政府审计视角下的误拒风险分析
张世鹏（审计署郑州办）
一、误拒风险与误受风险
审计风险应该包括两方面的含义，一种情况是实际上按照公认会计原则公允反映被审单位财务状况和经营成果时，审计师发表了错误的审计意见；另一种情况是被审单位财务报表中存在重要错误时，审计师没能发现而表达了错误的审计意见。对于第一种类型我们称之为误拒风险，第二种类型称之为误受风险。
由于社会审计中，审计师与企业管理当局之间存在着客户业务关系，发表否定性意见时会与企业管理当局充分沟通，并采取充分的追加审计程序，所以社会审计中的误拒风险出现的情况很少，几乎可以忽略不计，人们研究的审计风险问题重心是误受风险，一些国内外的重要审计风险案例也都是误受风险形成的，包括美国安然事件，中国的银广夏事件、蓝田事件等。可见，误受风险与社会审计是紧密联系的。
在政府审计层面，由于审计目标、审计程序、审计处理方式均与社会审计存在重大差别，除了存在重大错报及舞弊未被发现的误受风险外，还更多的存在误拒风险。而且随着我国法律环境和问责机制的不断完善，因误拒风险形成的审计质量问题和相关诉讼案件都在对政府审计工作敲响警钟。
二、政府审计误拒风险成因分析
政府审计工作与社会审计相比，有其自身特殊的职能，正是政府审计独特的特点，决定了误拒风险在政府审计过程中屡屡发生。
（一）审计对象。政府审计对应的审计客体以政府机构和国有企事业单位为主，按照法律规定进行项目安排。双方都是在现有法律体系框架内选择行动，在有关法律法规不完善的情况下，双方对审计问题容易产生理解差异，误拒风险具备前提条件。而审计程序、方式方法、审计结论以及处理处罚措施若审计客体不认可，会引起审计客体的复议，甚至提起诉讼，误拒风险具有转化为现实损失的可能。而社会审计与审计客体之间则是甲方乙方关系，若出现误拒现象，社会审计会充分考虑审计客体意见，采取措施将此降至最低。
（二）审计目标。与社会审计相比，政府审计一个重要目标便是重大违法违规问题的揭露，其审计报告也主要以反映审计客体的违法违规事实为主。该目标影响下，政府审计容易陷入“有罪推论”困境，审计执行过程中聚焦审计客体的舞弊迹象，存在误拒风险扩大化的诱因。
（三）审计处理和移送。对审计客体违反国家规定的财政财务收支行为，审计机关可以在职权内依法给予处理、处罚，或向有关主管机关提出处理、处罚的意见。此外，针对审计中发现重大违法违规问题，审计机关还可以采取向公检法部门移送或向上级政府或审计机关上报的方式处理。出于保密性要求，一些问题在事前不宜与审计客体征求意见，形成信息不对称，出现事后非对称信息博弈，审计客体寻求支持自己行为的法律依据，若审计机关取证不足够扎实充分，极易导致误拒风险。
（四）审计公告。政府审计公告制度的推行是一把“双刃剑”，一方面增加了政府审计工作的透明度，扩大了审计的社会影响力，有助于提高政府审计的权威性；另一方面，对审计机关的审计工作质量提出了更为严峻的挑战，政府审计风险也伴随着公告制度而显性化。
（五）依据缺陷。政府审计问题定性需要依据国家法律、行政法规、部门规章及其他规范性文件。而审计客体的经济活动错综复杂，有关依据难以对所有经济事项进行全面的覆盖和指导，客观上造成审计判断的依据缺陷。加之部分规定侧重于原则性，针对性不足，有些概念模糊，审计双方易产生理解歧义，在一定程度上带来误拒风险。
三、降低误拒风险的建议措施
（一）完善法律法规体系。完备的法律法规体系是进行审计判断的重要依据，尤其是政府审计更是如此。不断健全完善有关法律法规，是审计有据可依、依法实施的重要基础，可以为降低误拒风险提供制度保障。
（二）提升审计人员素质。提高审计人员自身素质是防范和降低审计风险的基础，通过培训、再学习、传帮带等途径，培育多层次、多专业的复合型审计人才队伍，有效发挥审计领军人才和业务骨干人才的作用，从而带动审计队伍整体业务水平的提升，降低审计风险。
（三）严格执行分级质量控制。分级质量控制是保障定性准确、依据充分、处理处罚得当的重要内部程序，必须从严执行，做好各环节层层把关、各司其职，将消除风险隐患的关口前移，加大现场审理力度，确保审计质量经得起检验。
（四）广泛开展外部交流。此处的外部交流主要是指审计机关对外的沟通交流，主要包括两个方面的内容：一是加强与被审计单位和人员的沟通，这是减少信息不对称的重要方式；二是加强与有关主管部门的沟通联系。尤其是在一些具体问题定性依据不准确时需要加强与有关主管部门协商，在业务开展过程中，多听取组织、纪检、国资等部门的意见，也可以有效降低审计风险。
（五）强化问责机制落实。对审计机关工作人员强化风险管理的一个重要举措，就是建立责任追究机制，并在实际工作中做好问责落实工作，并完善相关配套措施，从制度层面切实保障问责机制的落实。（张世鹏）
审计风险应该包括两方面的含义，一种情况是实际上按照公认会计原则公允反映被审单位财务状况和经营成果时，审计师发表了错误的审计意见；另一种情况是被审单位财务报表中存在重要错误时，审计师没能发现而表达了错误的审计意见。对于第一种类型我们称之为误拒风险，第二种类型称之为误受风险。
由于社会审计中，审计师与企业管理当局之间存在着客户业务关系，发表否定性意见时会与企业管理当局充分沟通，并采取充分的追加审计程序，所以社会审计中的误拒风险出现的情况很少，几乎可以忽略不计，人们研究的审计风险问题重心是误受风险，一些国内外的重要审计风险案例也都是误受风险形成的，包括美国安然事件，中国的银广夏事件、蓝田事件等。可见，误受风险与社会审计是紧密联系的。
在政府审计层面，由于审计目标、审计程序、审计处理方式均与社会审计存在重大差别，除了存在重大错报及舞弊未被发现的误受风险外，还更多的存在误拒风险。而且随着我国法律环境和问责机制的不断完善，因误拒风险形成的审计质量问题和相关诉讼案件都在对政府审计工作敲响警钟。
二、政府审计误拒风险成因分析
政府审计工作与社会审计相比，有其自身特殊的职能，正是政府审计独特的特点，决定了误拒风险在政府审计过程中屡屡发生。
（一）审计对象。政府审计对应的审计客体以政府机构和国有企事业单位为主，按照法律规定进行项目安排。双方都是在现有法律体系框架内选择行动，在有关法律法规不完善的情况下，双方对审计问题容易产生理解差异，误拒风险具备前提条件。而审计程序、方式方法、审计结论以及处理处罚措施若审计客体不认可，会引起审计客体的复议，甚至提起诉讼，误拒风险具有转化为现实损失的可能。而社会审计与审计客体之间则是甲方乙方关系，若出现误拒现象，社会审计会充分考虑审计客体意见，采取措施将此降至最低。
（二）审计目标。与社会审计相比，政府审计一个重要目标便是重大违法违规问题的揭露，其审计报告也主要以反映审计客体的违法违规事实为主。该目标影响下，政府审计容易陷入“有罪推论”困境，审计执行过程中聚焦审计客体的舞弊迹象，存在误拒风险扩大化的诱因。
（三）审计处理和移送。对审计客体违反国家规定的财政财务收支行为，审计机关可以在职权内依法给予处理、处罚，或向有关主管机关提出处理、处罚的意见。此外，针对审计中发现重大违法违规问题，审计机关还可以采取向公检法部门移送或向上级政府或审计机关上报的方式处理。出于保密性要求，一些问题在事前不宜与审计客体征求意见，形成信息不对称，出现事后非对称信息博弈，审计客体寻求支持自己行为的法律依据，若审计机关取证不足够扎实充分，极易导致误拒风险。
（四）审计公告。政府审计公告制度的推行是一把“双刃剑”，一方面增加了政府审计工作的透明度，扩大了审计的社会影响力，有助于提高政府审计的权威性；另一方面，对审计机关的审计工作质量提出了更为严峻的挑战，政府审计风险也伴随着公告制度而显性化。
（五）依据缺陷。政府审计问题定性需要依据国家法律、行政法规、部门规章及其他规范性文件。而审计客体的经济活动错综复杂，有关依据难以对所有经济事项进行全面的覆盖和指导，客观上造成审计判断的依据缺陷。加之部分规定侧重于原则性，针对性不足，有些概念模糊，审计双方易产生理解歧义，在一定程度上带来误拒风险。
三、降低误拒风险的建议措施
（一）完善法律法规体系。完备的法律法规体系是进行审计判断的重要依据，尤其是政府审计更是如此。不断健全完善有关法律法规，是审计有据可依、依法实施的重要基础，可以为降低误拒风险提供制度保障。
（二）提升审计人员素质。提高审计人员自身素质是防范和降低审计风险的基础，通过培训、再学习、传帮带等途径，培育多层次、多专业的复合型审计人才队伍，有效发挥审计领军人才和业务骨干人才的作用，从而带动审计队伍整体业务水平的提升，降低审计风险。
（三）严格执行分级质量控制。分级质量控制是保障定性准确、依据充分、处理处罚得当的重要内部程序，必须从严执行，做好各环节层层把关、各司其职，将消除风险隐患的关口前移，加大现场审理力度，确保审计质量经得起检验。
（四）广泛开展外部交流。此处的外部交流主要是指审计机关对外的沟通交流，主要包括两个方面的内容：一是加强与被审计单位和人员的沟通，这是减少信息不对称的重要方式；二是加强与有关主管部门的沟通联系。尤其是在一些具体问题定性依据不准确时需要加强与有关主管部门协商，在业务开展过程中，多听取组织、纪检、国资等部门的意见，也可以有效降低审计风险。
（五）强化问责机制落实。对审计机关工作人员强化风险管理的一个重要举措，就是建立责任追究机制，并在实际工作中做好问责落实工作，并完善相关配套措施，从制度层面切实保障问责机制的落实。（张世鹏）
| 【关闭】 【打印】 |
