审计评价、审计决定及审计派出机构的法律适用研究
蒯化平（审计署京津冀办）
审计法律适用的范围是研究审计组织有资格适用哪些法律，审计法律适用的主体是哪一层级的审计组织能够适用法律问题。不同的法律有不同的执法主体，实际工作中审计组织包括审计组、审计组所在的部门、审计组所在的审计机关、审计项目立项机关、审计机关的上级机关等等，在审计工作中由何层级的审计组织适用何种法律目前还存在疑问。
一、审计组织评价被审计事项能够适用哪些法律
审计组织评价被审计事项能够适用哪些法律是审计评价依据选择问题。审计评价是审计机关对被审计单位财政收支、财务收支的真实、合法、效益情况进行审计监督工作的主要方式。审计评价依据是审计机关和审计人员评价被审计单位财政收支、财务收支真实、合法、效益情况的尺度和参照物。它是审计人员内部沟通联系以及审计人员和被审计单位管理层进行沟通联系的基础，是审计人员评价被审计单位财政收支、财务收支真实、合法、效益状况、提出改进建议和意见的基础。审计机关和审计人员只有适用正确的审计评价依据，才能得出客观公正的的评价结论，从而提出有的放矢的审计建议，让被审计单位和其他审计结果使用者信服，树立国家审计的权威性。因此，审计评价中，必须正确适用法律、法规和国家相关规定，坚决杜绝自行制定或者主观臆断评价依据进行审计评价。
《审计法》第三条专门对审计机关开展审计评价的依据作了规定，即审计机关将有关财政收支、财务收支的法律、法规和国家其他有关规定作为审计评价依据。必须指出，此条是《审计法》修改后新增条款，明确了审计评价的依据，意义重大。依据该条，明确了审计机关可以依据财政、税务、海关、金融、投资、价格等法律、法规以及国家其他有关规定对审计事项进行审计评价，初步勾勒出审计机关能够适用哪些法律范围，但是“国家其他有关规定”包括哪些内容？换言之，审计评价的依据范围到底能有多大？
笔者认为，审计目标决定了审计评价方式和依据。为达到不同的审计目标，需要有不同的审计评价方式和依据。财政财务收支审计中真实性、合法性审计目标要求，对被审计单位财政财务收支行为是否真实、是否合法进行评价，因此决定了审计评价主要是依据有关财政收支、财务收支的法律、法规和国家其他有关规范性文件作出的规定，具有明显的强制性，但是效益性目标则不同，它关注“财政资金和公共资源配置、使用、利用的经济性、效率性和效果性”，目的是促进建设资源节约型和环境友好型社会，推动建立健全政府绩效管理制度，促进提高政府绩效管理水平和建立健全政府部门责任追究制绩效。根据新修订的《审计法实施条例》第五条规定，审计评价依据不仅是有关财政收支、财务收支法律法规中的强制性规定，而且还应包括国家有关政策、标准、项目目标等方面的规定。在一些情况下，经审计机关和被审计单位协商同意，专家意见、理论依据、科学计算数据等也可以作为绩效审计的评价依据。所以，对“国家其他规定”范围的理解，不宜进行抽象定义，而应由具体审计目标决定，以效益性目标为例，应当包括为对财政资金和公共资源配置、使用、利用进行经济性、效率性和效果性评价的“国家有关经济、社会管理政策、标准、项目目标”。“政策”通常包含于国家制定的规范性文件中，如人大审议批准的国民经济和社会发展五年规划、人大审议通过的政府工作报告以及政府、政府相关部门制定发布的决定、通知、管理办法等规范性文件。“标准”是指技术性标准，包括国际标准、国家标准、行业标准、地方标准等。“项目目标”是指项目立项时确定的项目实施所要完成的任务，包括项目可行性研究报告的有关要求，项目管理计划和项目管理制度确定的预算、定额、任务指标、技术指标、产出能力等。
二、审计组织做出审计决定时能够适用哪些法律
审计决定主要内容就是处理、处罚。审计组织做出审计决定时能够适用哪些法律是审计处理、处罚的依据选择问题。审计机关作为国家的专门监督机关，依法对被审计单位的财政收支、财务收支进行审计监督是宪法和《审计法》赋予审计机关的神圣职责。对违反国家规定的财政财务收支行为进行处理处罚是审计机关履行法定职责的必然要求。可以说，审计处理、处罚是典型的行政执法行为，也是审计中法律适用的重要环节。正确适用法律、法规进行处理处罚是依法审计的基本要求。
修订后的《审计法》在第三条第二款已经吸收了《审计法实施条例》原第四条第二款的主要内容，原则性规定了审计机关在法定职权范围内做出审计决定的法律依据。但是这里存在两个问题：一是审计机关作出审计决定的法定职权范围到底有多大；二是审计机关在做出审计决定中处理处罚的依据具体有哪些。
（一）审计机关的处理处罚权。应当赋予审计机关多大的法定处理处罚权，在《审计法》中并没有作出明确表述，由于其是行政部门间行政权限的分配，关系到审计处理处罚与有关主管部门处理处罚的关系，立法机关、有关部门与审计机关之间一直存在着不同的看法，在此不作深入讨论，但笔者认为，审计机关对审计中发现的违反国家规定的财政财务收支行为都应拥有处理处罚权，这符合我国国情和依法行政的要求。由于我国审计机关隶属行政序列，审计机关并没有从行政机关独立出来，所以审计机关与相关主管部门在财政收支、财务收支方面监督职能上的重合是不可避免的。虽然财政、税务、海关、金融、投资、物价等主管部门，在履行各自专业管理职能的同时，也都具有特定的监督职能，它们这种监督职能一般是结合自身的管理职能来履行的。审计机关的审计监督职责不但包括监督财政收支、财务收支活动，还包括对财政收支、财务收支负有监管职责的主管部门的财政收支、财务收支活动承担着再监督。如果审计发现相关主管部门履行监管职责不到位，对依法应当进行处理处罚的财政收支、财务收支活动故意不进行处理处罚，审计机关再将这些问题交由相关主管部门处理处罚显然与依法行政中高效便民原则不符合。现代行政中，公正与效率是两大核心价值，没有效率的公正是虚假的公正、暂时的公正，不可能实现真正的公正价值。所以，赋予审计机关依照法律、行政法规的规定对审计中发现的违反国家规定的财政财务收支行为进行处理处罚，并不与行政法治原则相矛盾。《审计法实施条例》的修订也是坚持这一原则。在新修订的《审计法实施条例》中，虽然没有直接回答在其他主管部门的监管领域内审计机关是否具备执法主体适格的问题，但是通过在第四十八条、第四十九条把审计查出的“被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支行为”明确为审计机关有权作出处理处罚决定的基本范畴，从执法对象角度对审计处理处罚的法定职权范围作出的原则性界定，间接对《审计法》第三条第二款的规定的“法定职权范围”进行了规定，从而解决了审计机关对发现被审计单位存在的而相应法律法规未明确审计机关为执法主体的违规问题能否处理、处罚的问题。
（二）审计处理处罚的依据。由于《审计法》及其实施条例主要是关于审计机关的组织形式、审计人员、审计监督职责范围、审计权限手段、审计程序及法律责任的法律规范，具有组织法和程序法的性质，并没有针对所有违反国家规定的财政收支、财务收支行为作出相应的审计处理处罚规定，所以选择处理、处罚依据问题就显得十分重要。这里存在这样一个问题：《审计法》与其他法律、法规对被审计单位违反国家规定的财务收支行为都有规定时，如何适用法律？
修订前的《审计法实施条例》第五十二条、第五十三条关于审计机关对被审计单位违反国家规定的财政财务收支行为法律责任的规定中，对处理处罚的种类和幅度作了一般性的规定，特别是第五十二条只是要求在审计法定职权内而没有再强调依照法律、行政法规的规定进行审计处理处罚，客观上赋予了审计人员较大的自由裁量权，因此造成在其他法律、行政法规对违法违规行为有更具针对性的处理处罚规定情形下，审计人员是援引审计实施条例规定还是其他法律法规的规定存在疑惑，其结果是可能造成同样性质和情节的违法违规问题，审计机关依据审计实施条例作出的处理、处罚与主管部门依据专门法规进行的处理和处罚之间，存在很大差异。例如审计机关对被审计单位违规招投标问题，一般依据审计实施条例，只能责令被审计单位完善招投标制度（审计署对卫生部2008年预算执行和其他财务收支情况的审计决定中，提出“审计报告和我署卫生药品审计局出具的《审计建议函》中还包括你部所属单位存在政府采购不规范、基本科研业务费项目预算安排不规范等管理不规范问题，请予自行纠正，不再具体作出决定”），而财政部门作为政府财政采购主管部门，对政府采购中出现的违规招投行为，则可以依据《政府采购供应商投诉处理办法》直接做出撤销采购合同、要求相对人直接承担损失等处理处罚（主要是地方财政部门的政府采购投诉处理，例如常德市财政局采购投诉处理决定书[常财检（2009）20号]，撤销常德市规划研究所中心与某公司的合同，责令重新采购）。因此，修订后的《审计法实施条例》第四十八条、四十九条修订了原条例第五十二条、第五十三条的内容，一是删除了已经在《审计法》第四十五条明确了的审计处理措施的种类，以避免重复；二是增加了对被审计单位财政收支违法违规行为应当“依照法律、行政法规的规定”进行审计处理的原则性要求；三是增加了对被审计单位财务收支违法违规行为有关责任人的罚款措施。
在第四十八条关于被审计单位违反国家规定的财政收支行为法律责任的规定中，增加了“依照法律、行政法规的规定”采取具体审计处理措施的要求，这意味着审计机关必须依照法律、行政法规的具体规定进行审计处理，处理措施的种类不能超出《审计法》第四十五条规定的种类。修订后的《审计法实施条例》第四十九条关于被审计单位违反国家规定的财务收支行为法律责任的规定中，第二款也明确规定“法律、行政法规对被审计单位违反国家规定的财务收支行为另有处理、处罚规定的，从其规定”，同样体现了这一原则。之所以第四十八条与第四十九条的表述方式不一样，主要是考虑到国家对财政收支违法违规行为的处理措施，在《财政违法行为处罚处分条例》等法律、行政法规中已有较为全面的规定，可供审计人员作为下达审计决定的依据。《财政违法行为处罚处分条例》具体规定了17类财政违法行为，这些行为是从现实生活中发生的近400种具体财政违法行为中归纳和概括出来的，基本涵盖了目前实践中发生的财政违法行为。而对于财务收支违法违规行为，现实生活中的表现形式更加纷繁复杂，国家对许多违法违规行为虽有原则性规定，却没有对其如何具体处理处罚的规定，本着有错必纠的精神，有必要在《审计法实施条例》中对审计发现的这类违法违规行为，直接规定处理处罚的一般性措施。
基于上述对修订后的《审计法实施条例》第四十八条、四十九条的规定的理解，笔者认为只有当其他法律、行政法规对被审计单位违法、违规的财政、财务收支行为没有作出相应处理处罚规定的情形时，才可以直接适用《审计法》四十五条的规定。修订后《审计法实施条例》第四十九条则主要是对被审计单位财务收支违法违规行为有关责任人的处罚的依据。
但是，由此引发了新问题：第四十九条二款“法律、行政法规对被审计单位违反国家规定的财务收支行为另有处理、处罚规定的，从其规定”，如果该法律、法规明确了执法主体但不包括审计机关时，例如会计法规定“国务院财政部门主管全国的会计工作。县级以上地方各级人民政府财政部门管理本行政区域内的会计工作”，并规定对违反会计法的行为“由县级以上人民政府财政部门”进行处理处罚。那么如何理解“从其规定”与审计机关行使处理、处罚权的矛盾？
笔者认为，法律、法规这种规定，是对相应的执法主体行政处罚权确认的一种方式，依据行政处罚法规定，除限制人身自由的行政处罚权只能由公安机关行使，其他行政处罚权限可以以授权的形式在不同行政机关或社会组织之间转移，国务院或者经国务院授权的省、自治区、直辖市人民政府可以决定一个行政机关行使有关行政机关的行政处罚权，通过法律、法规也可以授权具有管理公共事务职能的组织在法定授权范围内实施行政处罚。所以，行政处罚权既可以通过法律、法规直接规定产生，也可以通过相应的法律授权产生。审计决定中的处理、处罚本质上属于行政处罚，如果将《审计法》第四十六条审计机关可以对被审计单位违法财务收支行为依照法律、行政法规的规定，依法给予处罚的规定和第四十五条审计机关对被审计单位违法财政收支行为，依照法律、行政法规，区别情况进行处理的规定，理解为法律对审计机关行政处罚权行使的授权，那么审计机关可以因法律授权而行使相应的法律、行政法规规定的行政处罚权，这样与法律、法规本身关于执法主体的规定就不会产生矛盾。
三、审计派出机构能否适用法律
审计派出机构能否适用法律是关于审计中法律适用的适格主体问题。目前，国家审计组织主要是中央审计机关和地方各级审计机关及其派出机构。审计机关是法律适用的主体没有疑问，但是派出机构能否成为适格的法律适用主体是审计中法律适用必须回答的问题。
审计派出机构是审计机关根据工作需要，经本级人民政府批准，在其审计管辖范围内设立的，主要职权是根据审计机关的授权，依法进行审计工作。在现实情况下，审计机关派出机构主要设立在本机关难以亲自监督到位的地方或部门、单位，主要是为了更全面地履行审计监督职责，扩大审计监督的覆盖面。行政法上，作为行政机关的派出机构，虽然具有一定的行政职能，但没有独立的行政主体地位，其只能以设立机关的名义、而不能以自己的名义实施行政行为。换言之，审计机关派出机构在没有审计机关明确授权的情况下开展审计工作，每个审计项目都必须由设立机关来出具《审计通知书》、《审计报告》、《审计决定书》。因此，审计派出机构到底有哪些职责和权限，如何开展审计工作，完成哪些审计任务，应当以审计机关的明确授权为准。审计派出机构能否独立适用法律，例如独立确立审计项目、以自己名义进行处理处罚必须依据审计机关的授权内容。（蒯化平）
一、审计组织评价被审计事项能够适用哪些法律
审计组织评价被审计事项能够适用哪些法律是审计评价依据选择问题。审计评价是审计机关对被审计单位财政收支、财务收支的真实、合法、效益情况进行审计监督工作的主要方式。审计评价依据是审计机关和审计人员评价被审计单位财政收支、财务收支真实、合法、效益情况的尺度和参照物。它是审计人员内部沟通联系以及审计人员和被审计单位管理层进行沟通联系的基础，是审计人员评价被审计单位财政收支、财务收支真实、合法、效益状况、提出改进建议和意见的基础。审计机关和审计人员只有适用正确的审计评价依据，才能得出客观公正的的评价结论，从而提出有的放矢的审计建议，让被审计单位和其他审计结果使用者信服，树立国家审计的权威性。因此，审计评价中，必须正确适用法律、法规和国家相关规定，坚决杜绝自行制定或者主观臆断评价依据进行审计评价。
《审计法》第三条专门对审计机关开展审计评价的依据作了规定，即审计机关将有关财政收支、财务收支的法律、法规和国家其他有关规定作为审计评价依据。必须指出，此条是《审计法》修改后新增条款，明确了审计评价的依据，意义重大。依据该条，明确了审计机关可以依据财政、税务、海关、金融、投资、价格等法律、法规以及国家其他有关规定对审计事项进行审计评价，初步勾勒出审计机关能够适用哪些法律范围，但是“国家其他有关规定”包括哪些内容？换言之，审计评价的依据范围到底能有多大？
笔者认为，审计目标决定了审计评价方式和依据。为达到不同的审计目标，需要有不同的审计评价方式和依据。财政财务收支审计中真实性、合法性审计目标要求，对被审计单位财政财务收支行为是否真实、是否合法进行评价，因此决定了审计评价主要是依据有关财政收支、财务收支的法律、法规和国家其他有关规范性文件作出的规定，具有明显的强制性，但是效益性目标则不同，它关注“财政资金和公共资源配置、使用、利用的经济性、效率性和效果性”，目的是促进建设资源节约型和环境友好型社会，推动建立健全政府绩效管理制度，促进提高政府绩效管理水平和建立健全政府部门责任追究制绩效。根据新修订的《审计法实施条例》第五条规定，审计评价依据不仅是有关财政收支、财务收支法律法规中的强制性规定，而且还应包括国家有关政策、标准、项目目标等方面的规定。在一些情况下，经审计机关和被审计单位协商同意，专家意见、理论依据、科学计算数据等也可以作为绩效审计的评价依据。所以，对“国家其他规定”范围的理解，不宜进行抽象定义，而应由具体审计目标决定，以效益性目标为例，应当包括为对财政资金和公共资源配置、使用、利用进行经济性、效率性和效果性评价的“国家有关经济、社会管理政策、标准、项目目标”。“政策”通常包含于国家制定的规范性文件中，如人大审议批准的国民经济和社会发展五年规划、人大审议通过的政府工作报告以及政府、政府相关部门制定发布的决定、通知、管理办法等规范性文件。“标准”是指技术性标准，包括国际标准、国家标准、行业标准、地方标准等。“项目目标”是指项目立项时确定的项目实施所要完成的任务，包括项目可行性研究报告的有关要求，项目管理计划和项目管理制度确定的预算、定额、任务指标、技术指标、产出能力等。
二、审计组织做出审计决定时能够适用哪些法律
审计决定主要内容就是处理、处罚。审计组织做出审计决定时能够适用哪些法律是审计处理、处罚的依据选择问题。审计机关作为国家的专门监督机关，依法对被审计单位的财政收支、财务收支进行审计监督是宪法和《审计法》赋予审计机关的神圣职责。对违反国家规定的财政财务收支行为进行处理处罚是审计机关履行法定职责的必然要求。可以说，审计处理、处罚是典型的行政执法行为，也是审计中法律适用的重要环节。正确适用法律、法规进行处理处罚是依法审计的基本要求。
修订后的《审计法》在第三条第二款已经吸收了《审计法实施条例》原第四条第二款的主要内容，原则性规定了审计机关在法定职权范围内做出审计决定的法律依据。但是这里存在两个问题：一是审计机关作出审计决定的法定职权范围到底有多大；二是审计机关在做出审计决定中处理处罚的依据具体有哪些。
（一）审计机关的处理处罚权。应当赋予审计机关多大的法定处理处罚权，在《审计法》中并没有作出明确表述，由于其是行政部门间行政权限的分配，关系到审计处理处罚与有关主管部门处理处罚的关系，立法机关、有关部门与审计机关之间一直存在着不同的看法，在此不作深入讨论，但笔者认为，审计机关对审计中发现的违反国家规定的财政财务收支行为都应拥有处理处罚权，这符合我国国情和依法行政的要求。由于我国审计机关隶属行政序列，审计机关并没有从行政机关独立出来，所以审计机关与相关主管部门在财政收支、财务收支方面监督职能上的重合是不可避免的。虽然财政、税务、海关、金融、投资、物价等主管部门，在履行各自专业管理职能的同时，也都具有特定的监督职能，它们这种监督职能一般是结合自身的管理职能来履行的。审计机关的审计监督职责不但包括监督财政收支、财务收支活动，还包括对财政收支、财务收支负有监管职责的主管部门的财政收支、财务收支活动承担着再监督。如果审计发现相关主管部门履行监管职责不到位，对依法应当进行处理处罚的财政收支、财务收支活动故意不进行处理处罚，审计机关再将这些问题交由相关主管部门处理处罚显然与依法行政中高效便民原则不符合。现代行政中，公正与效率是两大核心价值，没有效率的公正是虚假的公正、暂时的公正，不可能实现真正的公正价值。所以，赋予审计机关依照法律、行政法规的规定对审计中发现的违反国家规定的财政财务收支行为进行处理处罚，并不与行政法治原则相矛盾。《审计法实施条例》的修订也是坚持这一原则。在新修订的《审计法实施条例》中，虽然没有直接回答在其他主管部门的监管领域内审计机关是否具备执法主体适格的问题，但是通过在第四十八条、第四十九条把审计查出的“被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支行为”明确为审计机关有权作出处理处罚决定的基本范畴，从执法对象角度对审计处理处罚的法定职权范围作出的原则性界定，间接对《审计法》第三条第二款的规定的“法定职权范围”进行了规定，从而解决了审计机关对发现被审计单位存在的而相应法律法规未明确审计机关为执法主体的违规问题能否处理、处罚的问题。
（二）审计处理处罚的依据。由于《审计法》及其实施条例主要是关于审计机关的组织形式、审计人员、审计监督职责范围、审计权限手段、审计程序及法律责任的法律规范，具有组织法和程序法的性质，并没有针对所有违反国家规定的财政收支、财务收支行为作出相应的审计处理处罚规定，所以选择处理、处罚依据问题就显得十分重要。这里存在这样一个问题：《审计法》与其他法律、法规对被审计单位违反国家规定的财务收支行为都有规定时，如何适用法律？
修订前的《审计法实施条例》第五十二条、第五十三条关于审计机关对被审计单位违反国家规定的财政财务收支行为法律责任的规定中，对处理处罚的种类和幅度作了一般性的规定，特别是第五十二条只是要求在审计法定职权内而没有再强调依照法律、行政法规的规定进行审计处理处罚，客观上赋予了审计人员较大的自由裁量权，因此造成在其他法律、行政法规对违法违规行为有更具针对性的处理处罚规定情形下，审计人员是援引审计实施条例规定还是其他法律法规的规定存在疑惑，其结果是可能造成同样性质和情节的违法违规问题，审计机关依据审计实施条例作出的处理、处罚与主管部门依据专门法规进行的处理和处罚之间，存在很大差异。例如审计机关对被审计单位违规招投标问题，一般依据审计实施条例，只能责令被审计单位完善招投标制度（审计署对卫生部2008年预算执行和其他财务收支情况的审计决定中，提出“审计报告和我署卫生药品审计局出具的《审计建议函》中还包括你部所属单位存在政府采购不规范、基本科研业务费项目预算安排不规范等管理不规范问题，请予自行纠正，不再具体作出决定”），而财政部门作为政府财政采购主管部门，对政府采购中出现的违规招投行为，则可以依据《政府采购供应商投诉处理办法》直接做出撤销采购合同、要求相对人直接承担损失等处理处罚（主要是地方财政部门的政府采购投诉处理，例如常德市财政局采购投诉处理决定书[常财检（2009）20号]，撤销常德市规划研究所中心与某公司的合同，责令重新采购）。因此，修订后的《审计法实施条例》第四十八条、四十九条修订了原条例第五十二条、第五十三条的内容，一是删除了已经在《审计法》第四十五条明确了的审计处理措施的种类，以避免重复；二是增加了对被审计单位财政收支违法违规行为应当“依照法律、行政法规的规定”进行审计处理的原则性要求；三是增加了对被审计单位财务收支违法违规行为有关责任人的罚款措施。
在第四十八条关于被审计单位违反国家规定的财政收支行为法律责任的规定中，增加了“依照法律、行政法规的规定”采取具体审计处理措施的要求，这意味着审计机关必须依照法律、行政法规的具体规定进行审计处理，处理措施的种类不能超出《审计法》第四十五条规定的种类。修订后的《审计法实施条例》第四十九条关于被审计单位违反国家规定的财务收支行为法律责任的规定中，第二款也明确规定“法律、行政法规对被审计单位违反国家规定的财务收支行为另有处理、处罚规定的，从其规定”，同样体现了这一原则。之所以第四十八条与第四十九条的表述方式不一样，主要是考虑到国家对财政收支违法违规行为的处理措施，在《财政违法行为处罚处分条例》等法律、行政法规中已有较为全面的规定，可供审计人员作为下达审计决定的依据。《财政违法行为处罚处分条例》具体规定了17类财政违法行为，这些行为是从现实生活中发生的近400种具体财政违法行为中归纳和概括出来的，基本涵盖了目前实践中发生的财政违法行为。而对于财务收支违法违规行为，现实生活中的表现形式更加纷繁复杂，国家对许多违法违规行为虽有原则性规定，却没有对其如何具体处理处罚的规定，本着有错必纠的精神，有必要在《审计法实施条例》中对审计发现的这类违法违规行为，直接规定处理处罚的一般性措施。
基于上述对修订后的《审计法实施条例》第四十八条、四十九条的规定的理解，笔者认为只有当其他法律、行政法规对被审计单位违法、违规的财政、财务收支行为没有作出相应处理处罚规定的情形时，才可以直接适用《审计法》四十五条的规定。修订后《审计法实施条例》第四十九条则主要是对被审计单位财务收支违法违规行为有关责任人的处罚的依据。
但是，由此引发了新问题：第四十九条二款“法律、行政法规对被审计单位违反国家规定的财务收支行为另有处理、处罚规定的，从其规定”，如果该法律、法规明确了执法主体但不包括审计机关时，例如会计法规定“国务院财政部门主管全国的会计工作。县级以上地方各级人民政府财政部门管理本行政区域内的会计工作”，并规定对违反会计法的行为“由县级以上人民政府财政部门”进行处理处罚。那么如何理解“从其规定”与审计机关行使处理、处罚权的矛盾？
笔者认为，法律、法规这种规定，是对相应的执法主体行政处罚权确认的一种方式，依据行政处罚法规定，除限制人身自由的行政处罚权只能由公安机关行使，其他行政处罚权限可以以授权的形式在不同行政机关或社会组织之间转移，国务院或者经国务院授权的省、自治区、直辖市人民政府可以决定一个行政机关行使有关行政机关的行政处罚权，通过法律、法规也可以授权具有管理公共事务职能的组织在法定授权范围内实施行政处罚。所以，行政处罚权既可以通过法律、法规直接规定产生，也可以通过相应的法律授权产生。审计决定中的处理、处罚本质上属于行政处罚，如果将《审计法》第四十六条审计机关可以对被审计单位违法财务收支行为依照法律、行政法规的规定，依法给予处罚的规定和第四十五条审计机关对被审计单位违法财政收支行为，依照法律、行政法规，区别情况进行处理的规定，理解为法律对审计机关行政处罚权行使的授权，那么审计机关可以因法律授权而行使相应的法律、行政法规规定的行政处罚权，这样与法律、法规本身关于执法主体的规定就不会产生矛盾。
三、审计派出机构能否适用法律
审计派出机构能否适用法律是关于审计中法律适用的适格主体问题。目前，国家审计组织主要是中央审计机关和地方各级审计机关及其派出机构。审计机关是法律适用的主体没有疑问，但是派出机构能否成为适格的法律适用主体是审计中法律适用必须回答的问题。
审计派出机构是审计机关根据工作需要，经本级人民政府批准，在其审计管辖范围内设立的，主要职权是根据审计机关的授权，依法进行审计工作。在现实情况下，审计机关派出机构主要设立在本机关难以亲自监督到位的地方或部门、单位，主要是为了更全面地履行审计监督职责，扩大审计监督的覆盖面。行政法上，作为行政机关的派出机构，虽然具有一定的行政职能，但没有独立的行政主体地位，其只能以设立机关的名义、而不能以自己的名义实施行政行为。换言之，审计机关派出机构在没有审计机关明确授权的情况下开展审计工作，每个审计项目都必须由设立机关来出具《审计通知书》、《审计报告》、《审计决定书》。因此，审计派出机构到底有哪些职责和权限，如何开展审计工作，完成哪些审计任务，应当以审计机关的明确授权为准。审计派出机构能否独立适用法律，例如独立确立审计项目、以自己名义进行处理处罚必须依据审计机关的授权内容。（蒯化平）
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