立重大案件查处结果公告制度。根据《国家审计准则》第159条的规定，不得公告正在调查、处理过程中的事项。为了案件调查工作能顺利进行，在处理结果出来前，确实不适合公告此案件信息。但重大案件线索的发现作为审计成果的组成部分，公众理应享有知情权。审计机关应探索建立加强和司法机关、纪检及监察部门的联动机制，及时跟进案件处理情况，在时机成熟时及时公告案件处理结果。
（二）建立审计报告质量监控机制
1.加强审计复核工作。要重点把握三个环节:审前调查评估审计风险、编制审计实施方案确定审计重点、审计现场作业审核审计证据的真实完整充分性。审计现场作业审核就是实现审计关口前移,专职复核人员在征求被审计单位意见之前参与审计项目的复核,变事后复核为现场复核。
2.建立组织控制体系。要建立健全审计结果公告委员会，制定审计结果公告项目的长远和近期质量目标，制定审计质量标准，通过一定程序对实施公告项目的部门的审计质量管理项目提出要求，并进行经常的检查和监督；重要的审计结果公告项目，要经审计结果公告委员会讨论后，再由审计组织负责人签发。通过建立审计报告质量监控机制，有利于提高审计工作质量，减少审计风险，增强审计机关推行审计结果公告制度的积极性。
（三）加强建设审计结果公告信息反馈体系。要建立审计结果公告信息的反馈制度，采用审计回访审计项目抽查、审计结果公告考评等方法，定期收集、分析审计结果公告工作中存在的主要问题，并找出产生的原因和关键控制点，及时反馈给决策者，以便采取措施，加强审计结果公告项目质量控制，不断提高审计结果公告工作的质量。（刘晓霞）
参考文献
[1] 尹平. 政府审计理论与实务. 中国财政经济出版社，2008.
[2] 张立民等. 中国审计改革与发展研究.中国财政经济出版社，2003.
[3] 陈明坤. 关于国家审计报告制度的问题探讨.财务会计，2007 (9).
[4] 董凤莉,任国瑞. 我国政府审计结果公告制度完善浅探.商业经济，2009 (9).
[5]徐伟. 试论风险导向审计及其在我国的运用. 审计研究, 2004(4).
【关键词】国家审计报告 审计结果公告 审计风险
一、国家审计报告制度概述
国家审计报告制度是以国家审计报告为载体,连接起国家审计报告的形成及报送、审计问题的处理和审计结果的公告等的一系列制度设计和安排。其中，国家审计报告的形成及报送是基础，审计问题的处理是手段，审计结果的公告是核心。
具体来说，国家审计报告制度包含两个方面内容,第一方面内容是“报告”，即谁来出具报告,向谁报告,怎么报告,也就是国家审计报告制度的主体、对象、范围、程序等问题;第二方面内容是“制度”，即通过法制化的框架来确定国家审计报告制度的效用。
二、国家审计报告制度意义
(一)受托经济责任的内在要求。根据我国宪法规定，国家一切权力属于人民，人民是国家一切财富的所有者。人民代表大会代表人民，是各级政府的最高权力机关，各级政府由各级人民代表大会产生，对它负责，并接受委托去经营管理人民的公共财产，各级政府也可以将公共财产委托给国有企事业单位去经营管理。各级人民代表大会和其同级人民政府便由此发生了公共财产的委托和受托关系；各级政府在接受人民委托后，对人民负有公共受托经济责任。各级政府必须按委托人的要求认真履行其所负的受托经济责任，并向人民报告其执行结果。各级政府是否切实地履行了公共受托经济责任，必须由政府审计机关通过审计对其履行公共受托经济责任作出评价，进而确定或解除其所负的受托经济责任。国家审计即是接受人民的委托，肩负着向社会公众提供政府公共责任履行状况信息的公共审计服务，审计报告是政府公共责任履行状况结果的集中体现。
（二）保障了审计程序的完整性。国家审计报告制度作为审计信息公开制度和审计结果公告制度的载体承接着整个信息披露的全过程。它在整个国家审计监督体系中处于承前启后的中枢地位,一方面,顺承审计过程的执行,另一方面,又作为国家审计质量的衡量标准予以公示,保障社会公众对公共信息的知情权,直接发挥承担起连接审计过程和审计结果的桥梁作用。
（三）实现了群众监督和舆论监督机制的结合。审计结果公告让社会公众及时了解审计结果，更好地发挥舆论监督、群众监督、社会监督的作用；审计结果公告作为政务公开的重要内容，有利于推进政府行为公开透明，减少权力部门搞暗箱操作，是促进依法行政的重要手段。
（四）有利于提升审计工作质量。实行审计结果公告制度增加了社会公众对国家审计的知情权，包括对国家审计行为本身的知情权和审计结果等内容的知情权。通过审计结果公告，审计结果的影响被公开和放大。向全社会公告的审计结果必须保证事实充分、证据确凿，所做的审计评价和结论要准确和适当，处理和处罚的尺度要把握恰当。这客观上要求审计机关必须规范审计程序和加强审计质量控制，审计人员必须提高业务素质和工作水平，以提高审计工作质量，降低审计风险。
三、国家审计报告制度建设和实践方面取得的成就
审计署成立至今20多年时间里，我国审计机关在国家审计报告制度建设和实践取得了很大进步。主要体现在以下几方面：
（一）初步建立起国家审计报告制度的制度体系。目前我国已建立起了《审计法》、《审计法实施条例》和《国家审计准则》组成的不同层面相互衔接的国家审计报告制度体系。其中《审计法》对审计报告做了原则性规定,明确审计报告的主体、审计报告的出具和送达程序等，确定了国家审计报告具有权威约束性的法律效力；《审计法实施条例》则对《审计法》的相关条款做了更加细致的规定，对审计结果报告内容等做了具体说明；《国家审计准则》则对审计报告从出具、审核、报送、公告及审计整改检查等一整套程序做了更加详尽明确的规定，增强了实务操作性。
具体来说，由《审计法》、《审计法实施条例》和《国家审计准则》组成的国家审计报告制度体系主要规定了以下几方面：
1.明确了审计报告的出具主体、要素、内容及形式。审计报告是由国务院和县级以上地方人民政府依法设立的审计机关出具；审计报告的要素包含标题、文号、被审计单位名称、审计项目名称、内容、审计机关名称和签发日期等；审计报告的内容包括审计依据、实施审计的基本情况、被审计单位基本情况、审计评价意见、以往审计决定执行情况和审计建议采纳情况，审计发现的被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支行为和其他重要问题的事实、定性、处理处罚意见以及依据的法律法规和标准，审计发现的移送处理事项的事实和移送处理意见，针对被审计发现问题的改进建议等；审计报告的形式包括审计机关进行审计后出具的审计报告和专项审计调查后出具的专项审计调查报告。
2.构建了审计机关业务部门、审理机构和审计业务会议三级复核审定的审计报告监控机制。首先，审计机关业务部门复核审计组起草的审计报告，并提出书面复核意见；其次，审计机关业务部门将复核修改后的审计报告等审计项目材料连同书面复核意见，报送审理机构审理。审理机构审理后，出具审理意见书；最后，审计机关审计业务会议审定审计报告。
3.规定了审计结果公告制度。审计机关的审计结果、审计调查结果依法向社会公布。公布的内容主要是被审计单位基本情况、审计评价意见、审计发现的主要问题、处理处罚决定及审计建议、被审计单位的整改情况等。同时规定了涉及国家秘密、商业秘密的信息，正在调查、处理过程中的事项等不得公布。《审计法》、《审计法实施条例》和《国家审计准则》一系列审计操作规范的构建,大大推进了我国国家审计规范化的进程,使得我国国家审计报告制度进一步得到完善。
（二）审计结果公告逐年常态化。从1996年起,财政预算审计结果就开始通过报纸等媒体公开。1999年6月,原审计长李金华同志向全国人大常委会作的1998年中央预算执行和其他财政收支的审计工作报告,首次向社会公布审计结果,提交了一份令人触目惊心的审计清单, 31亿元被挤占挪用的资金数量,引起了社会的强烈反响。2003 年，中央预算执行和其他财政收支情况的审计报告经审计署网站全文公开后，引起了社会强烈反响，掀起了一场“审计风暴”。近几年，审计署网站开辟了专门的公告板块，如“审计报告”，“审计结果公告”，公告每年的中央预算执行和其他财政收支的审计工作报告以及专项审计结果报告。同时，随着地方各级审计机关硬件和软件条件不断改善，特别是审计质量不断提高，已为推行审计结果公告作出了较为充分的准备。同样，随着审计结果公告的逐步推行和政务信息公开力度的加大，其外部环境也日益得到了优化。地方审计机关也结合当地实际，逐步积极稳妥地启动了政府审计结果公告制，并相继出台了符合地方实际、切实可行的审计结果公告办法，公告比例逐步扩大。
（三）审计报告内容更加全面和揭露问题更加深刻。20多年来，政府审计从以往主要是对被审计单位的有关财政收支或财务收支的真实、合法和效益进行审计为主，到如今，按照“把握总体、揭露隐患、服务发展”的审计思路, 在继续坚持以真实性、合法性审计基础上，坚持揭示体制机制问题和查处重大案件并重，关注重大经济政策的贯彻落实情况，关注民生、企业履行社会责任等热点问题，充分发挥审计的“免疫系统”功能。作为审计成果集中反映的审计报告，也贯穿了上述审计理念和思路。
通过解读最近几年的中央预算执行和其他财政收支的审计工作报告可以看出，审计报告更加注重从总体上反映情况，从宏观上揭示问题，从深层次分析原因，从体制机制制度层面提出建议。
1.更加注重在整个经济社会发展的大背景下，全面审视和把握审计事项和审计发现的问题，客观地评价有关部门单位工作取得的成效，客观地揭示问题，提出有针对性建议，如实反映被审计单位针对审计事项采取的整改措施和纠正情况。
2.更加关注重大政策措施的贯彻落实情况，及时揭示和反映政策措施不完善、政策目标未实现等问题。3.关注民生，着力反映民生政策落实中存在的一些普遍性、典型性问题。
4.更加注重深入揭示社会深层次问题及矛盾。
5.更加注重增强审计建议的针对性和宏观性,促进深化改革和完善制度。
四、国家审计报告制度存在的问题
（一）国家审计报告制度制度规定方面存在的问题。
1.法律定义模糊，审机机关自由裁量权大。如2006年新颁布的《审计法》在规定中仍然对“公布审计结果公告”采用了“可以”的表述而不是“必须”,这种模糊性规定使得公开责任成为带有任意性的自由裁量,弱化了法律制度本身应有的强制性。审计机关在可以公布也可以不公布审计结果、公布程度上有所选择，出于对审计风险是否可控的考虑，审计机关具有明显的选择倾向。目前，从审计公告的种类、数量和范围看，远未反映审计工作的实际成果。
2.缺乏法规制度的完整性。现行国家审计报告制度的整个法规体系还不健全。表现在相关法规的缺位。如《国家审计准则》缺乏法律责任、制裁措施、监督与救济等条文,必然导致实施的法律机制缺失。又如重大案件查处结果公告制度尚未建立。长期以来，审计工作始终注重揭露和查处大案要案线索，但目前审计公告内容并不反映发现的案件线索及后续处理情况。尽管审计机关发现案件线索后就将案件移交给纪检、监察部门和司法机关，但就审计报告制度的完整性而言，重大案件查处结果公告是完善国家审计报告制度的应有之义。
（二）国家审计报告制度制度执行方面存在的问题
1.部分审计机关对执行审计结果公告制度主观能动性不高。审计报告集中体现了审计机关工作成果的集中体现，审计结果一旦公告就是将审计机关的工作质量公示在公众面前。由于审计内容披露不准确、审计执法程序不规范和审计处理不当等质量问题在不同程度上还广泛存在,使得国家审计风险依然存在。导致审计单位可能会面临被审单位提起的行政复议或者行政诉讼，以及可能引起的行政赔偿风险，而最终会导致审计监督的权威性和审计工作的公信力大打折扣。因而审计机关有些领导认为公告审计结果是给自己找麻烦，感到压力和阻力大，对推行审计结果公告制度不积极。
2.客观上存在地方政府干预审计结果的公告。我国审计机关实行的是行政型审计管理模式体制，地方政府的意见对审计机关的审计结果公告影响很大。考虑到地方经济利益和社会稳定等因素，地方政府担心揭露问题过多会影响经济发展、社会稳定、政府形象和公众信心等，因此对公告的内容、范围及公告渠道等都会有所干预.
3.审计公告结果现状未能满足社会期望。基于政务公开的要求和审计结果公告的趋势发展，审计机关进行审计结果公告不可避免存在因为执行制度的僵化和形式化而存在“为了公告而公告”行为，既而造成审计公告结果的内容、范围和深度远远不能满足公众的需要。目前，从审计公告的种类、数量和范围看，远未反映审计工作的实际成果。从审计结果公告数量看，我国审计机关仅就少量的审计项目结果进行了公告，没有达到社会所期望的水平。
五、国家审计报告制度的完善
（一）进一步完善国家审计报告制度的具体法律规范
1.加强相关法律规定的强制性。《审计法》应当对审计报告做出原则性规定，明确审计公告的主体、内容及总体要求，强化审计结果公开的硬约束，做到“以公开为原则，不公开为例外”。《审计法》第36条规定:“审计机关可以向政府有关部门通报或者向社会公布审计结果。审计机关通报或者公布审计结果，应当依法保守国家秘密和被审计单位的商业秘密，遵守国务院的有关规定。”虽然赋予了审计机关审计结果公开报告权，确定了审计结果公开报告的基本要求，但是为了给审计结果公开提供直接的法律保障，应该将审计法中审计结果公开明确规定为审计机关的法律义务，将“可以”改为“应当”或者“必须”。
2.完善《国家审计报告准则》，在《审计法》的指导下对审计报告的总体原则、内容、法律责任及法律救济等进行细化。
3.完善审计结果公告制度。对于审计结果公告制度的程序、时间等应该规范化制度化；在审计结果的审批、公告程序等方面，应该在改革审计模式的基础上，将权限完全授予审计机关，减少政府对审计的干预；审计结果公告期限应当规范化，保证社会公众和其他信息使用者能及时获取所有相关信息；明确审计公告的监督、救济及法律责任以及违反法规应承担的相应责任和追究责任的标准。
4.建立重大案件查处结果公告制度。根据《国家审计准则》第159条的规定，不得公告正在调查、处理过程中的事项。为了案件调查工作能顺利进行，在处理结果出来前，确实不适合公告此案件信息。但重大案件线索的发现作为审计成果的组成部分，公众理应享有知情权。审计机关应探索建立加强和司法机关、纪检及监察部门的联动机制，及时跟进案件处理情况，在时机成熟时及时公告案件处理结果。
（二）建立审计报告质量监控机制
1.加强审计复核工作。要重点把握三个环节:审前调查评估审计风险、编制审计实施方案确定审计重点、审计现场作业审核审计证据的真实完整充分性。审计现场作业审核就是实现审计关口前移,专职复核人员在征求被审计单位意见之前参与审计项目的复核,变事后复核为现场复核。
2.建立组织控制体系。要建立健全审计结果公告委员会，制定审计结果公告项目的长远和近期质量目标，制定审计质量标准，通过一定程序对实施公告项目的部门的审计质量管理项目提出要求，并进行经常的检查和监督；重要的审计结果公告项目，要经审计结果公告委员会讨论后，再由审计组织负责人签发。通过建立审计报告质量监控机制，有利于提高审计工作质量，减少审计风险，增强审计机关推行审计结果公告制度的积极性。
（三）加强建设审计结果公告信息反馈体系。要建立审计结果公告信息的反馈制度，采用审计回访审计项目抽查、审计结果公告考评等方法，定期收集、分析审计结果公告工作中存在的主要问题，并找出产生的原因和关键控制点，及时反馈给决策者，以便采取措施，加强审计结果公告项目质量控制，不断提高审计结果公告工作的质量。（刘晓霞）
参考文献
[1] 尹平. 政府审计理论与实务. 中国财政经济出版社，2008.
[2] 张立民等. 中国审计改革与发展研究.中国财政经济出版社，2003.
[3] 陈明坤. 关于国家审计报告制度的问题探讨.财务会计，2007 (9).
[4] 董凤莉,任国瑞. 我国政府审计结果公告制度完善浅探.商业经济，2009 (9).
[5]徐伟. 试论风险导向审计及其在我国的运用. 审计研究, 2004(4).
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