探析大型审计项目背景下的主辅审制
李坤（审计署沈阳办）
摘要：随着大型审计项目审计任务的增加和不断深化，审计人员面临着巨大的挑战，作为整个审计项目实施方案的主要组织和执行者，审计项目主审负责的事项将更加繁重。传统单一主审制的模式在一定程度上会造成主审任务过重、协调驾驭不畅、主审更换导致整体衔接不连续等问题，已不能很好的适应审计发展的需要。探索大型审计项目主审管理模式，创新实行主辅审制，应成为大型审计项目组织开展工作的有效尝试。
关键词：审计项目 单一主审制 主辅审制
近年来，随着经济社会形势的发展，政府审计面临着越来越多诸如财政大格局、省部级领导经济责任审计、全国地方政府性债务审计等大型审计项目任务，而其具有的审计对象规模大、工作任务重、参审人员数量多、人员构成复杂等特点，使得审计工作在发挥越来越重要作用的同时，审计人员也面临着巨大的挑战。如何有效开展大型审计项目的审计工作，高质量、高效率的完成工作任务，成为摆在每一个审计人员面前的课题。
作为整个审计项目实施方案的主要组织和执行者，审计项目主审承担的责任更加重要、负责的事项更加繁重。笔者认为在大型审计项目中，传统单一主审制的模式，在一定程度上会造成主审任务过重、协调驾驭不畅、主审更换导致整体衔接不连续等问题，进而影响审计的效果。因此，探索大型审计项目主审管理模式，创新实行主辅审制，应成为大型审计项目组织开展工作的有效尝试。
一、主辅审制提出的背景
（一）大型审计项目成为政府审计的常态化内容。我国已进入一个经济社会高速发展时期，也是国家大型项目建设及发挥效益较为集中的时期，一大批诸如三峡工程、南水北调工程、西气东输工程、高速铁路工程等关系民生的大型工程项目已经或即将发挥重要的经济社会效益。政府及广大民众对上述工程的建设及资金使用情况需要进行全面的了解和监督。政府审计作为国家经济的“看门狗”，加强对财政资金及工程建设管理情况的审计监督是其不可推卸的责任。
另外，随着经济形势的发展及政府审计内容的不断深化，全国地方政府性债务、全国社会保障资金等全国性的大型审计项目也逐渐成为政府审计的重要内容，对政府审计的组织实施提出了新的要求，大兵团持久作战已成为政府审计工作的常态。
（二）主审在审计项目中的地位越来越重要。主审，是政府审计中一个不可或缺的角色，在项目实施过程中起着承接上下、左右、内外的重要连接作用。刘家义审计长曾经对审计项目主审做了一个非常形象的比喻，如果项目组长是兵团司令的话，那么项目主审就应该是参谋长。从中可以看出主审的重要性。
按照现行规定，主审的职责涵盖了从项目审前调查、审计实施阶段以及审计报告阶段的项目审计全过程，既是实施审计项目的组织者，也是具体实施审计的当事人，对审计全过程的具体环节和操作细节都较为了解；既要组织现场审计实施、审定工作底稿，还要参与起草审计报告，同时又承接审计组长与审计成员、审计组与被审计单位之间的联系；不仅要具体办理审前准备与审后处理各项事宜，而且要把握每一个审计人员所审计的内容与结果。因此，主审具有落实项目管理、细化审计操作、促进分工协作、保证审计质量的作用。
随着政府审计机关工作内容的不断增加，以及审计准则对工作程序要求的逐步规范化，审计项目主审的地位也变得越来越重要，很多时候主审在一定程度上对项目的成败起到了关键性作用。
（三）大型审计项目对单一主审制提出新的挑战。大型审计项目一般来说时间跨度较大，有时长达十几年甚至几十年；涉及的资金量巨大，少则数千万，多则上百亿、上千亿元；审计对象广泛，涉及财政、发改委、国土、环保等诸多部门，协调、沟通起来难度较大；参审人力需求大，且人员构成复杂等，这些对主审提出了更高的要求，对单一主审制提出了新的挑战。
1．单一主审制下主审的工作量畸重。大型审计项目工作量增加，不仅体现在实施工作量方面，还体现在项目的人员调配、进度掌握、沟通协调等方面。对于单个参审人员工作量的增加，可以通过增加人力、提高效率等手段加以解决；而对单一主审制下集审计实施、沟通协调、整体管理于一身的项目主审来说，分解工作量的途径受限，工作量将呈倍增加。
2．单一主审制下主审的连续性难以保证。主审思路、方法、工作的连续性对审计项目的有序开展有着十分重要的影响。中途更换主审，是审计项目实施的大忌。但大型审计项目的审计周期较长，不可预见因素较多，以及主审身体、心理或家庭等因素导致中途更换主审的概率大大增加，在一定程度上也增加了新接手主审熟悉项目的时间和难度。
3．单一主审制下主审的能力难以满足要求。主审的能力是审计项目质量的重要保证。大型审计项目对审计主审的专业知识、宏观视野、组织协调能力、计算机审计能力都提出了更高的要求，单个主审完全具备上述能力既不必要、也不现实：有的主审在审计业务方面较为精通，但是计算机水平可能存在欠缺；有的主审擅长宏观的把握，但组织协调能力较弱等等。
二、主辅审制的可行性及优势
（一）实施主辅审制的可行性。1．高素质的审计人力资源为实施主辅审制提供了重要的人力保证。审计署历来注重对审计人员素质的提高，近些年来，审计署通过培养四手人才、领军人物、骨干人才等措施，培养了一大批高素质审计人员；同时，通过实行审计干部交流制度和轮岗制度，培养了一批能够适应跨部门、跨行业审计任务的综合性审计人才。这些为审计项目主辅审制的实施提供了丰富的人力资源和重要的人力保证。
2．专业化、规范化、制度化的主审建设机制为实施主辅审制提供了制度保证。审计署尤其重视对主审素质的提高和主审队伍的建设和管理，正在推进项目主审的专业化、规范化和制度化建设，进一步明确了主审的职责，指明了主审的发展方向。审计署特派办和地方审计机关也相应制定了审计项目主审的管理办法和实施意见，规范了主审行为，强化了主审责任，使主审管理和主审竞岗工作实现了常态化和制度化。这些为加快实施审计项目主辅审制提供了借鉴和制度保障。
3．部分项目的尝试实践为实施主辅审制提供了成功经验。在近年开展的全国地方政府性债务和全国社会保障资金审计项目中，审计署部分特派办就尝试实行主辅审模式开展审计项目，计算机主审负责报表汇总和分析，业务辅审侧重对分析结果的运用和具体业务的组织实施，通过相互配合，有效保证了审计项目对数据精确、快速汇总和对业务问题重点、及时揭露查处的要求，实现了审计项目高质量、高效率的顺利开展，这些为以后大型审计项目实施主辅审制提供了成功经验。
（二）主辅审制的优势。1．主辅审制具有较强灵活性。主辅审制下，可以针对项目的特点，根据候选主审人员的专业、经验等条件，采取多种组合方式实施审计，有很强的灵活性。比如：针对数据量较大的审计项目，采取计算机主审和业务辅审“主辅审”组合模式；针对跨行业的审计项目，则按照行业业务选择候选主审等等，这样不仅能够分担单一主审的工作量，还能够区分各自工作重点，实现优势互补，提高工作效率，弥补单一主审能力不足的缺陷。
2．主辅审制具有较好的连续性。主辅审制，简单的理解就是两个主审，从数量上看，就具有防范主审缺失事件发生的功能，两个主审均缺失的概率要相对低得多，不容易出现“群龙无首”的局面；从内容上看，主辅审制通常采取AB（A代表主要，B代表次要）角色的方式，主辅审工作各有侧重，交叉但不重叠，在一个主审缺失时，另一辅审即可随时补位，并在短时间内熟悉业务。
3．主辅审制具有较高的适应性。大型审计项目的大兵团作战模式已经对审计现场管理提出了新的要求。审计理论界也提出了基于管理学的矩阵式审计现场管理模式，强化横向与纵向的有机结合与密切联系。主辅审制可以很好的适应该种管理模式，在工作安排和分工上加以调整，分别侧重横向与纵向的组织、协调和实施，随时根据需要调配人力资源，对审计发现问题加强沟通和联系，实现对审计现场的科学有序管理。
三、主辅审制的具体做法
（一）建立候选主审人员库。根据现有审计人员的特点，结合往年担任主审人员的经历，建立候选主审人员库，为以后项目实施主辅审制提供人力支持。采取建立人员档案的形式，对每名审计人员的信息进行登记建档，包括年龄、专业、参审项目、担任主审次数、担任主审时完成的主要工作内容、取得的主要审计成果、擅长领域（包括计算机审计、综合协调、宏观把握等）。根据每项评价参数的权重进行打分评级，得出每名审计人员的综合得分，作为项目主辅审人选的重要参考标准。
（二）分析审计项目特点确定实施主辅审制的必要性。实施主辅审制的一个重要条件就是要分析项目的特点，根据审计项目的大小以及难易程度，确定审计项目的级别，从而决定是否有必要实施主辅审制。按项目组的规模，审计项目可分为大型项目和小型项目。一般来说，项目组内有三个以下工作小组，在同一地域开展工作，就可按小型项目进行管理；项目内有三个以上的工作小组，分别在较远地域开展工作，就应按大型项目进行管理。对于大型审计项目就可以结合实际工作量的大小、时间的要求、人员的多少、项目的专业特点等决定是否需要采用主辅审制。
（三）采取合适的组织模式。根据项目的特点，采用主审竞聘等方法，从候选主审人员库中选取适合项目的主辅审组织模式。从实际工作需要来看，主辅审主要有以下三种模式：“业务+计算机”模式（模式一），“专业1+专业2”模式（模式二），“业务+管理”（模式三）。三种模式各有优点和适用条件，模式一主要适用于数据量较大、数据汇总和分析工作量较大、有利于计算机审计的审计项目；模式二主要适用于行业跨度较大、涉及领域广、专业性较强的审计项目；模式三主要适用于现场管理、综合协调工作量较大的审计项目。当然，上述模式也不是固定的，可以根据项目的特点灵活变换，选取模式的原则就是最大程度上满足项目的需求，高质高效的完成审计任务。
（四）明确各自责任，建立大型审计项目主辅审管理办法。主辅审制实施的重要环节就是对主辅审责任的明确。各级审计机关应参照现有的主审管理办法，尽快制定主辅审管理和实施办法，使主辅审制的实施专业化、规范化、制度化，包括实施主辅审制的条件，主辅审的选择原则和办法，主辅审各自的职责，主辅审的考核及奖惩机制等。对于主辅审各自侧重的工作可以根据具体项目的实际情况，对主审的职责进行划分，采取设定AB角色的方式，A角色为主要工作，B角色为次要工作，进行合理分配，达到工作量合理分担，资源优势互补，实现人尽其力的效果。主辅审的分工及职责应由项目组集体讨论后以文件形式报送单位领导审批，并在项目实施中贯彻执行，作为项目质量考核和个人考核的重要依据。（李坤）
参考文献
1．李月仙，如何做好审计项目的主审工作，第一会计网，2011年3月15日。
2．马文辉、孟林，浅析审计机关专业化主审的发展规划，审计署网站，2011年6月24日。
3．陆贵龙，基于审计质量控制下的主审职能思考，审计署网站，2010年2月2日。
关键词：审计项目 单一主审制 主辅审制
近年来，随着经济社会形势的发展，政府审计面临着越来越多诸如财政大格局、省部级领导经济责任审计、全国地方政府性债务审计等大型审计项目任务，而其具有的审计对象规模大、工作任务重、参审人员数量多、人员构成复杂等特点，使得审计工作在发挥越来越重要作用的同时，审计人员也面临着巨大的挑战。如何有效开展大型审计项目的审计工作，高质量、高效率的完成工作任务，成为摆在每一个审计人员面前的课题。
作为整个审计项目实施方案的主要组织和执行者，审计项目主审承担的责任更加重要、负责的事项更加繁重。笔者认为在大型审计项目中，传统单一主审制的模式，在一定程度上会造成主审任务过重、协调驾驭不畅、主审更换导致整体衔接不连续等问题，进而影响审计的效果。因此，探索大型审计项目主审管理模式，创新实行主辅审制，应成为大型审计项目组织开展工作的有效尝试。
一、主辅审制提出的背景
（一）大型审计项目成为政府审计的常态化内容。我国已进入一个经济社会高速发展时期，也是国家大型项目建设及发挥效益较为集中的时期，一大批诸如三峡工程、南水北调工程、西气东输工程、高速铁路工程等关系民生的大型工程项目已经或即将发挥重要的经济社会效益。政府及广大民众对上述工程的建设及资金使用情况需要进行全面的了解和监督。政府审计作为国家经济的“看门狗”，加强对财政资金及工程建设管理情况的审计监督是其不可推卸的责任。
另外，随着经济形势的发展及政府审计内容的不断深化，全国地方政府性债务、全国社会保障资金等全国性的大型审计项目也逐渐成为政府审计的重要内容，对政府审计的组织实施提出了新的要求，大兵团持久作战已成为政府审计工作的常态。
（二）主审在审计项目中的地位越来越重要。主审，是政府审计中一个不可或缺的角色，在项目实施过程中起着承接上下、左右、内外的重要连接作用。刘家义审计长曾经对审计项目主审做了一个非常形象的比喻，如果项目组长是兵团司令的话，那么项目主审就应该是参谋长。从中可以看出主审的重要性。
按照现行规定，主审的职责涵盖了从项目审前调查、审计实施阶段以及审计报告阶段的项目审计全过程，既是实施审计项目的组织者，也是具体实施审计的当事人，对审计全过程的具体环节和操作细节都较为了解；既要组织现场审计实施、审定工作底稿，还要参与起草审计报告，同时又承接审计组长与审计成员、审计组与被审计单位之间的联系；不仅要具体办理审前准备与审后处理各项事宜，而且要把握每一个审计人员所审计的内容与结果。因此，主审具有落实项目管理、细化审计操作、促进分工协作、保证审计质量的作用。
随着政府审计机关工作内容的不断增加，以及审计准则对工作程序要求的逐步规范化，审计项目主审的地位也变得越来越重要，很多时候主审在一定程度上对项目的成败起到了关键性作用。
（三）大型审计项目对单一主审制提出新的挑战。大型审计项目一般来说时间跨度较大，有时长达十几年甚至几十年；涉及的资金量巨大，少则数千万，多则上百亿、上千亿元；审计对象广泛，涉及财政、发改委、国土、环保等诸多部门，协调、沟通起来难度较大；参审人力需求大，且人员构成复杂等，这些对主审提出了更高的要求，对单一主审制提出了新的挑战。
1．单一主审制下主审的工作量畸重。大型审计项目工作量增加，不仅体现在实施工作量方面，还体现在项目的人员调配、进度掌握、沟通协调等方面。对于单个参审人员工作量的增加，可以通过增加人力、提高效率等手段加以解决；而对单一主审制下集审计实施、沟通协调、整体管理于一身的项目主审来说，分解工作量的途径受限，工作量将呈倍增加。
2．单一主审制下主审的连续性难以保证。主审思路、方法、工作的连续性对审计项目的有序开展有着十分重要的影响。中途更换主审，是审计项目实施的大忌。但大型审计项目的审计周期较长，不可预见因素较多，以及主审身体、心理或家庭等因素导致中途更换主审的概率大大增加，在一定程度上也增加了新接手主审熟悉项目的时间和难度。
3．单一主审制下主审的能力难以满足要求。主审的能力是审计项目质量的重要保证。大型审计项目对审计主审的专业知识、宏观视野、组织协调能力、计算机审计能力都提出了更高的要求，单个主审完全具备上述能力既不必要、也不现实：有的主审在审计业务方面较为精通，但是计算机水平可能存在欠缺；有的主审擅长宏观的把握，但组织协调能力较弱等等。
二、主辅审制的可行性及优势
（一）实施主辅审制的可行性。1．高素质的审计人力资源为实施主辅审制提供了重要的人力保证。审计署历来注重对审计人员素质的提高，近些年来，审计署通过培养四手人才、领军人物、骨干人才等措施，培养了一大批高素质审计人员；同时，通过实行审计干部交流制度和轮岗制度，培养了一批能够适应跨部门、跨行业审计任务的综合性审计人才。这些为审计项目主辅审制的实施提供了丰富的人力资源和重要的人力保证。
2．专业化、规范化、制度化的主审建设机制为实施主辅审制提供了制度保证。审计署尤其重视对主审素质的提高和主审队伍的建设和管理，正在推进项目主审的专业化、规范化和制度化建设，进一步明确了主审的职责，指明了主审的发展方向。审计署特派办和地方审计机关也相应制定了审计项目主审的管理办法和实施意见，规范了主审行为，强化了主审责任，使主审管理和主审竞岗工作实现了常态化和制度化。这些为加快实施审计项目主辅审制提供了借鉴和制度保障。
3．部分项目的尝试实践为实施主辅审制提供了成功经验。在近年开展的全国地方政府性债务和全国社会保障资金审计项目中，审计署部分特派办就尝试实行主辅审模式开展审计项目，计算机主审负责报表汇总和分析，业务辅审侧重对分析结果的运用和具体业务的组织实施，通过相互配合，有效保证了审计项目对数据精确、快速汇总和对业务问题重点、及时揭露查处的要求，实现了审计项目高质量、高效率的顺利开展，这些为以后大型审计项目实施主辅审制提供了成功经验。
（二）主辅审制的优势。1．主辅审制具有较强灵活性。主辅审制下，可以针对项目的特点，根据候选主审人员的专业、经验等条件，采取多种组合方式实施审计，有很强的灵活性。比如：针对数据量较大的审计项目，采取计算机主审和业务辅审“主辅审”组合模式；针对跨行业的审计项目，则按照行业业务选择候选主审等等，这样不仅能够分担单一主审的工作量，还能够区分各自工作重点，实现优势互补，提高工作效率，弥补单一主审能力不足的缺陷。
2．主辅审制具有较好的连续性。主辅审制，简单的理解就是两个主审，从数量上看，就具有防范主审缺失事件发生的功能，两个主审均缺失的概率要相对低得多，不容易出现“群龙无首”的局面；从内容上看，主辅审制通常采取AB（A代表主要，B代表次要）角色的方式，主辅审工作各有侧重，交叉但不重叠，在一个主审缺失时，另一辅审即可随时补位，并在短时间内熟悉业务。
3．主辅审制具有较高的适应性。大型审计项目的大兵团作战模式已经对审计现场管理提出了新的要求。审计理论界也提出了基于管理学的矩阵式审计现场管理模式，强化横向与纵向的有机结合与密切联系。主辅审制可以很好的适应该种管理模式，在工作安排和分工上加以调整，分别侧重横向与纵向的组织、协调和实施，随时根据需要调配人力资源，对审计发现问题加强沟通和联系，实现对审计现场的科学有序管理。
三、主辅审制的具体做法
（一）建立候选主审人员库。根据现有审计人员的特点，结合往年担任主审人员的经历，建立候选主审人员库，为以后项目实施主辅审制提供人力支持。采取建立人员档案的形式，对每名审计人员的信息进行登记建档，包括年龄、专业、参审项目、担任主审次数、担任主审时完成的主要工作内容、取得的主要审计成果、擅长领域（包括计算机审计、综合协调、宏观把握等）。根据每项评价参数的权重进行打分评级，得出每名审计人员的综合得分，作为项目主辅审人选的重要参考标准。
（二）分析审计项目特点确定实施主辅审制的必要性。实施主辅审制的一个重要条件就是要分析项目的特点，根据审计项目的大小以及难易程度，确定审计项目的级别，从而决定是否有必要实施主辅审制。按项目组的规模，审计项目可分为大型项目和小型项目。一般来说，项目组内有三个以下工作小组，在同一地域开展工作，就可按小型项目进行管理；项目内有三个以上的工作小组，分别在较远地域开展工作，就应按大型项目进行管理。对于大型审计项目就可以结合实际工作量的大小、时间的要求、人员的多少、项目的专业特点等决定是否需要采用主辅审制。
（三）采取合适的组织模式。根据项目的特点，采用主审竞聘等方法，从候选主审人员库中选取适合项目的主辅审组织模式。从实际工作需要来看，主辅审主要有以下三种模式：“业务+计算机”模式（模式一），“专业1+专业2”模式（模式二），“业务+管理”（模式三）。三种模式各有优点和适用条件，模式一主要适用于数据量较大、数据汇总和分析工作量较大、有利于计算机审计的审计项目；模式二主要适用于行业跨度较大、涉及领域广、专业性较强的审计项目；模式三主要适用于现场管理、综合协调工作量较大的审计项目。当然，上述模式也不是固定的，可以根据项目的特点灵活变换，选取模式的原则就是最大程度上满足项目的需求，高质高效的完成审计任务。
（四）明确各自责任，建立大型审计项目主辅审管理办法。主辅审制实施的重要环节就是对主辅审责任的明确。各级审计机关应参照现有的主审管理办法，尽快制定主辅审管理和实施办法，使主辅审制的实施专业化、规范化、制度化，包括实施主辅审制的条件，主辅审的选择原则和办法，主辅审各自的职责，主辅审的考核及奖惩机制等。对于主辅审各自侧重的工作可以根据具体项目的实际情况，对主审的职责进行划分，采取设定AB角色的方式，A角色为主要工作，B角色为次要工作，进行合理分配，达到工作量合理分担，资源优势互补，实现人尽其力的效果。主辅审的分工及职责应由项目组集体讨论后以文件形式报送单位领导审批，并在项目实施中贯彻执行，作为项目质量考核和个人考核的重要依据。（李坤）
参考文献
1．李月仙，如何做好审计项目的主审工作，第一会计网，2011年3月15日。
2．马文辉、孟林，浅析审计机关专业化主审的发展规划，审计署网站，2011年6月24日。
3．陆贵龙，基于审计质量控制下的主审职能思考，审计署网站，2010年2月2日。
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