关于县级政府绩效审计目标的思考
高玉亮（山东省胶南市审计局）
政府审计是我国政治体制的重要组成部分，是国民经济运行的卫士，而政府绩效审计则为政府决策提供智力支持，为国家制定宏观经济调控政策提供重要实践数据。当前，我国政府绩效审计还处于探索阶段，作为审计最重要的环节——确定和实现政府绩效审计的目标无疑是探索的重中之重，而作为国家政策在基层的落实者和执行者、国民经济最重要的组成部分——县级政府的绩效审计目标的探索显得尤为重要，这是由其特殊的社会经济地位和人际环境所决定的。分析县级政府绩效审计目标管理存在的问题，研究如何确定和实现县级政府绩效审计目标，是探索县级政府的绩效审计目标必须要做的工作。
一、当前我国县级政府绩效审计目标管理存在的问题
县级政府有地域范围小、社会经济涉及面比较狭窄、各方面人际关系比较复杂等特点，在绩效审计目标管理上容易存在以下问题。
（一）重审查、轻揭露、难整改
审计监督的目标包括两个方面：一是依法严肃查处问题，二是督促有关部门整改。目前，基层审计机关依法审查财政财务收支违法违规问题和经济犯罪案件时存在“风声大，雨点小”的现象，对查出问题的整改更是难以推进，这对提高审计执法水平、扩大审计效果极为不利。导致落实率较低的原因主要有两个方面：一是主观上基层审计机关碍于各种原因，确定的审计目标无法指导审计具体实施，尤其是对领导干部经济责任的绩效审计目标更是难以确定；二是客观上审计机关任务繁重，审计力量有限，每年都忙于完成当年审计任务，无暇顾及以前年度审计项目的整改落实情况。
（二）注重微观事件，轻视宏观分析
我国审计机关成立以来，审计人员主要由会计、财政、税务等专业人员构成，知识结构比较单一。近几年，虽然加大了经济管理、工程技术、计算机、法律等专业人才的录用，但由于仍然采用传统审计模式，审计人员专业结构得不到合理重组，因此，仍然无法满足现实工作的需要。审计人员善于揭露被审计单位的财政财务收支违法违规问题，长于发现经济违法犯罪案件线索，但习惯于就事论事，不善于通过宏观分析，找出问题存在的根本原因，评价对宏观层面的影响程度，以促进领导科学决策和加强宏观调控。实际上是忽略了“绩效”二字，将确定的绩效审计目标流于形式，
（三）督促检查力度不够
基层审计机关实现绩效审计目标的督促检查力度还不够，传统的审计模式中督促检查的力量安排比较薄弱，党委政府对审计机关的支持和关注度还不够，仅靠审计人员自我约束的力量，即使制定了贴切的绩效审计目标，也无法完全实现。
二、确立和实现县级政府绩效审计目标的几点认识
与传统的民间审计不同，政府绩效审计目标不是固定的，它随着审计环境、审计主体、审计客体等条件的变化而变化，从而呈现出一定程度的多样性、复杂性和不确定性，这无疑增加了人们认识和理解绩效审计目标的难度。很明显，各级政府由于其自身条件的不同，其绩效审计的目标也会表现差异性。
（一）县级政府绩效审计目标的确定
按照县级政府绩效审计的范围和层次，可以将其绩效审计目标分为一般目标和具体目标。一般目标由绩效审计的本质决定，是所有的绩效审计所共有的，县级政府绩效审计的一般目标就是要使政府投入的资源在使用过程中符合经济性、效率性和效果性，因此，有人又把绩效审计称为“3E”审计。没有必要对以上三方面都得出结论，但审计人员如果孤立地考虑其中一个原则而忽视其他原则，审计效果可能并不理想。所以，绩效审计中“3E”的关系是辩证的，可以有所侧重，而不应机械地割裂。县级政府绩效审计的具体目标则包括以下几个方面:
1．投资立项决策的审计与评价。项目立项的决策关系到一个工程项目能否成功运行。因此，实施投资绩效审计，应注重对投资决策的科学性、合理性作出独立评价。针对项目决策中出现的问题，绩效审计应从以下方面着手：一是审查投资立项决策程序是否规范、有效；二是审查承担政府投资决策咨询、项目可行性研究业务、项目评估业务的各种中介机构是否具有独立性，对项目的论证是否充分，可行性研究是否确实可行；三是审查行使项目最终决策权的有关部门、人员是否履行和尊重可行性研究和项目评估的科学结论；四是审查在总投资决策形成的各个环节中是否建立了完善的决策责任制，是否使参与投资决策的每个主体都能承担起相应的责任和风险，是否有相应的责任追究措施。
2．财政资金使用的审计与评价。目前资金管理部门众多，在资金的拨付、管理、使用中就必然存在许多问题。因此，必须就其真实性、合法性作出审计评价：一是对财政资金的分配情况进行审计，看财政支出结构安排上是否符合市场经济和公共财政要求，是否有效地解决财政支出“越位”与“缺位”的矛盾，是否与经济发展水平相适应，是否重视总量控制，是否注重财政支出的结构调整和优化，是否体现了“成本—效益”的原则。二是资金是否按规定用途使用，有无擅自改变资金用途。三是资金是否及时、足额拨付到位，有无截留、滞留、坐支和挪用。四是政府各职能部门对建设资金拨付、使用和管理等各个环节的监管是否到位、有效，有无私自设立“小金库”问题。五是对项目概算执行情况进行审计，是否按概算规定内容建设，有无超出设计概算的范围。六是对工程结算和工程决算进行审计，检查工程价款结算与实际完成投资的真实性、合法性及工程造价控制的有效性。
3．对项目管理的审计与评价。对项目管理的审计主要涉及以下内容：一是审查项目是否实行项目法人责任制，项目法人在项目的管理过程中是否实现了责、权、利的统一；二是对实行资本金制的项目，审查资本金的使用是否有违规的问题存在；三是审查项目的施工、设计、监理、采购等是否实行招投标制，招标是否按“公开、公正、公平”等原则进行；四是项目有关合同是否真实有效，有无因强行要求承包方垫资或压低标价影响工程进度和工程质量等现象；五是检查监理单位资质的真实性和合法性；六是检查项目决算编制是否及时，有无经社会中介机构对决算进行审计。
4．对投资效益的审计与评价。政府财政资金的投入是非经营性、非竞争性以及对国家经济发展战略有影响的项目，主要是为社会公众提供公益性服务的。所以，应该从宏观效益、社会效益及生态效益方面评价项目的投资效益。
（二）实现县级政府绩效审计目标的研究
确立和实现审计目标是审计机关和审计人员永远不懈的追求。实现县级政府绩效审计的目标，要充分考虑基层政府的特点，分析把握审计各环节的关键点，采取措施应对存在的各种风险，具体来说，可以从以下几个方面入手。
1．确立科学合理的目标。县级审计机关确立审计目标时应当紧紧围绕各党委和政府的中心工作，关注社会热点、难点问题，为国民经济发展和社会进步服务。当前，有一种审计观念误区，认为绩效审计目标就是抓大案要案，出审计要情和重要信息要目，没有突出成果的绩效审计就无法突出“绩效”二字，甚至评优秀项目的标准和奖励也是要有此类成果。这种观念导致有的审计人员对资金量不大、难以发现大案要案的审计项目兴趣不浓，审计力度不大。不可否认，近几年刮起的审计风暴和审计影响力的提高与审计揭露大案要案密不可分。但是，如果仅仅以“抓大案要案，要突出成果”为绩效审计目标，势必将绩效审计工作引向一个狭隘的通道，影响审计事业的全面发展。审计机关确立绩效审计目标时，应当综合考虑各种因素，包括国家法律规定及相关方针政策、党和政府及有关部门对审计工作的要求、被审计单位的实际情况和财政财务收支规模、审计机关人力资源状况、审计时间和审计经费预算等，最后选择科学合理的绩效审计目标，只有合理的目标才是可实现的目标。
2．开展计算机审计，详细分析审计目标。在传统的手工审计条件下，审计人员面对庞大的审计项目和大量的审计数据，显然有些力不从心，因而采取抽样审计方式，凭借审计经验，分析审计对象的重要性水平和审计风险，从审计对象总体数据中选取一定数量的样本进行测试，并根据测试结果推断审计对象的总体特征。由于抽样审计的局限性，手工审计条件下的审计目标不够明确、重点也不突出。在信息化条件下，计算机审计开启了审计方式的新纪元，给审计模式带来了崭新的变化。审计人员利用计算机和计算机网络对审计对象的电子数据进行清理和转换，可以全面把握审计对象的总体特征，详细分析审计目标的可行性和实现途径，找准审计对象的薄弱环节，准确地选择审计重点，制定出有针对性的实施方案，进行审计落实，对可疑数据和有关问题调查取证，全面实现绩效审计目标，目前部分县级政府已经实行联网审计，全过程跟踪各单位财务数据变化，避免了帐务问题被人为隐藏，大大减轻了审计人员来自各方的压力。
3．创新管理模式，促进绩效审计目标的实现。随着经济和社会的快速发展，审计对象也发生了巨大变化，被审计单位专业性强，审计资金量大，涉及众多行业，原来的审计管理模式已不能完全适应审计工作的需要。要实现审计目标，必须创新审计管理模式，引入项目管理模式，可以采用“矩阵式”项目管理团队模式，根据审计项目的行业特点和技术要求，打破机关内部处室界限，整合审计资源，抽调符合审计项目需求的人员组合成审计组，选用协调能力强的人员担任审计组长，必要时从外部聘请行业专家提供技术支持，保证在审计机关现有人力资源条件下以最小的审计成本最有效地实现审计目标。同时，要加强对审计人员的专业培训，引进复合型审计人才，调整审计人员专业结构，建立政治合格、结构合理、素质优良、业务过硬的审计专业人才队伍，为实现绩效审计目标提供人才保证。
4．改进管理方法，加强审计目标的监督检查。绩效审计目标的完成依赖于每个审计人员的审计实践，如果审计人员利用自己占有的信息与被审计单位串通，以审谋私，则严重影响了审计目标的完成，带来了审计风险。为防止出现审计合谋现象和降低审计风险，必须加强管理，加大监督力度。通过引入新的审计模式，可以修改审计项目计划执行情况报表和审计项目台账的格式，增加审计目标完成状况，定期汇总和检查，及时反映审计事项的来龙去脉，以避免事后篡改审计信息和审计寻租现象的滋生，审计组成员业务上各负其责又互有联系，可以最大限度互相监督又不至于形成“共谋”现象。同时，认真落实审计决定处理处罚的整改，把促进被审计单位整改作为考核审计目标的重要内容，跟踪检查，定期公告，必要时党委政府可以提供足够的支持，保证切实完成绩效审计目标，最有效地发挥审计监督作用。（高玉亮）
一、当前我国县级政府绩效审计目标管理存在的问题
县级政府有地域范围小、社会经济涉及面比较狭窄、各方面人际关系比较复杂等特点，在绩效审计目标管理上容易存在以下问题。
（一）重审查、轻揭露、难整改
审计监督的目标包括两个方面：一是依法严肃查处问题，二是督促有关部门整改。目前，基层审计机关依法审查财政财务收支违法违规问题和经济犯罪案件时存在“风声大，雨点小”的现象，对查出问题的整改更是难以推进，这对提高审计执法水平、扩大审计效果极为不利。导致落实率较低的原因主要有两个方面：一是主观上基层审计机关碍于各种原因，确定的审计目标无法指导审计具体实施，尤其是对领导干部经济责任的绩效审计目标更是难以确定；二是客观上审计机关任务繁重，审计力量有限，每年都忙于完成当年审计任务，无暇顾及以前年度审计项目的整改落实情况。
（二）注重微观事件，轻视宏观分析
我国审计机关成立以来，审计人员主要由会计、财政、税务等专业人员构成，知识结构比较单一。近几年，虽然加大了经济管理、工程技术、计算机、法律等专业人才的录用，但由于仍然采用传统审计模式，审计人员专业结构得不到合理重组，因此，仍然无法满足现实工作的需要。审计人员善于揭露被审计单位的财政财务收支违法违规问题，长于发现经济违法犯罪案件线索，但习惯于就事论事，不善于通过宏观分析，找出问题存在的根本原因，评价对宏观层面的影响程度，以促进领导科学决策和加强宏观调控。实际上是忽略了“绩效”二字，将确定的绩效审计目标流于形式，
（三）督促检查力度不够
基层审计机关实现绩效审计目标的督促检查力度还不够，传统的审计模式中督促检查的力量安排比较薄弱，党委政府对审计机关的支持和关注度还不够，仅靠审计人员自我约束的力量，即使制定了贴切的绩效审计目标，也无法完全实现。
二、确立和实现县级政府绩效审计目标的几点认识
与传统的民间审计不同，政府绩效审计目标不是固定的，它随着审计环境、审计主体、审计客体等条件的变化而变化，从而呈现出一定程度的多样性、复杂性和不确定性，这无疑增加了人们认识和理解绩效审计目标的难度。很明显，各级政府由于其自身条件的不同，其绩效审计的目标也会表现差异性。
（一）县级政府绩效审计目标的确定
按照县级政府绩效审计的范围和层次，可以将其绩效审计目标分为一般目标和具体目标。一般目标由绩效审计的本质决定，是所有的绩效审计所共有的，县级政府绩效审计的一般目标就是要使政府投入的资源在使用过程中符合经济性、效率性和效果性，因此，有人又把绩效审计称为“3E”审计。没有必要对以上三方面都得出结论，但审计人员如果孤立地考虑其中一个原则而忽视其他原则，审计效果可能并不理想。所以，绩效审计中“3E”的关系是辩证的，可以有所侧重，而不应机械地割裂。县级政府绩效审计的具体目标则包括以下几个方面:
1．投资立项决策的审计与评价。项目立项的决策关系到一个工程项目能否成功运行。因此，实施投资绩效审计，应注重对投资决策的科学性、合理性作出独立评价。针对项目决策中出现的问题，绩效审计应从以下方面着手：一是审查投资立项决策程序是否规范、有效；二是审查承担政府投资决策咨询、项目可行性研究业务、项目评估业务的各种中介机构是否具有独立性，对项目的论证是否充分，可行性研究是否确实可行；三是审查行使项目最终决策权的有关部门、人员是否履行和尊重可行性研究和项目评估的科学结论；四是审查在总投资决策形成的各个环节中是否建立了完善的决策责任制，是否使参与投资决策的每个主体都能承担起相应的责任和风险，是否有相应的责任追究措施。
2．财政资金使用的审计与评价。目前资金管理部门众多，在资金的拨付、管理、使用中就必然存在许多问题。因此，必须就其真实性、合法性作出审计评价：一是对财政资金的分配情况进行审计，看财政支出结构安排上是否符合市场经济和公共财政要求，是否有效地解决财政支出“越位”与“缺位”的矛盾，是否与经济发展水平相适应，是否重视总量控制，是否注重财政支出的结构调整和优化，是否体现了“成本—效益”的原则。二是资金是否按规定用途使用，有无擅自改变资金用途。三是资金是否及时、足额拨付到位，有无截留、滞留、坐支和挪用。四是政府各职能部门对建设资金拨付、使用和管理等各个环节的监管是否到位、有效，有无私自设立“小金库”问题。五是对项目概算执行情况进行审计，是否按概算规定内容建设，有无超出设计概算的范围。六是对工程结算和工程决算进行审计，检查工程价款结算与实际完成投资的真实性、合法性及工程造价控制的有效性。
3．对项目管理的审计与评价。对项目管理的审计主要涉及以下内容：一是审查项目是否实行项目法人责任制，项目法人在项目的管理过程中是否实现了责、权、利的统一；二是对实行资本金制的项目，审查资本金的使用是否有违规的问题存在；三是审查项目的施工、设计、监理、采购等是否实行招投标制，招标是否按“公开、公正、公平”等原则进行；四是项目有关合同是否真实有效，有无因强行要求承包方垫资或压低标价影响工程进度和工程质量等现象；五是检查监理单位资质的真实性和合法性；六是检查项目决算编制是否及时，有无经社会中介机构对决算进行审计。
4．对投资效益的审计与评价。政府财政资金的投入是非经营性、非竞争性以及对国家经济发展战略有影响的项目，主要是为社会公众提供公益性服务的。所以，应该从宏观效益、社会效益及生态效益方面评价项目的投资效益。
（二）实现县级政府绩效审计目标的研究
确立和实现审计目标是审计机关和审计人员永远不懈的追求。实现县级政府绩效审计的目标，要充分考虑基层政府的特点，分析把握审计各环节的关键点，采取措施应对存在的各种风险，具体来说，可以从以下几个方面入手。
1．确立科学合理的目标。县级审计机关确立审计目标时应当紧紧围绕各党委和政府的中心工作，关注社会热点、难点问题，为国民经济发展和社会进步服务。当前，有一种审计观念误区，认为绩效审计目标就是抓大案要案，出审计要情和重要信息要目，没有突出成果的绩效审计就无法突出“绩效”二字，甚至评优秀项目的标准和奖励也是要有此类成果。这种观念导致有的审计人员对资金量不大、难以发现大案要案的审计项目兴趣不浓，审计力度不大。不可否认，近几年刮起的审计风暴和审计影响力的提高与审计揭露大案要案密不可分。但是，如果仅仅以“抓大案要案，要突出成果”为绩效审计目标，势必将绩效审计工作引向一个狭隘的通道，影响审计事业的全面发展。审计机关确立绩效审计目标时，应当综合考虑各种因素，包括国家法律规定及相关方针政策、党和政府及有关部门对审计工作的要求、被审计单位的实际情况和财政财务收支规模、审计机关人力资源状况、审计时间和审计经费预算等，最后选择科学合理的绩效审计目标，只有合理的目标才是可实现的目标。
2．开展计算机审计，详细分析审计目标。在传统的手工审计条件下，审计人员面对庞大的审计项目和大量的审计数据，显然有些力不从心，因而采取抽样审计方式，凭借审计经验，分析审计对象的重要性水平和审计风险，从审计对象总体数据中选取一定数量的样本进行测试，并根据测试结果推断审计对象的总体特征。由于抽样审计的局限性，手工审计条件下的审计目标不够明确、重点也不突出。在信息化条件下，计算机审计开启了审计方式的新纪元，给审计模式带来了崭新的变化。审计人员利用计算机和计算机网络对审计对象的电子数据进行清理和转换，可以全面把握审计对象的总体特征，详细分析审计目标的可行性和实现途径，找准审计对象的薄弱环节，准确地选择审计重点，制定出有针对性的实施方案，进行审计落实，对可疑数据和有关问题调查取证，全面实现绩效审计目标，目前部分县级政府已经实行联网审计，全过程跟踪各单位财务数据变化，避免了帐务问题被人为隐藏，大大减轻了审计人员来自各方的压力。
3．创新管理模式，促进绩效审计目标的实现。随着经济和社会的快速发展，审计对象也发生了巨大变化，被审计单位专业性强，审计资金量大，涉及众多行业，原来的审计管理模式已不能完全适应审计工作的需要。要实现审计目标，必须创新审计管理模式，引入项目管理模式，可以采用“矩阵式”项目管理团队模式，根据审计项目的行业特点和技术要求，打破机关内部处室界限，整合审计资源，抽调符合审计项目需求的人员组合成审计组，选用协调能力强的人员担任审计组长，必要时从外部聘请行业专家提供技术支持，保证在审计机关现有人力资源条件下以最小的审计成本最有效地实现审计目标。同时，要加强对审计人员的专业培训，引进复合型审计人才，调整审计人员专业结构，建立政治合格、结构合理、素质优良、业务过硬的审计专业人才队伍，为实现绩效审计目标提供人才保证。
4．改进管理方法，加强审计目标的监督检查。绩效审计目标的完成依赖于每个审计人员的审计实践，如果审计人员利用自己占有的信息与被审计单位串通，以审谋私，则严重影响了审计目标的完成，带来了审计风险。为防止出现审计合谋现象和降低审计风险，必须加强管理，加大监督力度。通过引入新的审计模式，可以修改审计项目计划执行情况报表和审计项目台账的格式，增加审计目标完成状况，定期汇总和检查，及时反映审计事项的来龙去脉，以避免事后篡改审计信息和审计寻租现象的滋生，审计组成员业务上各负其责又互有联系，可以最大限度互相监督又不至于形成“共谋”现象。同时，认真落实审计决定处理处罚的整改，把促进被审计单位整改作为考核审计目标的重要内容，跟踪检查，定期公告，必要时党委政府可以提供足够的支持，保证切实完成绩效审计目标，最有效地发挥审计监督作用。（高玉亮）
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