浅谈资源环境审计的特征与方法
王宪锋 吴国华（审计署哈尔滨办）
一、资源环境审计内涵
现代工业技术革命在极大促进世界经济发展和人们生活水平的同时，其对资源环境的过度开发、利用及工业废物、废水、废气的高排放也带来了严重的环境问题和资源安全危机。不可否认，全球已对资源环境保护的重要性和紧迫性达成共识，但由于涉及到不同各群体、集团和政府的利益，资源环保问题成为反复磋商与协调的世界议题。根据我国经济社会发展需要，审计署于1998年专门成立了农业与资源环保审计司负责对资源环境项目开展审计，促进国家各项资源环保政策的贯彻落实，取得了一定成效。但是，由于受传统的审计思维理念和方法束缚，资源环境审计职能作用未充分发挥。进来来我们进一步认识到改革开放以来的粗放型的高投入、高消耗、高排放、高污染的增长方式，消耗了宝贵的资源并造成了严重的生态破坏和环境污染，为此出台了许多切实政策措施并投入大量的财政资金加强资源环境保护与环境治理，资源环境问题的现实性与紧迫性进一步增加了对资源环境审计的需要，审计署2009年专门出台了《关于加强资源环境审计工作的意见》，《审计署“十二五”审计工作发展规划》从资源环境安全和推动生态文明建设的高度对资源环境审计提出新的要求。由此可见资源环境审计已不再是原有的停留在资源环保资金真实性和合规性的审计，而是包括对资金、资源使用、管理等进行审计与绩效评价的复杂系统。具体而言，
资源环境审计是审计机构或审计人员对被审计单位或项目的资源使用、管理、环境治理保护等事项所进行的综合、系统的审计评价活动，主要表现为按照一定的标准对资源开发利用的经济性、效率性，环境保护、生态循环和可持续发展的状态与效果，相关资金筹集、分配使用的合理性、有效性进行评价，通过审计公告和审计建议等手段提高资源使用效率、促进相关部门改进管理，实现资源环境可持续发展目标。因而，为适应经济社会发展对资源环境审计提出的新要求，有效发挥资源环境审计的职能作用，有必要根据目前资源环境审计的主要特征，改进审计方法，增强审计工作的针对性。
二、资源环境审计主要特征
从资源环境审计的内涵及审计对象专业的特点来看，与其类型审计相比，资源环境审计呈现出某些独有的特征：
1. 审计范围的广泛性
虽然资源和环境属于两方面内容，但是由于对两者的保护和开发利用的总体思想基本相同，同时两者在内容和作用、影响等方面存在着交叉和交互作用，因而审计的指导思想、技术方法等具有相似性，在审计机构设置上一般将两方面审计工作统一由资源环境审计业务部门负责组织实施，审计的范围具有广泛性。另外，即使但考虑两者之一，其审计范围也非常广泛，如环境审计领域涉及大气、水、海洋、土地、矿藏、森林、草原、野生动物等，各方面专业内容直接存在着较大差异。这也就意味着，每个专项审计项目确定后，审计人员都要根据审计内容重新学习相关领域的基本知识，下一个项目确定后又需要学习其他领域的知识，相对与其他专项审计，要求审计人员具有更强的学习能力。
2. 审计内容的技术专业性
审计最主要的作用之一就是要促进国家相关政策的执行，因而开展资源环境审计不仅要对财务资金使用的真实性、合法性和效益性进行审计，揭露存在的偷漏拖欠、挤占挪用、损失浪费等问题，分析评价资源环保资金使用绩效；还要分析资源环境相关项目的建设和运营效果，评价资源环保政策法规的贯彻执行和战略规划的实施情况；不仅要规范资金管理，提高资金使用效益；还有分析政府履责绩效，规范资源开发利用管理和环境保护工作行为，相关政策制度落实和完善情况提出建议与意见。因此需要审计人员了解和熟悉相关专业知识和分析评价的重点、指标和方法，对被审计单位提供的相关专业技术和审计调查获得的相关专业技术数据能够进行分析，据此提出审计结论和建议。
三、有效开展资源环境审计的主要途径
因此传统的审计方法和审计模式难以适应资源环境绩效审计的要求，需要审计部门和人员不断创新审计思路和审计方法，适应资源环境绩效审计发展需要。
1. 以免疫系统功能为指导，有效发挥资源环境审计的职能作用
审计免疫系统功能理论指出“审计不仅可以使某一具体的委托受托关系得以正常维系，而且可以促进整个社会委托受托关系之间按既定规则有序运行，从而维护经济社会发展的秩序，起到预防、揭示和抵御经济社会运行中的障碍、矛盾和风险的免疫系统功能”。以审计免疫系统功能理论为基础开展资源环境审计，能够提高资源环境审计实践的层次和前瞻性，有利于拓宽审计思路，发挥审计工作的宏观性、建设性作用，能够较早的发现资源环境保护工作或政策制度层面存在的问题，揭示资源环境安全和风险，健全相关制度，提升资源环境审计的成果和作用。
2. 以可持续发展为基础，提高审计工作的宏观性和建设性
资源环保相关制度、政策既是资源环境审计重要的依据，同时也是审计考察的主要内容，尽管多数国家审计机关都不主张对政策本身进行审计评价，但是完善相关制度、促进政策目标的实现却是资源环保审计的重要内容。在我国资源环保政策的主要目标是合理开发利用资源环境，实现资源环境的可持续发展。因而，在开展资源环境审计工作中，要紧紧围绕这一既定战略目标，考察实现目标的各项制度、体制、机制协调运转与资源环境可持续发展战略目标符合程度，从既定的项目出发、围绕相关资金和项目组织实施情况，开展资源环保审计，提高审计工作的宏观性和建设性。
3. 加强沟通和合作，有效规避审计风险
资源环境审计的专业技术特征决定了，为有效开展审计工作，降低审计风险，必须加强沟通和合作，不仅审计部门间要要通过平行或联合审计的方式，建立协商机制，加强审计情况的协调、沟通与交流，共同研究和探讨解决问题的措施与办法。同时，还有加强与其他部门，聘请具有丰富理论功底和实践经验的外部专家参与审计与调查工作，积极与高等院校和科研机构的合作，弥补审计人员专业技能上的不足，甚至与被审计单位适当合作，总结资源环保工作成果经验与做法，揭示现有制度、体制存在的不足与影响。
4. 综合运用多种审计方法，提高审计工作绩效
资源环境审计不仅对资金使用规范性和绩效进行审计，还有对特定的资源环保工作目标实现情况进行分析评价，审计内容广泛、审计工作量大，因此要求审计人员要积极运用信息技术和方法，学习借鉴风险导向审计等先进的审计技术方法，提高审计工作绩效和成果。同时，根据资源环保审计项目具体内容和特点，选择不同的审计方法，如对关系国计民生的重大资源开发利用和环保工程项目、重大资源环境管理政策措施和战略规划等资源环保审计，积极探索开展跟踪审计，确保国家重点建设项目得到顺利实施。（王宪锋 吴国华）
参考文献：
1. 审计署，审计署2008至2012年审计工作发展规划，审计署关于印发2008至2012年审计工作发展规划的通知，2008年7月。
2. 刘家义，以科学发展观为指导 推动审计工作全面发展，审计研究2008年第3期。
3. 范东军，资源环境绩效审计的免疫系统功能研究，《中国审计》2009年第18期。
4. 审计署，审计署关于加强资源环境审计工作的意见，2009年9月。
现代工业技术革命在极大促进世界经济发展和人们生活水平的同时，其对资源环境的过度开发、利用及工业废物、废水、废气的高排放也带来了严重的环境问题和资源安全危机。不可否认，全球已对资源环境保护的重要性和紧迫性达成共识，但由于涉及到不同各群体、集团和政府的利益，资源环保问题成为反复磋商与协调的世界议题。根据我国经济社会发展需要，审计署于1998年专门成立了农业与资源环保审计司负责对资源环境项目开展审计，促进国家各项资源环保政策的贯彻落实，取得了一定成效。但是，由于受传统的审计思维理念和方法束缚，资源环境审计职能作用未充分发挥。进来来我们进一步认识到改革开放以来的粗放型的高投入、高消耗、高排放、高污染的增长方式，消耗了宝贵的资源并造成了严重的生态破坏和环境污染，为此出台了许多切实政策措施并投入大量的财政资金加强资源环境保护与环境治理，资源环境问题的现实性与紧迫性进一步增加了对资源环境审计的需要，审计署2009年专门出台了《关于加强资源环境审计工作的意见》，《审计署“十二五”审计工作发展规划》从资源环境安全和推动生态文明建设的高度对资源环境审计提出新的要求。由此可见资源环境审计已不再是原有的停留在资源环保资金真实性和合规性的审计，而是包括对资金、资源使用、管理等进行审计与绩效评价的复杂系统。具体而言，
资源环境审计是审计机构或审计人员对被审计单位或项目的资源使用、管理、环境治理保护等事项所进行的综合、系统的审计评价活动，主要表现为按照一定的标准对资源开发利用的经济性、效率性，环境保护、生态循环和可持续发展的状态与效果，相关资金筹集、分配使用的合理性、有效性进行评价，通过审计公告和审计建议等手段提高资源使用效率、促进相关部门改进管理，实现资源环境可持续发展目标。因而，为适应经济社会发展对资源环境审计提出的新要求，有效发挥资源环境审计的职能作用，有必要根据目前资源环境审计的主要特征，改进审计方法，增强审计工作的针对性。
二、资源环境审计主要特征
从资源环境审计的内涵及审计对象专业的特点来看，与其类型审计相比，资源环境审计呈现出某些独有的特征：
1. 审计范围的广泛性
虽然资源和环境属于两方面内容，但是由于对两者的保护和开发利用的总体思想基本相同，同时两者在内容和作用、影响等方面存在着交叉和交互作用，因而审计的指导思想、技术方法等具有相似性，在审计机构设置上一般将两方面审计工作统一由资源环境审计业务部门负责组织实施，审计的范围具有广泛性。另外，即使但考虑两者之一，其审计范围也非常广泛，如环境审计领域涉及大气、水、海洋、土地、矿藏、森林、草原、野生动物等，各方面专业内容直接存在着较大差异。这也就意味着，每个专项审计项目确定后，审计人员都要根据审计内容重新学习相关领域的基本知识，下一个项目确定后又需要学习其他领域的知识，相对与其他专项审计，要求审计人员具有更强的学习能力。
2. 审计内容的技术专业性
审计最主要的作用之一就是要促进国家相关政策的执行，因而开展资源环境审计不仅要对财务资金使用的真实性、合法性和效益性进行审计，揭露存在的偷漏拖欠、挤占挪用、损失浪费等问题，分析评价资源环保资金使用绩效；还要分析资源环境相关项目的建设和运营效果，评价资源环保政策法规的贯彻执行和战略规划的实施情况；不仅要规范资金管理，提高资金使用效益；还有分析政府履责绩效，规范资源开发利用管理和环境保护工作行为，相关政策制度落实和完善情况提出建议与意见。因此需要审计人员了解和熟悉相关专业知识和分析评价的重点、指标和方法，对被审计单位提供的相关专业技术和审计调查获得的相关专业技术数据能够进行分析，据此提出审计结论和建议。
三、有效开展资源环境审计的主要途径
因此传统的审计方法和审计模式难以适应资源环境绩效审计的要求，需要审计部门和人员不断创新审计思路和审计方法，适应资源环境绩效审计发展需要。
1. 以免疫系统功能为指导，有效发挥资源环境审计的职能作用
审计免疫系统功能理论指出“审计不仅可以使某一具体的委托受托关系得以正常维系，而且可以促进整个社会委托受托关系之间按既定规则有序运行，从而维护经济社会发展的秩序，起到预防、揭示和抵御经济社会运行中的障碍、矛盾和风险的免疫系统功能”。以审计免疫系统功能理论为基础开展资源环境审计，能够提高资源环境审计实践的层次和前瞻性，有利于拓宽审计思路，发挥审计工作的宏观性、建设性作用，能够较早的发现资源环境保护工作或政策制度层面存在的问题，揭示资源环境安全和风险，健全相关制度，提升资源环境审计的成果和作用。
2. 以可持续发展为基础，提高审计工作的宏观性和建设性
资源环保相关制度、政策既是资源环境审计重要的依据，同时也是审计考察的主要内容，尽管多数国家审计机关都不主张对政策本身进行审计评价，但是完善相关制度、促进政策目标的实现却是资源环保审计的重要内容。在我国资源环保政策的主要目标是合理开发利用资源环境，实现资源环境的可持续发展。因而，在开展资源环境审计工作中，要紧紧围绕这一既定战略目标，考察实现目标的各项制度、体制、机制协调运转与资源环境可持续发展战略目标符合程度，从既定的项目出发、围绕相关资金和项目组织实施情况，开展资源环保审计，提高审计工作的宏观性和建设性。
3. 加强沟通和合作，有效规避审计风险
资源环境审计的专业技术特征决定了，为有效开展审计工作，降低审计风险，必须加强沟通和合作，不仅审计部门间要要通过平行或联合审计的方式，建立协商机制，加强审计情况的协调、沟通与交流，共同研究和探讨解决问题的措施与办法。同时，还有加强与其他部门，聘请具有丰富理论功底和实践经验的外部专家参与审计与调查工作，积极与高等院校和科研机构的合作，弥补审计人员专业技能上的不足，甚至与被审计单位适当合作，总结资源环保工作成果经验与做法，揭示现有制度、体制存在的不足与影响。
4. 综合运用多种审计方法，提高审计工作绩效
资源环境审计不仅对资金使用规范性和绩效进行审计，还有对特定的资源环保工作目标实现情况进行分析评价，审计内容广泛、审计工作量大，因此要求审计人员要积极运用信息技术和方法，学习借鉴风险导向审计等先进的审计技术方法，提高审计工作绩效和成果。同时，根据资源环保审计项目具体内容和特点，选择不同的审计方法，如对关系国计民生的重大资源开发利用和环保工程项目、重大资源环境管理政策措施和战略规划等资源环保审计，积极探索开展跟踪审计，确保国家重点建设项目得到顺利实施。（王宪锋 吴国华）
参考文献：
1. 审计署，审计署2008至2012年审计工作发展规划，审计署关于印发2008至2012年审计工作发展规划的通知，2008年7月。
2. 刘家义，以科学发展观为指导 推动审计工作全面发展，审计研究2008年第3期。
3. 范东军，资源环境绩效审计的免疫系统功能研究，《中国审计》2009年第18期。
4. 审计署，审计署关于加强资源环境审计工作的意见，2009年9月。
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