内容摘要：本文介绍了商业银行经济责任审计评价的研究背景，简单描述商业银行经济责任审计评价的涵义、特点，引进分层评价思路，提出了骆驼评级评价标准审计模型，增强审计评价操作性，解决了商业银行经济责任审计长期以来评价标准模糊的问题，达到审计评价定性和定量相结合的审计效果。
    关键词：经济责任  分层评价  骆驼评级  审计

    一．研究背景

    随着商业银行内部审计工作的不断发展，经济责任审计经历了一段较长的演变过程，主要表现为经济责任审计对象从最初只关注贷款、费用等内容，扩展到商业银行的整体管理活动，包括资本充足、资产质量、内部管理、盈利状况和可持续发展能力等；审计范围从原先只重视“事后”结果向“事前”、“事中”的计划和过程转移；审计目的从单纯监督演变到经营和管理；审计方式方法由手工账项审计发展为运用信息系统的现代风险审计；审计评价内容不仅包括各项贷款指标和财务数据，而且还囊括了内部控制、流动性、市场等管理、风险指标，经济责任审计已逐渐发展成了管理审计的一个重要组成部分。
    正是伴随着经济责任审计的逐步演变，使得其本身的内涵得到了迅速的外延，在新时期、新形势下被赋予了新的使命和任务，不但加大了经济责任审计项目的难度，并且对被审计人作出科学、客观、公正评价的难度更是成倍递增，对审计人员也提出了更高的要求。因此，在现阶段研究和探讨经济责任审计评价，对于促进商业银行内部审计以及审计学科本身的发展，更好的为金融机构提供增值服务均具有迫切现实需求。

    二．商业银行经济责任审计评价的涵义和特点

    （一）涵义
    经济责任审计评价，是审计部门通过对党政群机关、事业单位的领导干部和企业领导人员任职期间的财政、财务收支及有关经济行动进行审计，在审计结果报告中对其应负经济责任作出的结论性评语[1]。本文结合商业银行的实际，认为商业银行经济责任审计评价是指商业银行为实现一定的审计目的，选定某种程序和方法，对银行具有资产决策权的任职人员的各项经营指标以及有关管理活动进行审计，并基于其特定的职务而应承担或履行的与经济直接或间接相关的职责和义务作出客观、准确、统一、审慎的综合评价。
    （二）商业银行经济责任审计评价特点
    1.审计评价内容和范围更具广泛性。审计评价内容从财务报表、资产质量扩展到一个组织的管理全过程，包括计划、实施和控制等活动。审计范围可能是全部组织的经营，也可能是一部分组织的活动。这一部分可以是一个分支行，也可以是一个事业部制的职能部门。
    2.审计评价标准具有灵活性。审计的一个重要特征是要判断审计事项的现实表现与审计衡量标准的一致程序。但由于被审计人所在银行所处地区的经济环境、基期整体水平高低、国家及上级行政策等因素的不同，审计评价结果会出现很大的偏差。因此，经济责任审计除了采用评估某种活动的公认标准外，实践中经常需要审计师更全面、客观、历史地评价被审计人任期内经济责任履行情况。
    3.审计方法更具综合性。经济责任审计除需要传统财务审计的审阅、观察、盘点、计算、分析等检查方法外，更需要的是一种研究一一对应符合商业银行行业准则的证据的可靠性和充分的研究，特别是调查研究方法和统计分析技术等分析性复核审计技术的综合运用。
    4.审计风险更大。经济责任审计结果往往涉及职务的升降、预算的修改、项目的继续和终止，甚至可以影响到一个组织或项目的声誉，因此，经济责任审计比其它审计项目的审计风险更大。

    三．商业银行经济责任审计评价的现状

    （一）商业银行经济责任审计评价内容不全面、重点不突出
    现阶段，商业银行经济责任审计评价内容局限在审计对象的职责，并且在部分商行职责界定不清的情况下，审计评价范围模糊，导致审计人员抓不住评价重点。如行长经济责任审计项目往往只包括存贷款业务、不良贷款情况、制度的执行情况等，而未将单位的持续发展能力、资产负债结构的变化、资金利用率高低、内控管理水平等作为评价内容，评价角度和内容有待调整和完善。
    （二）商业银行经济责任审计评价标准不够明确
    审计评价标准是指对审计评价内容进行客观、公正、科学分析判断的尺度。由于评价内容都还未搞明白，“评什么”都尚未明晰，接下来的“照什么评”的审计标准就更使审计人员一头雾水，导致目前出来的经济责任审计报告千篇一律，被审计人做多做少一个样，审计报告无法较好反映审计对象的功过是非。甚至还出现干得多的被审计人还不如不干的被审计人的审计报告“漂亮”。个别审计人员对评价的尺度把握不住，还出现审计过度评价的情况。
    （三）商业银行经济责任审计人员无法胜任评价工作
    经济责任审计项目内容的多元化、审计标准的灵活性对审计人员的素质提出了前所未有的挑战，而由于商业银行的审计任务重，审计人员工学矛盾突出，审计队伍缺乏具有宏观经济政策洞察力、深入理解微观管理控制活动、熟悉审计程序相关知识的复合型人员。从现状看，老一辈的审计人员多是财会岗位转过来的，思维的开阔性受限、知识结构单一，而新从事审计工作的人员虽具有较好的综合能力，但又缺乏实践经验，处于审计队伍断层时期，难以达到审计评价科学性、公正性和客观性的要求，审计评价工作一直在无奈中徘徊。

    四、商业银行经济责任审计评价探析

    经济责任审计评价的落脚点是经济责任，但对经济责任界定的难度决定了评价工作的复杂性，如果没有建立一套统一、科学的评价指标和量化标准，几乎是不可能完成的。但是根据任何千篇一律的硬性标准对纷繁复杂的单位实际和个体事实也都难以作出客观的评价[1]。因此，商业银行要从自身单位的实际出发，建立可操作性的审计评价体系。
    （一）框定商业银行经济责任审计评价内容
    经济责任审计的评价工作，是一项技术性很强的工作。审计人员在评价时，一定要以事实为根据，以相关国家金融政策、法令、规章制度为准绳，站在客观公正的立场上，不带任何偏见和感情色彩来开展工作。审计评价内容主要为责任目标履行情况；内部控制状况，包括内部控制的健全性、合理性和遵循性；可持续发展能力，包括总资产和增量增产的结构和质量、负债总量和负债增量的结构与质量、资金平衡能力和财务平衡能力等；诚实报告制度履行情况，包括经营效益的真实性、经营活动的真实性和重要事项报告的及时性和全面性、述职报告的客观性等。
    （二）把好经济责任审计的评价角度
    从评价的角度来说，审计人员不仅要从微观的角度对被审计人所在单位的有关情况进行分析评价，还要从宏观的角度进行分析和评价；不仅要进行一般的定性评价，还要进行定量评价；不仅要进行肯定性评价，更要有理有据地开展否定性评价。在否定性的评价中，还要进一步区分是一般性的错误还是故意的舞弊，是一般的违规还是严重的违纪，是违法还是犯罪，是主观因素造成的还是各观因素影响的结果等等。
    （三）科学界定经济责任审计的责任
    要做到客观公正地进行经济责任审计评价最为关键的问题是要明确经济责任的归属，经济责任产生的因素，以及经济责任的性质等。一要界定前任与在任责任。一般情况下工作都有延续性，所以审计之初，就必须在任期上分清现任与前任所应负的经济事项。有些重大决策和项目贷款等活动需延伸到下一任才能见效的也属责任范围，在审计评价时应剔除或附加说明。二是界定集体与个人责任。由集体决策造成的失误，应由集体负责；由责任者个人决策造成的失误应由个人负责。三是界定主管与直接责任。领导在任职期间对本单位的财产及其所发生的一些经济活动都应负有责任。但这并不意味着这个单位的所有责任都由最高领导者一个人承担。即对其任期内直接决定的重大事项承担直接责任，对未经其审批由各职能部门负责的日常经营管理过程中发生的问题，由当事人负直接责任，单位领导人负间接责任；四是界定主观与客观责任。在审计中要对不可预见或难以预见的外部客观因素变化造成的损失与主观不努力或由于管理者能力有限造成的损失进行客观的分析，予以恰当的界定。五是界定错误与舞弊责任。一般的错误与故意的舞弊行为，在处理上需要区别对待，因此，在进行评价时，有必要严格区分错误与舞弊。六是界定违纪与违规、罪与非罪责任。对于违纪违法行为，如果构成犯罪的，要移交司法机关处理，情节严重但不构成犯罪的，需要移送监察机关处理。
    （四）结合骆驼评级标准，建立经济责任审计评价体系模型
    本文所指“骆驼评级”标准是中国银行业监督管理委员会于2006年1月1日起在各类商业银行试行的《商业银行监管评级内部指引（试行）》（银监发[2005]88号）[11]，该评级体系是广泛吸收英国、新加坡和香港等国家地区监管机构关于监管评级的良好做法，再结合我国具体实践制定的银行风险监管标准。其是为逐步统一同质同类银行的监管标准，增加可比性，规范监管评级工作的背景下出台的。现阶段，商业银行经济责任审计评价也出现了类似的状况，因此，本文将“骆驼评级”标准引入审计评价标准理念及做法较为恰当。
    1．合理设置层级，确定审计评价内容
    根据商业银行的组织架构体系的层级设置，进行分层审计评价，运用“级别化”管理。在审计评价体系模型中将被审计人分成四级，第一层级为一级法人的总行高层领导，包括董事长、行长、总行条线副行长；第二层级为分行行长、分行条线副行长；第三层级为支行行长、支行条线副行长；第四层级为业务主管、客户经理。
    从刘国权、鲍国民主编的《经济责任审计专题与案例》、李三喜等人主编的《经济责任审计流程精要与案例》以及姜颖主编的《经济责任审计》三本书中提到的经济责任审计评价内容不尽相同，主要是包括遵守国家财经法规情况评价、财务管理和内部控制制度的评价、对财政、财务收支真实性、合法性、效益性的评价、对财政、财务收支工作目标完成情况的评价、国有资产保值增值情况评价、基础管理水平和重大决策管理效益情况评价、可持续发展能力评价等。那么，结合以上观点，商业银行经济责任审计评价内容应为遵守国家财经法规情况、贯彻国家经济金融政策情况、内部组织结构的健全性、内部控制制度的健全性、内部控制体系的健全性、内部控制的合理性、内部控制的遵循性情况、本单位财务状况的真实性、合法性、效益性情况、国有资产或者是股东资产的保值增值情况、经营目标和重大决策情况、可持续发展能力情况等。总之，商业银行的审计评价内容要与评价对象一一对应，按层级分类建立审计评价体系。
    2、筛选恰当的评价指标
    评价商业银行被审计人的指标有定性指标和定量批标，现结合骆驼评级标准筛选部分适合经济责任项目的评价指标。
    商业银行经济责任审计评价定量指标
    
    商业银行经济责任审计评价定性指标
    
    在建立经济责任审计评价指标体系后，各行可根据自身特点对指标的重要性程度确定相对重要性权数，将定性指标和定量指标量化后进行合成。评价总分在90分（含）至100分的为一级，75分至90分的为二级，60分至75分的为三级，60分以下为四级。
    3．对“级别化”的审计评价结果进行微调
    定性指标和定量指标合成后的量化值不能完全套用，审计评价人员应在分清责任的基础上对指标进行修正，这样才能实事求是地评价被审计人的业绩和责任。

    五．结束语

    通过以上论述，明确了商业银行经济责任审计的定义和特点，了解目前商业银行经济责任审计评价的现状。针对长期以来商业银行经济责任审计评价内容定位不准，审计评价标准模糊，审计结果运用不充分等问题，结合骆驼评级标准，引进分层评价的思路，建立分层评价模型，使经济责任审计评价更规范，更科学，能较好地反映“优劣”程度，满足第三方更“直观”判断的需要。（梁雪琴 刘红生 屠达明 周亚芬）

    参考文献：
    [1]姜颖主编，2008：经济责任审计［M］，天津人民出版社。
    [2]中天恒会计师事务所编写，2005：企业经济责任审计精要与案例［M］，中国大百科全书出版社。
    [3]刘世林 方伟明，2006：经济责任审计理论与实务［M］，中国时代经济出版社。
    [4]王以宝，2003：《我国商业银行开展管理审计的难点与对策》［J］，《金融会计》，P40-42。
    [5]罗德友，2005：《对行长经济责任审计评价内容和标准的思考》［J］，《中国内部审计》第12期，P35-38。
    [6]金山 鞠成岩，2000：《金融企业行长经济责任审计的新思路》［J］，《中国金融》，P59-60。
    [7]陈树斌，2008：《浅议商业银行行长经济责任审计重点》［J］，《企业管理》，P47-49。
    [8]唐春华 王江渝，2003：《商业银行行长经济责任审计的内容》［J］，《中国审计信息与方法》，P16-18。
    [9]赖勇，2000：《我国国有商业银行行长经济责任审计的实践与发展初探》［J］，《争鸣与探索》，P49-51。
    [10]李多升，《行长经济责任审计中不应忽视的几个问题》［J］，《中国审计信息与方法》，P11。
    [11]中国银行业监督管理委员会关于印发《商业银行监管评级内部指引（试行）》的通知（银监发[2005]88号）

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