摘要：经济责任审计在国际上尚无先例可循，是我国产生的审计模式创新，通过对掌握不同权力领导人所承担的经济责任进行审计评价，是对权力的一种监督，能逐步改善国家治理的微环境，在我国国家治理中发挥独特作用。但在实践中，“将权力关进制度的笼子里”实在不是件容易的事，制度是权力制定的，制度在权力面前瑟瑟发抖、形同虚设的例子触目惊心，审计机关通过对被审计领导干部经济责任—权力运用进行评价，及时向委托人报告，通过这种公开的报告将强化对自身的约束，并获取社会公众的支持，并通过这种支持，实质性的强化审计结果的运用，通过实践不断总结现有经验教训，完善经济责任审计的细节，将有力地促进国家治理实现良治。
    关键词：经济责任审计  国家治理  公众  公开 审计内容
    
    经济责任审计是伴随我国社会主义民主法治建设产生和发展起来的，是中国特色社会主义审计监督制度的重要组成部分，在国际上尚无先例可循。我国经济责任审计的雏形源自于1985年出现的厂长（经理）离任审计；1986年底，审计署发布了《关于开展厂长离任经济责任审计工作几个问题的通知》，对厂长经济责任审计的内容作了原则性规定；1999年，中共中央办公厅和国务院办公厅（以下简称两办）发布了《县级以下党政领导干部任期经济责任审计暂行规定》和《国有企业及国有控股企业领导人员任期经济责任审计暂行规定》，对经济责任审计的目的、意义、程序等具体问题都作了详细的规定，标志着经济责任审计正式纳入了国家审计范围；2006年6月修订后的《中华人民共和国审计法》第二十五条规定，“审计机关按照国家有关规定，对国家机关和依法属于审计机关审计监督对象的其他单位的主要负责人，在任职期间对本地区、本部门或者本单位的财政收支、财务收支以及有关经济活动应负经济责任的履行情况，进行审计监督。”从而正式为审计机关开展经济责任审计提供了法律依据，2010年10月，两办印发《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定》，从多个方面对经济责任审计作了更加全面、系统和具体的规定，标志着我国经济责任审计制度正逐步走向规范。    国家治理就是通过配置和运行国家权力，对国家和社会事务进行控制、管理和提供服务，确保国家安全，捍卫国家利益，维护人民权益，保持社会稳定，实现科学发展。在这一过程中，国家审计通过依法履行职责，对权力运行进行监督和制约，发挥预防、揭示和抵御的“免疫系统”功能，推动实现国家良好治理。通过实践不断认识、总结现有经验教训，完善经济责任审计的细节，才能有力地促进国家治理实现良治。
    
    一、经济责任审计的特征与现状
    1.经济责任审计具有政治性特征。经济责任审计虽然是我国国家审计各类专业审计其中的一类，但由于审计对象的特殊性、及审计目的的多样性，时期除具有专业性的特征外，还具有明显的政治性特征。
    
    经济责任的审计对象主要是地方和企业党政主要负责人和国有企业领导人，而他们都掌握不同的权力，经济权力决定经济责任，有什么样的经济权力，就有什么样的经济责任。对领导干部履行经济责任过程进行的监督和履行结果进行评价，是国家审计“免疫系统”的重要组成部分，是推动国家良好治理的重要手段，也是监督管理国家干部的重要内容。党的十七大进一步提出“重点加强对领导干部特别是主要领导干部经济责任审计”。1998年以来，审计机关对41万多名领导干部进行了经济责任审计，各级党委、干部管理部门、纪检监察部门参考审计结果，依法依规对4%的人员给予免职、降职、撤职和其他处分。（刘家义 切实加强审计监督 促进领导干部更好地履行经济责任 2012）使一大批正确履行经济责任、工作实绩突出的领导干部，在审计后得到肯定、表扬和提拔使用。
    
    经济责任审计这种既要对事，更要对人的审计模式，是对掌握权力的人滥用权力的极大约束，是“将权力关进制度的笼子里”的具体检验。通过对特定审计对象进行一定程度的“体检”，筛选出其中体格健壮者，组织部门结合其他部门的考察评价，将他们送上更为重要的岗位，从而为国家治理中最为重要的活的部分—人的因素，提供坚实的保障。这也是经济责任审计参与国家治理的重要途径，体现了其强烈的政治性特征。
    
    2.经济责任审计具有的综合性、复杂性特征。由于经济责任审计具有明显的政治特征，其目的性也就不是单一的，具有综合性、复杂性的特征。
    以党政领导干部这一审计对象为例，经济责任审计报告的内容，至少分为基本情况、履行经济责任情况、审计发现的问题及责任界定、审计查明问题的整改情况等四部分，其中，后三部分是整个审计报告的重点。履行经济责任情况，至少要从职能目标工作完成情况、贯彻执行宏观经济政策法规情况、重大经济事项决策情况、预算执行及财务收支情况、内部控制建立执行和所属部门监督管理情况、个人遵守财经纪律和廉政规定情况等六方面来展开审计。审计发现的问题及责任界定，要根据审计上述领导干部履行经济责任内容所查明问题的性质、产生后果或负面影响的严重程度、涉及金额大小、与被审计领导干部履行经济责任的关联程度等因素，分别界定被审计领导干部应当承担的直接责任、主管责任、领导责任。审计查明问题的整改情况，要反映审计机关依据相关法律法规进行的处理情况和被审计单位和被审计领导干部采取的整改措施。
    
    从上述审计报告反映的重点内容上看，具有综合性和复杂性的特点。履行经济责任情况的内容，体现了经济责任审计的全面性和综合性，审计人员除了要审计上述内容，还要作出相关的分析，其中许多审计项目所涉及的内容，远远超越审计人员的专业领域，虽然理论上审计组可由不同专业背景的审计人员组成，但在实际中审计机关特别是基层审计机关受限于编制问题，往往很难实现人员合理调配。而对于经济责任审计过程中审计发现的问题及责任界定，则更要求审计人员追索事件的全过程。现阶段通过会议纪要和相关人员的回忆，厘清事件真相并取得合法、有效的审计证据具有很大难度，对于过程的追踪也不是审计人员的长项。
    
    3.现阶段经济责任审计的公开程度尚不能够完全满足国家治理与社会公众的需要。2003年，审计署推出审计结果公开制度。通过公开审计结果报告，多次掀起审计风暴，有力地推动了审计工作的开展。但对于经济责任审计结果报告的公开力度则明显弱于财政预算执行情况等审计结果报告的公开。我们随机访问了十四个省市的审计机关的官方网站（外网），对2010年至2012年经济责任审计结果报告的公告形式进行了初步调查统计：

地区	审计结果公告数量	经济责任结果公告	地区	审计结果公告数量	经济责任结果公告
湖南	9	0	上海	67	0
江苏	5	0	河南	28	0
湖北	2	0	广东	18	0
山东	18	0	重庆	7	0
北京	85	0	广东	12	0
青岛	6	2	四川	0	0
浙江	27	0	贵州	0	0

     
    注：1.青岛市审计局的经济责任审计结果公告是采取打包形式公开。
         2.以上统计结果不代表审计机关未通过其他政务信息公开渠道发布经济责任审计结果公告。
    
    前已述及，由于经济责任审计具有的综合性、复杂性特征，审计报告发布前，虽然经严格的审计程序及与被审计单位和被审计领导人充分沟通，但种种主客观原因，造成审计报告仍然存在重大漏报风险。从开展经济责任审计的目的来看，通过对权力的制约，参与和改善国家治理的目的还是十分明显的。自审计机关推出审计结果公告制度以来，通过大量的审计结果公告唤醒了社会公众对审计工作的重视与支持，被审计领导干部的工作、决策等行为活动，其所在单位或部门的干部职工在某些方面可能较审计组更为了解，正所谓“群众的眼睛是雪亮的”，如果经济责任审计报告连被审计领导所在单位或部门的群众都没有看到，很难说审计报告是否最终通过了检验。
    
    4.经济责任审计中的责任认定和责任追究尚存在诸多困难。经济责任审计认定领导干部承担领导责任的事实，应当同时认定就同一事实承担直接责任、主管责任、领导责任的领导干部，并在经济责任审计报告中同时披露。只有这样明确所有领导干部的经济责任，并形成经济责任链条，经济责任审计及其责任追究才能落到实处，才能对领导干部形成切实的监督和责任追究机制，经济责任审计才能发挥切实作用，两办规定才能切实执行。但在实际中，由于审计证据获取的难度很大，责任的划分实际是很困难的，难免出现本应认定为直接责任的，结果却认定为领导责任的情况。此外，由于审计机关的处罚权有限，在多数情况下需移交相关部门处理，有时会出现处罚力度不足和不及时的情况。同时，由于审计过后复查间隔期长，出现“屡查屡犯”的情况并不少见。
    
    二、完善经济责任审计的措施
    1.审计机关根据委托合理确定审计计划。考虑到经济责任审计的复杂性和综合性，审计机关在制定年度审计计划时，首先要充分考虑审计机关的力量，力求宁缺毋滥，当审计力量不足的时候，可以考虑缩减审计项目。其次，要与委托人会商及早确定审计项目，便于审计人员根据不同类型的审计对象做好充分的审前准备。
    
    2.合理确定经济责任审计的重点审计内容。一是精简审计报告的内容。由于经济责任审计承载了多重目标，审计报告需披露的内容复杂，虽然经多年实践已经形成一定的披露模式，但其中许多内容实际上是一些总结、一般分析性内容，如职能目标工作完成情况这部分内容，审计人员多是根据被审计领导干部工作总结、被审计单位考核结果来进行描述的，往往这部分内容多是肯定成绩方面的。这部分评价实际上组织等有关考核部门实际上比审计部门是更清楚的，而表扬性描述可能和后面审计发现问题相矛盾，这样的安排看起来功过是非都评价了，但对于报告的使用者实际上是会造成很大困惑的。因此建议经济责任审计报告的内容尽可能简化、以披露发现主要问题为主，没有披露的部分可以视为不存在较大问题。审计机关不能也不应该成为一个综合评价部门，赋予它过多要求，很有可能降低其专业性。
    
    二是强化对被审计单位内部控制的审计。现代社会，一个单位的内部控制水平是一个单位领导人及其管理层管理能力的最重要体现，这一点从中国证监会对上市公司审计必须先进行内部控制制度的专项审计的规定中可见一斑。同样在党政机关中，严密的内控制度和执行力是将“权力关进笼子里”的最有力武器。实践中，一些党政机关、国有企业的内部控制薄弱，有的甚至是形同虚设，有的对内部控制制度理解片面，以为内部控制制度仅指财务方面的。从国家层面上，对行政事业单位的内部控制制度的规范，财政部仅在2012年底才发布相关规定，从2014年1月1日起执行。因此，在行政事业单位中，内控制度的不健全或缺失是一个系统性的问题。建议审计机关在经济责任审计中提升对内部控制制度的审计力度，将其评价作为审计评价的重点内容。
    
    三是强化对被审计单位财政财务收支的审计。经济责任审计内涵丰富，有观点认为，经济责任审计不能局限于财政财务收支，要以决策过程审计为主，这个观点从开展经济责任审计的目的来看，无疑是有道理的。但在实际工作中审计人员更多的是通过结果、特别是财务结果，来判断结果的合理性，并对引发结果的决策过程进行追索，同时在目前的审计实践中，很少有对决策过程进行问责的，通过审查过程引起的结果，才能定性、区分责任。因此，任何时候对财政财务收支结果的审计都是开展经济责任审计的基础之一。
    
    3.体现经济责任审计的特色。经济责任审计，作为审计工作中的一种专业类别，当然具有与其他审计不同的特色。最典型的是一定前提下要明确评价个人遵守财经纪律和廉政规定情况，那么这其中必然涉及被审计领导的个人收入、住房、用车等方面的事项，随着透明度的不断增强，在账面上被审计领导干部的不规范经济行为已经大大减少，许多不规范行为已经变得更为隐蔽，审计人员实际上更多的是在评价被审计领导人所在单位内控制度是否完善，被审计领导人在重要经济事项的决策与执行上是否遵守这些内控的规定来发现某些端倪的。
    
    经济责任审计另一个显著特色是通过审计评价被审计领导人所属单位内控、财务行为的规范性、财务成果的真实性来反映被审计领导人的治理能力。这就要求经济责任审计的评价要尽可能量化。
    
    虽然目前还缺乏绩效评价的统一标准，但实际上绩效评价的标准应是被审计单位和审计机关共同认可的一个标准，而不应该是审计机关的单一认可的标准。在没有统一行业标准的地区，审计机关应推动地方部门制定切合实际的绩效评价标准，并和有关部门一道深入宣传和学习。审计机关在开展经济责任审计是根据被审计单位实际情况，适时、适度开展绩效审计评价。
    
    4.强化经济责任审计结果的公开及运用。“公开”是审计机关获取大众理解，推动审计工作深入开展的重要方式和方法。审计机关受组织部门的委托对掌握不同权力的领导干部进行经济责任审计，也是审计机关履行公共受托责任的体现，这种公共受托责任的委托人——社会公众，实际上也是审计机关最大的“靠山”，虽然社会公众获取信息的能力在我国现阶段还处于弱势，但随着公民主体意识的增强和民主法治建设的不断加强，这种能力的强弱转换正在来临。审计机关改善国家治理的理想，必须通过自己的计划来加速这种政治上的渐变，在经济责任审计这类专业审计中，对不同的被审计领导干部的监督，许多时候更需要这种制度上的及时公开，来排除可能存在的干扰，进而改善国家治理的微环境。
    
    “公开”是现阶段推进政府职能尽快转型和提高政府效率的重要手段。审计机关通过审计，对被审计领导干部所承担的经济责任作出的评价，可以促进政府职能的转型和效率的提高。现阶段各种制度已经很多了，但很多制度并没有发挥很好的作用，十八大以来我们所看到的一系列大要案充分说明了这一点，审计机关作为推动国家治理的坚定实践者，可以依靠“公开”获取更大的支持。（邓磊）
    
    参考文献：
    [1] 中央五部委经济责任审计工作联席会议办公室：《领导干部经济责任审计知识问答，北京，中国时代经济出版社，2004年。
    [2] 李金华：《十年审计工作的回顾》，《中国审计》，2013年第02期。
    [3] 俞可平：《民主是个好东西》，《民主是个好东西》（闫健编），中国社会科学文献出版社，2006年版。
    [4] 刘世林 方明伟：《经济责任审计理论与实务》，北京，中国时代经济出版社，2006年。
    [5]刘家义：《国家审计与国家治理》，在中国审计学会第三次理事论坛上的讲话， 2011年。
    [6] 韩明升：《经济责任审计实务》，北京，中国时代经济出版社，2011年。
    [7]刘家义：《中国特色社会主义审计理论研究》，中国时代经济出版社，北京，2013年。
    

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