党委和政府主要领导干部经济责任同步审计价值探讨
曹代成 李京耀(甘肃省陇南市审计局)
【发布时间:2011年11月30日】
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    【摘要】党政领导干部经济责任同步审计是我国经济责任审计制度的创新和科学发展,也是总结多年来审计实践的基础上审计思路和方式适应经济发展方式转变的重大创新,对于全面推进经济责任审计具有突出重要的认识价值。作为新的经济责任方式需要一个理论和实践的过程,更需要遵循审计规律的同时,对同步审计理论进行深入研究,才能实现经济责任审计应有的全部价值,为促进经济发展发挥职能作用。
    【关键词】领导干部  经济责任  审计价值  讨论
      
    中办、国办印发的《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定》以下简称《规定》,是我国建立透明、高效公共服务政府的制度创新和审计制度安排,是履行公共责任的新进展。对于整合、运用审计资源和公共资源,建立行政问责机制,增加和提升审计价值,实现审计最佳绩效来说,党委和政府主要领导干部经济责任同步审计是一个可供选择的最优化审计形式。笔者根据多年从事经济责任审计的实践,阐述同步审计原理,进行理论分析,探讨同步审计理论和实践的规律性,从实务上使《规定》的规范性和审计的本质性相结合,为同步审计实践提供认识方法和思路。
    一、审计环境与适应性
    党委和政府领导干部经济责任同步审计的概念:国家审计机关受委托机关或组织委托,依法独立对党政领导干部在同一时间、同一履职地区或系统履行经济责任情况统一进行的审计监督活动。
    审计环境及其适应性是党政领导干部经济责任同步审计能否发挥作用,目标赖以实现的基础,审计价值产生的条件。在采取经济责任同步审计方式时,由于党委、政府的特殊性以及组织设置和构架的特定性,适应于适当的环境,并具有相应的环境要求。虽然《规定》作为党和政府规章具有普适性、规则性、规定性,但审计环境却呈现特殊性。同步审计的环境因素和适应性如下:
    (一)审计服务对象的要求。因为经济责任审计采取委托方式进行,并按委托机构的要求确定审计目标、内容、范围、重点,报告审计结果。服务对象决定审计环境,如各级人大任命官员履职情况及其代表选举的需要,党委、政府干部任免、交流需要;组织部门、管理需要,纪检监察机关干部监督和廉政需要等,因不同的审计服务对象和需求而具有不同的审计环境。
    (二)组织构架职责的赋予。从一般情形看,根据党章、宪法及其相关组织法的规定,党委、政府具有相同职责。但是,由于各级党委、政府管辖权和职能是有区别的,比如说,省、直辖市、特区、副省级市,各种功能经济区的党委、政府职责权限不同,市、县之间也不同。还有政府部门、委办、国有企业的党政分工也是不同的。关键是组织系统内权力是否按党章、法律规则分布和设置科学、合理的管理控制。比如说一些地方党委统管政治、经济和社会,党政职责不明确,决策、执行系统控制薄弱。就是说组织系统功能设置和权力分布不明显的党政机构适合同步审计,但是审计是存在难度的。有的地方,党委领导直接参与经济活动,处理经济事务的情况也是比较常见,这也是应当强化同步审计依据。
    (三)共同履行职务时间。一般情形下,党政分设的同步审计应当满足这样的设定:在同一地区或同一系统、部门共同履行地区和部门职务时间在二年以上,或者党委、政府主要领导其中之一任职虽不满二年,但另一人应当任职在一届时间的三分之二以上。达不到设定要求的,不宜进行同步审计,只能对党政领导其中之一进行任中审计。在经济责任审计实际工作中,经常遇到任职时间问题,给经济责任界定增加了一定困难。
    (四)党兼政职或政兼党职。这是同步审计最理想、最容易实施的审计环境。其经济责任集中于一人或在其领导下的组织,同步审计应当首先在这种情形下进行试点和开展。
    (五)党政转任和暂缺代职。在同一地区或同一部门担任行政职务后又转任党内职务的情况比较普遍,履行党内职务与行政职务的审计取证和评价标准差别很大。虽然《决定》对经济责任审计对象作了明确规定。但在现实审计中,这种情况经常出现,给审计取证和评价带来很大困难。在这种情况下进行同步审计,需要综合党政职责,分别取证和评价。这是审计环境较为复杂性的情形,也是最容易发生违规行为的区间。
    二、对象、目标的确定。
    审计对象和目标是实现审计价值方向和审计成败的关键。确定同步审计对象和目标,是同步审计极其重要的环节。必须考虑两个因素,一是委托部门的目的和审计需求,二是审计对象是否符合《规定》的标准。同步审计对象、目标必须适应审计的规律和要求,科学合理地确定。
    (一)审计对象确定。《规定》第二条对党政主要领导干部经济责任审计的对象作了明确规定:“(一)地方各级党委、政府、审判机关、检察机关的正职领导干部或者主持工作一年以上的副职领导干部;(二)中央和地方各级党政工作部门、事业单位和人民团体等单位的正职领导干部或者主持工作一年以上的副职领导干部;上级领导干部兼任部门、单位的正职领导干部,且不实际履行经济责任时,实际负责本部门、本单位常务工作的副职领导干部。”因此,《规定》确定的经济责任同步审计对象具有如下特征:
    1、授权机构授权委托。在法定程序下,由授权机构授予经济职权或接受上级行政首长委托行使经济管理职权。
    2、岗位职责划分及分工。依据《党章》和法律规定,党委、政府主要领导具有明确的职责分工。党委领导在民主集中制原则下 ,负责制定经济、社会发展方针、政策,参与国家、地区重大经济规划和计划制定及建议,指导和监督国家经济、社会发展方针、政策的执行,加强组织领导,确保政策目标实现。政府及其工作部门负责国家方针、政策的具体实施,统筹管理经济和社会发展、执行经权力机关批准的国家和地区经济、社会发展规划和计划;执行国家地区财政预算;管理和分配公共财政资源和其它经济资源等。
    3、决策、管理权实际执行。在党委、政府及其工作部门具有所授予决策、管理的实际执行权,并且产生与职权相应的效果,也就是在一定时间内行使了经济职权,作出了相应决策,其行为过程形成结果。
    4、具备履行经济责任条件。除授权、委托条件外,在职权范围内具有相应的财政分配、资产处置和其它经济资源,同时具备公共服务对象、提供服务的技术能力。
    5、行使权力责任时间和空间范围。在地方党政机关,法律规定了一定的任职期限和职务范围,同时制定干部交流制度及其工作需要的正常交流。因此,领导干部的权力空间和责任时间在遵守法律规定的同时,动态交流也使责任范围发生变化。
    (二)同步审计目标。无论是地方党政领导,还是工作部门领导,党委、政府同步审计的目标各有侧重和不同,但基本的审计目标具有一致性和统一性。因此,在制定同步审计目标的时,就应该统筹兼顾,合理确定。《规定》第一条对领导干部经济责任审计的总体目标作了如下规定“加强对党政主要领导干部和国有企业领导人员(以下简称领导干部)的管理监督,推进党风廉政建设”。同时,  第十四条规定:“ 经济责任审计应当以促进领导干部推动本地区、本部门(系统)、本单位科学发展为目标。”在审计实务方面来讲:党政领导干部经济责任同步审计的基本目标是:经济责任履行的合法性;经济责任履行报告的真实性;行事行为方式的科学性;公共经济资源使用的有效性和经济性;经济、社会发展的均衡性、公平性;生态和公共安全的环境性和适当性。
    三、内容、侧重点选择
    党委和政府经济责任同步审计内容和重点是经济责任审计价值实现的基础,审计实施的客观对象。只有科学确定适应的审计内容和关注重点,保证审计证据质量,才能提高审计报告的价值,为党委、政府运用审计报告改进干部管理提供科学参考。《决定》第十四条对经济责任审计的目标、重点、基础及其审计内容的界定作了明确规定。第十五条、第十六条对地方各级党委和政府主要领导干部以及党政工作部门、审判机关、检察机关、事业单位和人民团体等单位主要领导干部经济责任审计的主要内容分别作了具体规定。同时,在第十八条规定了在审计主要内容时,应当关注领导干部在履行经济责任过程中的重要情况和事项。因此在审计内容、重点方面各有侧重。这些均是确定同步审计内容和重点时应当遵循的。但是根据同步审计的特殊性和党委、政府职责特征,党委、政府领导干部经济责任同步审计内容和重点应当更加具体化,选择各自的侧重点,才能准确、分别界定经济责任内容,科学量化应当履行和承担的经济责任,为促进建立规范、有效的问责制度提出适当的建议。在领导干部履行经济职责中应当以是否发生公共财政和其它经济资源分配或变化为标准,也就是财政、财务收支或自然资源消耗标准,实际形成经济责任关系。确定经济责任同步审计的具体内容和侧重点应该关注以下方面:
    (一)共同职责。共同职责包括两方面涵义:一方面是指法律规定和上级委托给党政领导干部所在组织及其个人承担的经济、社会发展的职责责任和应当开展的工作。另一方面指党政领导在履行职务时就某一方面或某项重大社会经济两项共同作出决策,并成立专门机构组织实施时的责任。如产业发展规划,重大建设项目、信息公开等形成宏观经济责任关系。
    (二)法定职责。党政领导干部因法律或章程规定授予不同的职权。党委和政府及其工作部门的职责是不相同的。
    党委根据党章规定行使党内权力,管理和监督各项党组织履行公共责任、使用经济资源。对关系本地区、本系统全局性的发展制定方针政策、战略规划和发展目标、计划,作出重大决策,指导本地区经济和社会按确定的方向发展,并根据环境变化适时作出重大调整,纠正发展中出现的各种问题,保正发展政策、目标的实现。党委的职责具有前瞻性、宏观性、方向性、指导性,全局性。这种情形下形成宏观经济责任关系,但对决策和结果的正确性应当作出审计评价。
    政府及其工作部门按照法律授权,在党委制定的基本方针指导下,按照各项人大、党委通过的发展规划、国民经济计划、政府财政预算、公共福利和安全决议,依法履行统筹和实施经济、社会建设的职责,管理本地区、本系统公共经济资源和重大投资项目建设。政府职责具有战略性、控制性、法定性、具体性、报告性。
    (三)动议事项。由于地区社会发展、系统工作需要,党政领导要对某事项进行调整,并做出决策。如项目建设、固定资产投资,城市拆迁改建、土地使用权出让、财政预算调整以及一些临时事项等或临时性、阶段性工作,党政领导可能召集会议,提出调整动议,通过会议决议实施,也有不经会议作出决策的。由此形成的经济责任关系,都是同步审计需要重点关注的问题,对其程序的合法性和行为结果的合理性搜集证据,作出审计判断。
    (四)突发事件。地区或系统党政领导在突发性事件发生,需要紧急处置的情况下决策,并立即付诸实施,因此发生的经济责任关系,在同步审计时应当区别对待。如特大自然灾害,公共安全事件等。
    四、同步审计程序和方式
    经济责任同步审计引入内部控制测评程序,强化审计有效性,是实现审计价值途径之一。内部控制测评是制度基础审计的的程序和有效方式,审计风险控制离不内部控制测评。根据党委政府内部控制的规律、目标、特点,选择科学、合理、有效的政府内部控制审计测评技术方法,运用符合管理实践的、成熟的技术手段,是保证测评结果准确、可靠,改进建议具有现实操作性的基础。依据内部控制的基本原理,党委政府内部控制的审计测评应当采取以下方法:
    1、调查了解控制。主要是了解党委政府内部控制组成要素,调查组织中要素配置、结构关系、制度约束设计是否规范,是否符合党委政府内部控制目标的要求,激励机制是否科学、合理、规范,所使用的技术方法是否成熟,国家相关法律在党委政府是否得到切实履行、遵守,控制运行是否有效。一是调查党委政府经济部门执行国家制定的一系列法律、法规的情况,了解和查明背离法律、法规的原因。如:政府财政部门执行预算法律的情况,统计部门执行统计法律的情况,农业、科技、教育、卫生等部门执行农业、科技、教育、卫生法律及法规的情况,党委政府执行相关法律和法规的情况,并对执行情况进行记录、描述、分析、整理,归纳出共同特征和重点情况。二是查阅党委政府的政策和规章制度文件以及执行、维持执行内部控制的记录,如:决策、计划、立项、分工、预算、合同等。三是利用以前年度审计资料中获知的内部控制信息,并根据改革、发展变化作适当调整。四是询问党委政府相关的管理、执行、监督员等不同层次的人员,通过向不同层次人员询问同一方面内部控制问题,验证其真实性。如:经济责任履行报告、党委政府年度考核,经济责任审计、经济效益审计、管理审计等。实践证明,询问是证实其真实性的重要的方法。五是审查内部控制生成的有关凭证和记录。如党委政府部门的会计记录、财务决算,总结文件、审计报告等,以取得内部控制政策和制度执行情况的证据。六是调查政府管理财政资金、公共福利工程、组织、生产公共品、提供公共服务的公共经济活动,了解活动过程的各个环节,加深对控制执行的进一步认识和熟悉。七是初步选择若干党委政府部门的代表性交易和事项进行穿行测试,如政府民政部门抚恤、救灾资金管理、拨款、发放控制程序,选取纵横两个截面,若干环节、不同对象进行,验证资金控制的实际运行与描述的内部控制一致,完善调查了解。八是在运用上述方法对党委政府内部控制进行调查了解的同时,还应对控制环境、风险评估、监督要素从党委政府整体上分析了解;对信息沟通要从预算、会计及其整个信息系统上整体观察了解;对控制要素则要重点对业务层次上重大交易的性质加以调查,全面把握审计对象总体情况。
    2、描述关键控制区和战略控制点。对调查了解到的党委政府内部控制情况的描述,不同于对企业内部控制情况的描述,重点应当考虑影响党委政府内部控制的关键控制区和战略控制点,以及重要的控制要素。其方法应当传统方法和现代管理方法结合运用,主要方法是:文字说明法、调查表法、流程图法、最优控制分析法。在运用上述方法时,首先,在分析控制环境、评价控制风险的前提下,确定党委政府内部的关键控制区,如:计划、预算、作业、财务等部位作为关键控制区。将政府公共资金使用的政策目标和政府人员、经费、社会保障人均拨款等控制,确定为战略控制点。其次,运用上述方法对控制运行情况进行描述,对内部控制进行初步评价,为减少符合性测试和控制风险评价的盲目性提供可依赖证据。
    3、符合性测试。通过调查了解内部控制,初步评估控制风险水平,在决定依赖党委政府的内部控制时,必须经过符合性测试的方法获取证据,证实能够降低控制风险的关键控制区和各项战略控制点在审计期被有效执行。一是对控制业务程序中若干公共项目中的典型业务所规定控制程序进行检查,考察相关控制点是否符合规定并得到执行,判断控制程序的遵循情况,如政府采购是否遵循政府采购法律规定的程序和规定。二是对控制功能进行测试,针对某项控制,如对控制期内党委政府工资支出、公务费支出的其中环节进行检查,证明该环节控制是否发挥作用。符合性测试常用的方法有询问法、实地观察法、书面文档检查法和重复执行法。
    4、评价控制风险。测试和评价党委政府内部控制,目的是确定控制风险水平,据以制定实质性测试方案,有重点和针对性地实施实质性测试。对控制风险评价,是从整体上评价内部控制整体结构,防止或者发现错弊的有效程度的过程,其结果为控制风险评估水平,是进行实质性测试依赖的基础。在对党委政府内部控制进行健全性、合理性评价之后,应当引入审计风险模型对内部控制的固有风险、控制风险、检查风险要素进行评价,确定适当的控制风险。党委政府不同的控制政策和程序,在控制风险评价中有着不同的重要性。党委政府控制环境中的无效政策和程序,可能导致政府管理系统和控制活动要素中有效的控制变为无效。在特定情况下,虽然某些政府未使用管理控制方法,但可能有效地施行了特定控制程序,那么对控制风险水平的评价就不能一概而论。控制风险的基本方法是:确认党委政府预算、财务报告、内部审计报告中的潜在错报;确认可防止或发现潜在的控制,即补偿性控制。在确认党委政府内部控制应当分析与控制要素有关的控制可能同多项目标相关。比如对政府管理当局来控制行政、事业系统财政支出费用的预算制度对费用的真实性、完整性、定额、效益这三项目标均有影响;评价符合性测试获得的证据;评价控制风险。通过控制风险评价确定适当的控制风险水平。控制风险水平确定后,在实质性测试中应当从党委政府承担社会经济职能的实际出发,采用统计抽样方法,包括变量抽样、货币单位抽样和属性抽样,控制实质性测试的可依赖程度。
    5、控制测评应用。内部控制测评在党委政府经济责任同步审计中有着重要、广泛的应用。一是内部控制测评结果有利于内部控制中存在问题的纠正和改进,增强组织内部绩效;二是为党委政府外部审计、内部审计确定实质性测试范围、重点和方法,创造良好的党委政府内部控制审计测评准则研究开发环境,规范内部控制测评,建立控制测评的方法、标准体系;三是据以提出改进党委政府管理及其部门管理建议,提高党委政府行政效率;四是加强和促进党委政府公共责任,建设法治政府;五是增强党委政府信息透明度,满足公众对财政透明度的基本要求。
    五、经济责任量化和审计证据质量。
    经济责任量化和审计质量是增加同步审计价值的关键和重要环节。由于党政领导干部同步审计的特殊特征,经济责任量化的基础在于审计证据,审计证据必须体现数量特征和质量特性,由此带来审计证据除要满足其基本要求外,还有着新的特征和质量要求。改进审计证据技术方法是未来增加审计价值的必由之路。
    (一)搜集审计证据方法的先进技术移植。党政领导干部经济责任履行环境的地区和系统是一个复杂的社会机体,经济责任履行形式以不同的方式进行。同步审计应当采用计量经济技术、数据处理技术、信息技术、工程控制等先进技术方法,开发新的证据技术,改进传统证据技术,提高采集审计证据的技术方法。
    (二)审计证据技术适当引入通行的指数体系。同步审计包含经济、社会的各个方面,在借鉴国内外审计证据技术的前提下,结合地区发展状况和经济技术水平,适当地、逐步地引入通行指数体系,更新审计证据采集方法。如引入绿色GDP指标、基尼系数、恩格尔系数、循环经济指标等。
    (三)普通指数与专业指数结合判断建立证据。经济责任同步审计证据的建立应当在财政、财务合法性、真实性、效益性证据基础上,将国民经济指数和专业指数结合运用。通过指标的分析测试对审计资料进行印证,使审计证据更加具有证明力,得出更加准确的审计判断。这种方式建立的审计证据能够证明某一地区或系统党委政府是否存在弄虚作假、玩弄数字游戏,减少隐蔽信息所带来的逆向选择,促进公共服务质量的改善。
    (四)数量经济方法的经济、社会指标结构性分析。就是在同步审计中,采用数量经济方法建立数学模型,对党委政府的经济责任履行报告进行分析验证,测算地区经济、社会发展水平与履职报告的差距,履职报告与国家规定或批准的法定计划、预算符合程度,证明其与国家法律政策、战略措施不一致报告和行事行为,为从结构上提出改进建议取得审计证明材料。
    (五)兼顾审计评价需要和可能采集证据数据资料。同步审计在改进证据技术,运用数量经济技术验证审计资料的同时,要兼顾需要和可能。管理学家认为“除了关键绩效区外,确定系统内部的监测中心和信息汇集处等关键点也是非常重要的。如果我们确定了这些战略控制点(Strategic control points),那么,必须加以收集和评价的信息量便会极大地减少。”因此,对审计要求必须进行验证证据、能够提高取证效率、资料条件具备的前提下,尽可能采用先进技术,进行精确测算;而对用传统取证方法能够满足审计取证要求的,尽量采用简便易行的审计取证技术。否则就会浪费审计资源,增加审计成本,达不到效率和经济的目的,适得其反。
    六、结果运用及反馈改进。
    开展同步审计是一新的审计形式尝试,必须循序渐进,先行试点、稳步推进。经济责任同步审计的价值目标是促进党委政府积极有效履行经济责任,提高行政效率。审计结果运用应当关注以下重点:
    (一)同步审计意见建议。经济责任同步审计意见和建议不同于财政财务收支,但离不开财政财务收支这条主线。包括三个方面:
    1、对不符合、偏离国家法律和政策规定提出战略改进的建议;
    2、提高经济运行质量,提高公共资源使用效果的宏观和微观方面的意见;
    3、财政财务收支审计发现问题并界定经济责任的问责建议;
    4、公共信息沟通和党委政府绩效持续优化的政策建议。
    (二)决策管理和绩效改进。健全科学的管理决策机制,改变管理当局行事方式,提高党委政府战略控制效能,实现最优绩效水平。同步审计就是要为党委政府科学选择关键控制区和战略控制点,创建战略绩效区,实现管理和绩效改进提供鉴证和保证服务。
    (三)信息报告和行政问责。削除行政系统信息不对称,促进党委政府信息报告质量,促进依法从政(从业),对体现经济责任审计同步审计价值具有重要意义。信息报告是党委政府的一项重要的公共责任,是现代政府公共行政的主要特征。提高信息质量,促进行政问责是审计结果运用价值的最终体现,不能改进政府管理,没有对问责产生影响的审计就意味着审计失败,其审计价值就无法实现。
    七、结论
    上述党政领导干部经济责任同步审计价值的讨论,笔者认为同步审计是我国经济责任审计的进一步深化和实践,体现了我国审计制度创新,拓展了审计理论视野,丰富了经济责任审计内容,对于增加经济责任审计价值具有重要的实践意义。
    (一)同步审计将党委政府领导干部这个战略控制点的监督与审计资源的整合利用结合起来,既作为一个整体统筹审计,又分别区分经济责任,实现了整体和个体的统一。
    (二)确定了审计的战略高度。审计的战略视角指向党委政府管理层应该控制的那些对组织行为有战略性影响的因素。应该包括组织中关键性的活动、作业和事件。也就是说,控制的重点应放在容易出现偏差的地方,或放在偏差造成的危害很大的地方。由此。经济责任同步审计的实践牲和针对性,更加突出审计在改进政府公共责任中的职能作用。
    (三)同步审计对审计技术和审计质量提出了新的更高要求,必须对审计方法、技术和审计规范进行战略改进,要积极引进国内外审计理论成果和吸收、消化先进审计技术,运用内部审计、社会审计的成熟方法和经验,对传统审计技术进行移植和创新,建立科学的经济责任同步审计理论构架和方法体系,在促进和改善政府公共责任中体现审计价值。
    (四)同步审计要在审计理论和实践结合的基础上积极稳妥推进,认真试点,总结经验,不能一蹴而就。通过建立优良的审计质量战略控制机制,使党委政府领导干部经济责任同步审计发挥积极作用。(曹代成  李京耀)


    主要参考文献:
    弗兰克?费希尔,2003:《公共政策评估》(第1版)。中国人民大学出版。
    斯蒂芬?P?罗宾斯,2004:《管理学》(第四版)。中国人民大学出版。
    李京耀,2005:《信息审计研究》。中国审计学会编《审计论文选集》,时代经济出版社。
    约翰?L?米克塞尔,2005:《公共财政管理:分析与应用》(第六版)中国人民大学出版。
    GOA发布,审计署审计科研所译,2006:《美国审计署质量控制手册》。时代经济出版社。
    凯勒,沃拉克,2006:《统计学:在经济和管理中的应用》中国人民大学出版。
    
     
    
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