企业内部审计风险探微
赵亮（山东省淄博市张店区审计局）
当前，对国家审计风险和社会审计风险的论述占据了主流地位，鲜有触及内部审计风险问题者，甚至，在某种意义上，内部审计风险研究在我国尚属一片空白。可是从内部审计的地位—中国的审计体系是由国家审计、社会审计、部门和单位内部审计三大部分组成的——来看，这不能不说是一种遗憾。
本文就是要从几个最基本的问题(企业内部审计风险的涵义、企业内部审计风险产生的原因、企业内部审计风险的特点、企业内部审计风险的控制与防范等等)入手，对企业内部审计的风险问题进行一次初步探讨，以把握内部审计风险研究的基础和方向，阐明在社会主义市场经济条件下，内部审计风险将是我国审计理论界和实务界要着力解决的一个重要问题。
一、 内部审计风险的涵义
内部审计是一种企业内部的经济管理活动。由于社会外部经济环境和企业内部经济环境的相对可变性，致使内部审计活动几乎都是在某种程度的不确定状态下进行的。从技术角度看，内部审计要对本企业内部控制系统的完善程度和有效性以及对各部门履行职责的工作质量作出检查和评价，进而对财务报表进行直接评估，并以自己的结论对单位最高管理层的经济决策产生影响。内部审计人员对这种自己的结论和由之而产生的影响承担相应的责任，而有时这种结论是错误的，会产生负面影响。所以，内部审计的各种风险因素最终都将会体现到审计意见上来。基于此，内部审计人员会采用各种方法“解除”其责任。众所周知，在诸多因素的影响下，没有也不可能寻找到一种方法来消除单位经济活动中存在而内部审计未审查到的错误，致使审计意见不可避免地出现潜在的差错。因而内部审计风险在整个内部审计过程中无时不在、无处不在，同国家审计和社会审计一样，内部审计作为一个整体也随时面临着受到制度甚至法律制裁的可能性。
内部审计风险虽然不可避免，但是可以控制和防范，前提是我们必须充分认识内部审计风险。首先，什么叫作内部审计风险？
关于内部审计风险的涵义，目前国际上似乎没有一个比较准确和权威的界定，比较流行的一种说法是：内部审计风险是指企业内部审计人员对实质上误报的财务资料可能提供的意见中存在不适当之处。比如，内部审计人员在那些他们所不知道的情况下，可能耐对实质上错误的财务报表提供了无保留意见。
显然，这一概念有失偏颇，它没有表达出内部审计风险的全部内涵，仅仅是针对把判断为正确的，即财务资料存在重大差错而发表了无保留意见而言的。可是如果对内部审计活动结果的可能性进行考察，就会发现存在着两种情况：一是把客观上错误的东西判断为正确的，加以肯定；二是把客观上正确的东西判断为错误的，给予否定。也就是说，内部审计的结果不仅存在把错误判断为正确的情况，还存在把正确判断为错误的情况。由于在内部审计实践的过程中，出现的多是前一种情况，即对严重失实的财务资料发表无保留意见的风险，而对公允提示的财务资料发一一个有保留甚至相反的意见，一般认为不可能，所以后者甚少出现。但出现少并不等于不是客观存在的。一旦发生这种情况，通常会导致研究和调查时间的延长，影响内部审计人员的工作效率和声誉，引发一定的损失。因此，从理论探讨的角度来说，后者也应当是内部审计风险的内容。
所以，内部审计风险涵义的准确表述应为：企业内部审计机构和每一个内部审计人员，在对本企业的经济活动进行内部审计时，由于财务资料实质上的错误或者内部审计人员自身的判断与实际出现偏差或者其它无法预料的、潜在的障碍，在审计结论中提供了不适当的意见评价，对企业的经济活动产生了负影响，因此而应承担的相应的责任和损失。
这一表述，包含了三个方面的内容：
(一)内部审计风险是针对内部审计主体(内部审计机构和内部审计人员)而言的。内部审计风险不落实在一定的载体上，也就失去了存在的意义。由于内部审计风险是因内审计主体的失误造成的，所以内部审计机构和内部审计人员是内部审计风险的承担者。
(二)内部审计风险是相对责任和损失而言的。责任，可以是法律上的，也可以是道义上的；损失，可以是经济上的，也可能是名誉上的。
(三)内部审计风险产生的根源，在于内部审计业务过程中各种难以或无法预料，或者无法控制的缺陷，使内部审计意见与实际状况相偏离，是无意的行为。若是有意行为，则是审计失误。
二、内部审计风险形成的原因
内部审计风险形成的原因可以概括为主观和客观两个方面。
(一)内部审计风险形成的客观原因
1、现代内部审计对象的复杂性审计内容的广泛性，使内部审计人员得到正确的审计结论的难度增大。
内部审计的范围有一个逐渐扩大的过程。从早期的重点审计处理现金的职员的诚实性到资产、负债、损益审计，直到今天在传统的内部审计范围之外，内部审计被要求提示出所有重大的差错和舞弊，并对本企业持续经营能力提出详细的论证报告，对企业在财务方面是否健康作出评价，内部审计的范围已远远超出了传统的财务收支审计的范畴。有些企业甚至对内部审计提出了更高的要求，让内部审计的范围深入到企业的管理领域，在审计报告中必须包括财力信息、财务预测信息、关系到企业未来经营成败的因素、企业面临的营业或行业风险等等。有关这方面信息的不确定性很大，信息的风险很高，内部审计人员作出正确的审计结论的难度增加，内部审计风险也就在所难免。
另外，现代市场经济的显著特征就是经济发展的不稳定性非常之强。企业为了在激烈竞争的市场中谋生存求发展，经营规模总是在不断扩大，所进行的交易也日趋复杂化。业务数量的增多，使会计核算中出现记录不当的可能性亦随之增加，而且这种不当很容易被大量的其它信息所掩盖，难以发现。这就给内部审计带来函更多困难，审计结论与实际情况发生偏差的机率也就更高。
2、现代企业对内部审计意见的依赖程度是导致内部审计风险形成的另一个重要因素。
内部审计发展到今天，已经成为市场经济中现代企业不可或缺的有机组成分部，它在建立和维护企业经营体系的完整性、持续性、发展性等方面扮演着一个重要角色。没有它，企业的经营运作就会因推动自身的保护和依托而陷于被动和盲目冒险。因此，现代企业的决策者都非常依赖内部审计，以保证各种经济信息的可靠性，降低对整个企业经营决策的风险。可以想象，在这种情况下内部审计意见的不当会给企业带来多么大的损失，内部审计机构和内部审计人员将承担多么大的责任和损失，这种可能性的存在，直接导致了内部审计风险的形成。
3、企业经营背景对内部审计风险的形成也有着重大影响。
所谓企业经营背景导致内部审计风险的形成，是从以下几个方面来说的。
(1)企业的资金、人员、业务量的多少。在其他条件一定的情况下，资金、人员越多、业务量越大，信息包含错误且不被发现的可能性越高，内部审计风险也越大。
(2)企业员工的流动率。企业员工的频繁流动，体制的不断变革，就会使企业的经营环境处于一种经常变动的状态，企业的内部控制制度也随之变得更加薄弱，而内部控制力度的下降，不可避免地增大了错误或舞弊出现的可能性，从而给内部审计工作带来一定的风险。
(3)企业所处行业的性质。经营风险高的行业，其营业失败的可能性大，内部审计风险也比较高。例如，开发高科技产品的企业的经营风险就比一般行业高出许多。
(二)内部审计风险形成的主观原因
内部审计风险形成的主观原因是指人的因素对风险形成的影响。
1、内部审计机构在企业中的地位不合理。
在目前我国的大多数企业中，内部审计机构缺乏独立性和超脱性。一是归根结底内审机构只是企业一个普通的管理部门，它在工作上必须接受企业负责人的领导，服从其指令，在某种程度上要按照其意图办事。而企业大多数财务活动也同样是在负责人知晓的情况下或在其指示下进行的。这就使内部审计的结论经常不得不受到来自企业最高管理层的伙的影响，极易的作出不当审计意见。二是内部审计人员与财务人员和其他管理人员同为企业员工，他们在进行内部审计的时候，或多或少地会顾及到人际关系问题，审计的力度、准确性、严格性都会受到一定的影响。
2、内部审计人员自身的素质低下。
(1)内部审计人员的能力和经验不足。
事实上，对一个企业来说，内部审计能力永远是处于一种被动状态，始终在为满足企业经营发展的需要而努力，但也始终无法达到完全满足这种需要的程度。因为当旧的需要满足了，新的需要又产生了，而内部审计要满足不断出现的经营发展的需要，在审计能力上就须不断提高，等待技术上、理论上新的突破，但这又需要一个过程、一段时间。因此内部审计满足企业经营发展的需要只是相对的，而不是绝对的，内部审计人员的能力与企业需要之间总存在“期望差”，这个“期望差”导致了内部审计风险的出现。
审计经验是内部审计人员应拥有的一种重要技能，因为判断贯穿了整个内部审计的全过程，而判断能力不仅需要审计专业知识，更需要实务能力和丰富的实践经验。当内部审计人员的经验有限时，面对迅速变化的客观环境不一定能够适应，不能完全把握实践的内容，误判断出现的可能性增加，从而增大了内部审计风险。
(2)内部审计人员的工作责任心和职业关注状况达不到行业要求。
内部审计是一种专门的技术服务，内部审计人员有责任计划自己的审计工作，以查出可能对财务报表有重大影响的差错行为。同时，内审人员在实施审计过程中应有的技术和职业关注。内部审计人员的工作责任心，要求内部审计人员是高层次的德才兼备的人才，他们必须具有高尚的品德、正直的人格和一丝不苟的工作态度，必须具有扎实的会计、审计、法律知识和审计基本技能，具有敏锐的分析能力和准确的判断能力。如果内部审计人员达不到上述要求，就免不了会限制内部审计工和的开展，影响审计质量。保持应有的职业关注则是内部审计人员能够正确履行职责的一个必要条件。如果内部审计人员对审计过程中发现的疑点未进行扩大范围的审查，就是没有保持应有的职业关注，导致判断错误、遗漏重要的审计程序、采用不恰当的审计方法等等，直接造成内部审计风险的产生，因为一切未保持应有的职业关注的行为都是一种过失的表现，皆应承担责任和损失。
三、内部审计风险的基本特征和性质
(一)内部审计风险不以内部审计人员的意志为转移，是独立于内部审计人员之外的客观存在。
通过前面对内部审计风险形成原因的分析就会发现，内部审计风险总是存在于内部审计活动的过程之中，只是这些风险有时并未产生灾难性的后果，或对内部审计人员并未构成实质性的损失而已。所以，通过对内部审计风险的研究，我们只能认识和控制它，只能在有限的空间和时间内改变其存在和发生的条件，降低其发生的频率和减少损失的程度，而不能完全消除它。
(二)内部审计风险贯穿于内部审计活动的始终，渗入到内部审计活动的方方面面。
虽然内部审计风险通过最后的审计结论与预期的偏差表现出来，但是这种偏差是由多方面的因素引起的，内部审计活动的每一个程序、步骤都可能导致风险因素的产生。因此，有什么样的内部审计活动，就有与之相适应的内部审计风险，并最终会影响总的审计风险。也就是说内部审计风险具有普遍性，它存在于内部审计过程的每一个环节，任何环节的失误，都会增加最终的风险。
(三)内部审计风险是内部审计人员承担某种责任或遭受某种损失的可能性，是潜在的问题，并不一定会转为实在的风险。
内部审计责任的存在是形成内部审计风险的一个基本因素。如果内部审计人员在工作中不受任何约束，对自己的工作结果下承担任何责任，就不会形成内部审计风险，这就决定了内部审讯风险在一定时期里具有潜在性。如果内部审计人员虽然发生了偏离客观事实的行为，但没有造成不良后果，没有引起相应的经营损失，无需承担责任，那么这种风险就只停留在潜在的阶段，而没有转化为实在的风险。
(四)内部审计风险的发生具有偶然性，是一种随机现象，是内部审计人员非故意的行为引起的。
内部审计风险是由于某些客观原因，或内部审计人员并未意识到的主观原因造成的，并非内部审计人员故意行为。内部审计人员在无意中接受了风险，又在无意中承担了风险所带来的严重后果。肯定内部审计风险具有无意的随机性这一特点非常重要，因为只有在这一前提下，内部审计人员才会努力设法避免、减少内部审计风险，对内部审计风险的控制才有意义。倘若内部审计人员因某种私利故意作出与事实不符的审计结果，则由此承担的责任并不形成真正意义上的审计风险。所以，内部审计人员有意识行为所产生的后果不能被视为内部审计风险，它不在审计风险范畴之中。
四、内部审计风险的防范与控制
以上，研究了内部审计风险的涵义、形成的原因、特点，对内部审计风险有了一个较为准确的认识，在此基础上，即可考虑寻找防范和控制内部审计风险的方法和途径。
(一)内部审计风险的防范措施
对内部审计人员来说，防止诱发不利后果的事项的发生是一项很重要的策略，也是减少和避免内部审计风险的关键一环。内部审计风险的外部因素和内部因素，通常是通过质量控制这种形式来防范的。一般来说，质量控制的程序可概括如下：
1、创造和保持一种以崇高职业正直和威信为中心的内部审计文化和精神；
2、不断筛选、培训、激励内部审计人员；
3、根据最好的实务制定本企业内部审计的标准化程序、底稿和手册；
4、主动接受国家审计机关或社会审计组织的监督、指导和检查；
5、尽可能地消除主观因素引起的内部审计风险。
然而，尽管内部审计人员通过质量控制防范了审计风险，可是风险事项仍可能发生。一旦发生了风险事项，内部审计人员应当向企业管理层毫无保留地陈述客观事实，并提供相应的证据，以共同寻求使风险事项的影响面尽可能小的途径。
总之，内部审计风险防范的中心在于“防患于未然”，即确保内部审计风险尽可能“不会发生”，由此企业内部审计机构必须制定和实施审计质量控制准则，制定具体的审计质量控制制度。内部审计质量控制制度对于解决目前我国广泛存在的企业内部审计人员素质较低、工作缺乏指导和监督、缺乏检查和复核等一系列问题，保证企业内部审计的健康发展具有重要意义。
(二)内部审计风险的控制对策
内部审计风险的控制对策，涉及到内部审计风险的外部因素和内部因素的控制。它不仅是内部审计人员应尽的职责，也是内部审计业界应努力的方向。总的来说，控制内部审计风险的对策主要有：
1、保持内部审计的独立性。这一点非常重要，因为内部审计缺乏超然独立性是造成内部审计风险的最重要的原因之一。保持内部审计的独立性，就要改变“内审机构只是企业一个普通的管理部门，它在工作上必须接受企业负责人的领导，服从其指令，在某种程度上要按照其意图办事”的现状。在现代企业制度下，内审机构设在监事会和董事会下，一般比较超脱，甚至可以以第三者的眼光来进行内部审计工作。
2、企业必须挑选和使用合格的内部审计人员，并对他们定期进行适当的培训和监督指导。对于大多数的内部审计项目来说，相当多的工作是由缺乏经验的内审人员来完成的，而这种不是经验积累而成判断，内部审计人员就要承担较大的风险。所以合格的内部审计人员对控制内审风险非常重要。
3、内部审计人员必须遵守专业标准和职业道德要求。内部审计人员如果严格遵守各项专业标准和职业道德守则的要求。一般就不会发生重大过失。企业应大力加强内部审计人员专业标准教育和职业道德教育。同时，内部审计界应尽快制定新的《内部审计准则》。中国内部审计学会曾于1990年制定过一部《内部审计准则(草案)》，现在看来，这部准则存在许多不尽完善和合理之处，其效果与企业的期望之间有较大差距。所以，应该尽快制定出一套完整的《内部审计准则》，以利缩小这种差距，规范内审人员的审计行为，降低和控制内部审计风险。
4、内部审计人员必须深入了解本企业的生产、经营、贸易状况。很多内部审计风险发生的事例表明，内部审计人员之所以未能识别重大错误，一个重要原因就是他们不了解本企业的生产和经营。会计是企业经济活动的综合反映，不熟悉企业的生产、经营甚至企业贸易伙伴的业务，仅局限于有关的会计资料，就可能不了解经济资料反映的内容，也就可能发现不了某些错误。内部审计人员应于平时认真评估本企业及其所在行业的生产、经营和发展情况，不能把工作停留在审计时翻看帐簿、报表上，否则很容易遗漏重要的线索。
5、内部审计人员要执行合格的审计。合格的内部审计要求恰当地记录审计工作，编制良好的工作底稿；收集充分适当的证据，并公允地评价证据；把审计资源分配于高风险的部分，以确保识别所有的重大差错。
6、内部审计机构要建立健全质量控制制度。内部审计风险是与内部审计质量密切相关的。质量管理是内部审计机构各项管理工作的核心。内部审计机构建立健全一套严密、科学的质量控制制度，并把这套制度推行至每个人、每项业务，使内审人员按照专业标准的要求工作，以在审计的每一个环节上，识别风险因素，消除或减少风险因素。
以上，对企业内部审计风险的涵义、形成原因、特点、防范与控制进行了研究和分析。诚然，这些研究是肤浅的、表面性的，关于内部审计风险还有许多更加深入的、实质性的问题等待我们解决。当前，我国内部审计界所面临的不再是一个对内部审计风险观念上的改变问题，而是一个如何以内部审计风险为基础形成一种系统的内部审计方法的问题。随着现代企业制度在我国的全面推行和确立，我们所面临的内部审计风险会越来越多。只有在解决了内部审计风险控制的技术并使得以审计风险控制为基础的内部审计模式在内部审计实务中得以运用，我国的内部审计实务才会产生一个新的飞跃。（赵亮）
本文就是要从几个最基本的问题(企业内部审计风险的涵义、企业内部审计风险产生的原因、企业内部审计风险的特点、企业内部审计风险的控制与防范等等)入手，对企业内部审计的风险问题进行一次初步探讨，以把握内部审计风险研究的基础和方向，阐明在社会主义市场经济条件下，内部审计风险将是我国审计理论界和实务界要着力解决的一个重要问题。
一、 内部审计风险的涵义
内部审计是一种企业内部的经济管理活动。由于社会外部经济环境和企业内部经济环境的相对可变性，致使内部审计活动几乎都是在某种程度的不确定状态下进行的。从技术角度看，内部审计要对本企业内部控制系统的完善程度和有效性以及对各部门履行职责的工作质量作出检查和评价，进而对财务报表进行直接评估，并以自己的结论对单位最高管理层的经济决策产生影响。内部审计人员对这种自己的结论和由之而产生的影响承担相应的责任，而有时这种结论是错误的，会产生负面影响。所以，内部审计的各种风险因素最终都将会体现到审计意见上来。基于此，内部审计人员会采用各种方法“解除”其责任。众所周知，在诸多因素的影响下，没有也不可能寻找到一种方法来消除单位经济活动中存在而内部审计未审查到的错误，致使审计意见不可避免地出现潜在的差错。因而内部审计风险在整个内部审计过程中无时不在、无处不在，同国家审计和社会审计一样，内部审计作为一个整体也随时面临着受到制度甚至法律制裁的可能性。
内部审计风险虽然不可避免，但是可以控制和防范，前提是我们必须充分认识内部审计风险。首先，什么叫作内部审计风险？
关于内部审计风险的涵义，目前国际上似乎没有一个比较准确和权威的界定，比较流行的一种说法是：内部审计风险是指企业内部审计人员对实质上误报的财务资料可能提供的意见中存在不适当之处。比如，内部审计人员在那些他们所不知道的情况下，可能耐对实质上错误的财务报表提供了无保留意见。
显然，这一概念有失偏颇，它没有表达出内部审计风险的全部内涵，仅仅是针对把判断为正确的，即财务资料存在重大差错而发表了无保留意见而言的。可是如果对内部审计活动结果的可能性进行考察，就会发现存在着两种情况：一是把客观上错误的东西判断为正确的，加以肯定；二是把客观上正确的东西判断为错误的，给予否定。也就是说，内部审计的结果不仅存在把错误判断为正确的情况，还存在把正确判断为错误的情况。由于在内部审计实践的过程中，出现的多是前一种情况，即对严重失实的财务资料发表无保留意见的风险，而对公允提示的财务资料发一一个有保留甚至相反的意见，一般认为不可能，所以后者甚少出现。但出现少并不等于不是客观存在的。一旦发生这种情况，通常会导致研究和调查时间的延长，影响内部审计人员的工作效率和声誉，引发一定的损失。因此，从理论探讨的角度来说，后者也应当是内部审计风险的内容。
所以，内部审计风险涵义的准确表述应为：企业内部审计机构和每一个内部审计人员，在对本企业的经济活动进行内部审计时，由于财务资料实质上的错误或者内部审计人员自身的判断与实际出现偏差或者其它无法预料的、潜在的障碍，在审计结论中提供了不适当的意见评价，对企业的经济活动产生了负影响，因此而应承担的相应的责任和损失。
这一表述，包含了三个方面的内容：
(一)内部审计风险是针对内部审计主体(内部审计机构和内部审计人员)而言的。内部审计风险不落实在一定的载体上，也就失去了存在的意义。由于内部审计风险是因内审计主体的失误造成的，所以内部审计机构和内部审计人员是内部审计风险的承担者。
(二)内部审计风险是相对责任和损失而言的。责任，可以是法律上的，也可以是道义上的；损失，可以是经济上的，也可能是名誉上的。
(三)内部审计风险产生的根源，在于内部审计业务过程中各种难以或无法预料，或者无法控制的缺陷，使内部审计意见与实际状况相偏离，是无意的行为。若是有意行为，则是审计失误。
二、内部审计风险形成的原因
内部审计风险形成的原因可以概括为主观和客观两个方面。
(一)内部审计风险形成的客观原因
1、现代内部审计对象的复杂性审计内容的广泛性，使内部审计人员得到正确的审计结论的难度增大。
内部审计的范围有一个逐渐扩大的过程。从早期的重点审计处理现金的职员的诚实性到资产、负债、损益审计，直到今天在传统的内部审计范围之外，内部审计被要求提示出所有重大的差错和舞弊，并对本企业持续经营能力提出详细的论证报告，对企业在财务方面是否健康作出评价，内部审计的范围已远远超出了传统的财务收支审计的范畴。有些企业甚至对内部审计提出了更高的要求，让内部审计的范围深入到企业的管理领域，在审计报告中必须包括财力信息、财务预测信息、关系到企业未来经营成败的因素、企业面临的营业或行业风险等等。有关这方面信息的不确定性很大，信息的风险很高，内部审计人员作出正确的审计结论的难度增加，内部审计风险也就在所难免。
另外，现代市场经济的显著特征就是经济发展的不稳定性非常之强。企业为了在激烈竞争的市场中谋生存求发展，经营规模总是在不断扩大，所进行的交易也日趋复杂化。业务数量的增多，使会计核算中出现记录不当的可能性亦随之增加，而且这种不当很容易被大量的其它信息所掩盖，难以发现。这就给内部审计带来函更多困难，审计结论与实际情况发生偏差的机率也就更高。
2、现代企业对内部审计意见的依赖程度是导致内部审计风险形成的另一个重要因素。
内部审计发展到今天，已经成为市场经济中现代企业不可或缺的有机组成分部，它在建立和维护企业经营体系的完整性、持续性、发展性等方面扮演着一个重要角色。没有它，企业的经营运作就会因推动自身的保护和依托而陷于被动和盲目冒险。因此，现代企业的决策者都非常依赖内部审计，以保证各种经济信息的可靠性，降低对整个企业经营决策的风险。可以想象，在这种情况下内部审计意见的不当会给企业带来多么大的损失，内部审计机构和内部审计人员将承担多么大的责任和损失，这种可能性的存在，直接导致了内部审计风险的形成。
3、企业经营背景对内部审计风险的形成也有着重大影响。
所谓企业经营背景导致内部审计风险的形成，是从以下几个方面来说的。
(1)企业的资金、人员、业务量的多少。在其他条件一定的情况下，资金、人员越多、业务量越大，信息包含错误且不被发现的可能性越高，内部审计风险也越大。
(2)企业员工的流动率。企业员工的频繁流动，体制的不断变革，就会使企业的经营环境处于一种经常变动的状态，企业的内部控制制度也随之变得更加薄弱，而内部控制力度的下降，不可避免地增大了错误或舞弊出现的可能性，从而给内部审计工作带来一定的风险。
(3)企业所处行业的性质。经营风险高的行业，其营业失败的可能性大，内部审计风险也比较高。例如，开发高科技产品的企业的经营风险就比一般行业高出许多。
(二)内部审计风险形成的主观原因
内部审计风险形成的主观原因是指人的因素对风险形成的影响。
1、内部审计机构在企业中的地位不合理。
在目前我国的大多数企业中，内部审计机构缺乏独立性和超脱性。一是归根结底内审机构只是企业一个普通的管理部门，它在工作上必须接受企业负责人的领导，服从其指令，在某种程度上要按照其意图办事。而企业大多数财务活动也同样是在负责人知晓的情况下或在其指示下进行的。这就使内部审计的结论经常不得不受到来自企业最高管理层的伙的影响，极易的作出不当审计意见。二是内部审计人员与财务人员和其他管理人员同为企业员工，他们在进行内部审计的时候，或多或少地会顾及到人际关系问题，审计的力度、准确性、严格性都会受到一定的影响。
2、内部审计人员自身的素质低下。
(1)内部审计人员的能力和经验不足。
事实上，对一个企业来说，内部审计能力永远是处于一种被动状态，始终在为满足企业经营发展的需要而努力，但也始终无法达到完全满足这种需要的程度。因为当旧的需要满足了，新的需要又产生了，而内部审计要满足不断出现的经营发展的需要，在审计能力上就须不断提高，等待技术上、理论上新的突破，但这又需要一个过程、一段时间。因此内部审计满足企业经营发展的需要只是相对的，而不是绝对的，内部审计人员的能力与企业需要之间总存在“期望差”，这个“期望差”导致了内部审计风险的出现。
审计经验是内部审计人员应拥有的一种重要技能，因为判断贯穿了整个内部审计的全过程，而判断能力不仅需要审计专业知识，更需要实务能力和丰富的实践经验。当内部审计人员的经验有限时，面对迅速变化的客观环境不一定能够适应，不能完全把握实践的内容，误判断出现的可能性增加，从而增大了内部审计风险。
(2)内部审计人员的工作责任心和职业关注状况达不到行业要求。
内部审计是一种专门的技术服务，内部审计人员有责任计划自己的审计工作，以查出可能对财务报表有重大影响的差错行为。同时，内审人员在实施审计过程中应有的技术和职业关注。内部审计人员的工作责任心，要求内部审计人员是高层次的德才兼备的人才，他们必须具有高尚的品德、正直的人格和一丝不苟的工作态度，必须具有扎实的会计、审计、法律知识和审计基本技能，具有敏锐的分析能力和准确的判断能力。如果内部审计人员达不到上述要求，就免不了会限制内部审计工和的开展，影响审计质量。保持应有的职业关注则是内部审计人员能够正确履行职责的一个必要条件。如果内部审计人员对审计过程中发现的疑点未进行扩大范围的审查，就是没有保持应有的职业关注，导致判断错误、遗漏重要的审计程序、采用不恰当的审计方法等等，直接造成内部审计风险的产生，因为一切未保持应有的职业关注的行为都是一种过失的表现，皆应承担责任和损失。
三、内部审计风险的基本特征和性质
(一)内部审计风险不以内部审计人员的意志为转移，是独立于内部审计人员之外的客观存在。
通过前面对内部审计风险形成原因的分析就会发现，内部审计风险总是存在于内部审计活动的过程之中，只是这些风险有时并未产生灾难性的后果，或对内部审计人员并未构成实质性的损失而已。所以，通过对内部审计风险的研究，我们只能认识和控制它，只能在有限的空间和时间内改变其存在和发生的条件，降低其发生的频率和减少损失的程度，而不能完全消除它。
(二)内部审计风险贯穿于内部审计活动的始终，渗入到内部审计活动的方方面面。
虽然内部审计风险通过最后的审计结论与预期的偏差表现出来，但是这种偏差是由多方面的因素引起的，内部审计活动的每一个程序、步骤都可能导致风险因素的产生。因此，有什么样的内部审计活动，就有与之相适应的内部审计风险，并最终会影响总的审计风险。也就是说内部审计风险具有普遍性，它存在于内部审计过程的每一个环节，任何环节的失误，都会增加最终的风险。
(三)内部审计风险是内部审计人员承担某种责任或遭受某种损失的可能性，是潜在的问题，并不一定会转为实在的风险。
内部审计责任的存在是形成内部审计风险的一个基本因素。如果内部审计人员在工作中不受任何约束，对自己的工作结果下承担任何责任，就不会形成内部审计风险，这就决定了内部审讯风险在一定时期里具有潜在性。如果内部审计人员虽然发生了偏离客观事实的行为，但没有造成不良后果，没有引起相应的经营损失，无需承担责任，那么这种风险就只停留在潜在的阶段，而没有转化为实在的风险。
(四)内部审计风险的发生具有偶然性，是一种随机现象，是内部审计人员非故意的行为引起的。
内部审计风险是由于某些客观原因，或内部审计人员并未意识到的主观原因造成的，并非内部审计人员故意行为。内部审计人员在无意中接受了风险，又在无意中承担了风险所带来的严重后果。肯定内部审计风险具有无意的随机性这一特点非常重要，因为只有在这一前提下，内部审计人员才会努力设法避免、减少内部审计风险，对内部审计风险的控制才有意义。倘若内部审计人员因某种私利故意作出与事实不符的审计结果，则由此承担的责任并不形成真正意义上的审计风险。所以，内部审计人员有意识行为所产生的后果不能被视为内部审计风险，它不在审计风险范畴之中。
四、内部审计风险的防范与控制
以上，研究了内部审计风险的涵义、形成的原因、特点，对内部审计风险有了一个较为准确的认识，在此基础上，即可考虑寻找防范和控制内部审计风险的方法和途径。
(一)内部审计风险的防范措施
对内部审计人员来说，防止诱发不利后果的事项的发生是一项很重要的策略，也是减少和避免内部审计风险的关键一环。内部审计风险的外部因素和内部因素，通常是通过质量控制这种形式来防范的。一般来说，质量控制的程序可概括如下：
1、创造和保持一种以崇高职业正直和威信为中心的内部审计文化和精神；
2、不断筛选、培训、激励内部审计人员；
3、根据最好的实务制定本企业内部审计的标准化程序、底稿和手册；
4、主动接受国家审计机关或社会审计组织的监督、指导和检查；
5、尽可能地消除主观因素引起的内部审计风险。
然而，尽管内部审计人员通过质量控制防范了审计风险，可是风险事项仍可能发生。一旦发生了风险事项，内部审计人员应当向企业管理层毫无保留地陈述客观事实，并提供相应的证据，以共同寻求使风险事项的影响面尽可能小的途径。
总之，内部审计风险防范的中心在于“防患于未然”，即确保内部审计风险尽可能“不会发生”，由此企业内部审计机构必须制定和实施审计质量控制准则，制定具体的审计质量控制制度。内部审计质量控制制度对于解决目前我国广泛存在的企业内部审计人员素质较低、工作缺乏指导和监督、缺乏检查和复核等一系列问题，保证企业内部审计的健康发展具有重要意义。
(二)内部审计风险的控制对策
内部审计风险的控制对策，涉及到内部审计风险的外部因素和内部因素的控制。它不仅是内部审计人员应尽的职责，也是内部审计业界应努力的方向。总的来说，控制内部审计风险的对策主要有：
1、保持内部审计的独立性。这一点非常重要，因为内部审计缺乏超然独立性是造成内部审计风险的最重要的原因之一。保持内部审计的独立性，就要改变“内审机构只是企业一个普通的管理部门，它在工作上必须接受企业负责人的领导，服从其指令，在某种程度上要按照其意图办事”的现状。在现代企业制度下，内审机构设在监事会和董事会下，一般比较超脱，甚至可以以第三者的眼光来进行内部审计工作。
2、企业必须挑选和使用合格的内部审计人员，并对他们定期进行适当的培训和监督指导。对于大多数的内部审计项目来说，相当多的工作是由缺乏经验的内审人员来完成的，而这种不是经验积累而成判断，内部审计人员就要承担较大的风险。所以合格的内部审计人员对控制内审风险非常重要。
3、内部审计人员必须遵守专业标准和职业道德要求。内部审计人员如果严格遵守各项专业标准和职业道德守则的要求。一般就不会发生重大过失。企业应大力加强内部审计人员专业标准教育和职业道德教育。同时，内部审计界应尽快制定新的《内部审计准则》。中国内部审计学会曾于1990年制定过一部《内部审计准则(草案)》，现在看来，这部准则存在许多不尽完善和合理之处，其效果与企业的期望之间有较大差距。所以，应该尽快制定出一套完整的《内部审计准则》，以利缩小这种差距，规范内审人员的审计行为，降低和控制内部审计风险。
4、内部审计人员必须深入了解本企业的生产、经营、贸易状况。很多内部审计风险发生的事例表明，内部审计人员之所以未能识别重大错误，一个重要原因就是他们不了解本企业的生产和经营。会计是企业经济活动的综合反映，不熟悉企业的生产、经营甚至企业贸易伙伴的业务，仅局限于有关的会计资料，就可能不了解经济资料反映的内容，也就可能发现不了某些错误。内部审计人员应于平时认真评估本企业及其所在行业的生产、经营和发展情况，不能把工作停留在审计时翻看帐簿、报表上，否则很容易遗漏重要的线索。
5、内部审计人员要执行合格的审计。合格的内部审计要求恰当地记录审计工作，编制良好的工作底稿；收集充分适当的证据，并公允地评价证据；把审计资源分配于高风险的部分，以确保识别所有的重大差错。
6、内部审计机构要建立健全质量控制制度。内部审计风险是与内部审计质量密切相关的。质量管理是内部审计机构各项管理工作的核心。内部审计机构建立健全一套严密、科学的质量控制制度，并把这套制度推行至每个人、每项业务，使内审人员按照专业标准的要求工作，以在审计的每一个环节上，识别风险因素，消除或减少风险因素。
以上，对企业内部审计风险的涵义、形成原因、特点、防范与控制进行了研究和分析。诚然，这些研究是肤浅的、表面性的，关于内部审计风险还有许多更加深入的、实质性的问题等待我们解决。当前，我国内部审计界所面临的不再是一个对内部审计风险观念上的改变问题，而是一个如何以内部审计风险为基础形成一种系统的内部审计方法的问题。随着现代企业制度在我国的全面推行和确立，我们所面临的内部审计风险会越来越多。只有在解决了内部审计风险控制的技术并使得以审计风险控制为基础的内部审计模式在内部审计实务中得以运用，我国的内部审计实务才会产生一个新的飞跃。（赵亮）
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