试论经济责任审计评价的特征及原则
马海宏（内蒙古自治区呼和浩特市审计局）
摘要：审计评价是经济责任审计的关键，审计评价具有价值判断的特征。根据其特征，审计评价分为正面评价、负面评价，目的评价、效果评价。在审计评价时，应将应然与实然相结合、整体评价和重要性评价相结合。
关键词：审计评价 价值判断 应然 实然
对领导干部开展经济责任审计，是市场经济体制下加强干部监督管理的重要举措，审计评价是经济责任审计的关键，把握审计评价的特征有助于做出公正的评价。
一、审计评价的价值判断特征
在《新华字典》中，评价的解释为评定价值高低，是对价值的判断。价值判断就是关于人、事实和喜好特征的陈述，它以假定的标准衡量人、事件和状态。比如：C审计项目是本年度最优秀的审计项目。该例句评价审计项目，这种语句就是价值判断。审计评价是价值判断，经责审计以加强对领导干部的管理和监督、推进党风廉政建设为目的，评价领导干部履职效果、遵纪守法情况，在审计事项和审计结论的联系中存在着审计人员的价值判断。
二、审计评价分类
（一）正面评价和负面评价
价值判断表达了符合愿望的（“好”）或者应当抛弃的（“坏”），审计评价作为价值判断,分为正面评价和负面评价。目前对领导干部经责审计的评价存在负面评价相对谨慎、正面评价不够稳健的情况。近年来，审计机关提出针对审计内容进行评价，坚持审计什么评价什么，未经审计或者审计证据不充分的内容不评价，这体现了稳健原则。在此基础上，审计人员评价尤其是正面评价已查证或者已认定的内容时，宜谨慎，不宜使用政治语言、文学语言等非审计专业术语。如有的审计评价使用“**地区以招商引资为重心，实现了地区经济跨越式发展”的语句，随后列举了工业总产值和工业增加值的增长率两个指标。首先，报告未建立和利用科学维度来评价经济发展，工业总产值和工业增加值的增长率仅是一个产出维度，无投入、效益、居民收入、可持续发展等组成的综合评价体系，评价经济发展不全面；其次，报告未采纳或建立指标、标准来界定发展的程度，跨越式发展是文学性描述语言，经济增长率达到多少是跨越式发展？很难界定，偏于感性，审计评价不够严谨。
（二）目的评价和效果评价
目的评价是从领导干部所做决策的文本出发，分析决策的侧重点和目的，适用于评价决策制定。针对党政领导提出的地区发展主要任务，审计人员要分析此决策的侧重点，是侧重于增加GDP还是提高城乡居民人均收入？是改善基础设施还是提高公共服务水平？分析这些决策是否针对地区当前发展不足，是否符合地区实际，做出目的评价。目前，针对党政领导的述职报告中提出的地区发展的主要任务和发展思路，有的经责报告不进行目的评价，而是在评价段列举审计组认可的领导决策，不提及未落实及审计组不认可的决策。这样的经责报告以不易察觉的方式回避了目的评价，造成目的评价缺失，评价不够全面。
效果评价适用于评价决策执行，以下以党政领导决策执行为例，阐述效果评价。党政领导提出了地区发展的主要任务，但是主要经济社会发展指标、其他国民经济主要指标中的某项或多项具体指标没有完成。或者地区发展主要任务完成了，但是所付出的成本巨大。如：有关单项国民经济主要指标（如GDP、财政收入）完成情况较好，但单位固定资产投资对应的GDP较低，造成地区资金使用效率较低；城镇居民总收入和农民总收入占GDP比重下降，造成居民财富积累的增长与地方经济发展和政府财政收入增长不同步；城镇居民总收入和农民总收入的比率进一步拉大，造成城乡居民收入差距进一步扩大。那么要综合分析原因，指出问题，界定领导干部应该承担的责任。
有的经责报告将决策制定和执行作为审计报告的基本情况进行描述，不放在审计评价段落，也不评价。经责报告的重点就是评价领导干部履职情况，无论放在报告哪个部分，都应该进行目的评价和效果评价。审计人员应重视而非回避、区分而非混淆目的评价和效果评价，避免不经分析直接将被审计对象述职报告中罗列的内容、描述的成绩作为审计评价，将被审计对象决策的目的作为决策效果进行评价，将决策的内容作为决策的执行进行评价。
三、经责审计评价的几点原则
（一）应然与实然相结合，体现审计评价的导向性
应然即应该怎样，包含价值观的目的，实然即实际怎样，是对事实的描述。在经责审计中，法律法规和国家有关规定和政策，以及责任制考核目标和行业标准等，是应然的评价标准。而实然即领导干部的履职情况，实然可以描述已审计的事实，也可以是相关统计数据、财务对比数据。将应然与实然相结合，利用法律法规和国家有关规定和政策，以及责任制考核目标和行业标准等评价标准对领导干部的履职情况进行对比分析，肯定成绩、指出问题、分析原因、界定责任，才能做出公正的审计评价。
如何将应然与实然相结合？如何将评价标准和领导干部的履职情况相结合，从而形成评价？审计报告是由语句构成，所以分析语句对理解审计评价具有重要意义。
语言学家将能够被证明是真或假的陈述称为理论性语句，它是对事实或关系的可检验的描写，理论性语句可分为描述性语句和分析性语句，描述性语句是对事实的说明，如：2008年B区的财政收入是10亿元。分析性语句是对概念、语句之间关系的表述，其正确和虚假可以通过逻辑思考得到证明，比如：3乘以4得12。
理论性语句不是价值判断，不具有价值判断的特点，不能直接作为审计评价、也不能引出或证明审计评价的结论。如有的经责审计评价“该局进行了大规模的公共基础设施建设，为我市相关事业发展提供了物质基础”，同时又指出了大量的基础设施建设中存在的问题。这种好的说一点、坏的说一点的分析方法存在着逻辑上的矛盾。公共基础设施建设、存在的问题都是实然，两者都存在的情况下，不能直接做出“为相关事业发展提供物质基础”的结论，需对投资金额的真实性、程序的合法性、经济和社会效益进行分析，结合评价标准，做出审计评价。如果投资金额不实、程序违法，则需说明不真实和不合法之处；如果基础设施建成后出现金额巨大、频繁的返修或者从未使用、使用过程中只对特定人开放、公共设施受益面小，那么不仅不能说提供了物质基础，还要指出其造成的投资资金的损失浪费和资产闲置问题；如果产权不清，则要指出国有资产流失的风险。又如，有的经责审计评价“**书记（区长）做了大量的工作，推动了区域经济的整体发展，经济实力得到增强”。大量工作并不必然导致经济发展和经济实力增强，有可能是低水平重复。这里需要标准、数据和分析来支持经济增长的结论。
（三）整体评价和重要性评价相结合
党政领导的经责审计涉及地区经济社会发展各方面，审计评价时要整体评价、突出重点。整体性评价宜通过经济指标体系分析，这方面杭州市审计局的《县（市）长经济责任审计评价指标分析实务初探》等一系列文章提供了值得学习借鉴的经验。重要性评价宜围绕“三重一大”（即：重大问题决策、重要干部任免、重大项目投资决策、大额资金使用）进行。如某经责审计报告提及政府投资建污水处理厂，建设程序不规范，后该厂没有运行，污水未经处理直接排放，报告中反映了该事项存在程序不规范的问题，但未评价其未运行所造成的后果，也未分析该重大项目未运行的原因。对发现的问题采取相应的处理处罚后，审计报告应分析这一事项决策、执行中存在的问题及所反映的深层次原因，评价领导干部对这一决策、事项应负的责任。
审计评价是经责审计的难点，审计人员应把握审计评价的特征，不断学习和研究审计评价的理论和方法，提高业务能力、完成审计任务，发挥审计作用。（马海宏）
关键词：审计评价 价值判断 应然 实然
对领导干部开展经济责任审计，是市场经济体制下加强干部监督管理的重要举措，审计评价是经济责任审计的关键，把握审计评价的特征有助于做出公正的评价。
一、审计评价的价值判断特征
在《新华字典》中，评价的解释为评定价值高低，是对价值的判断。价值判断就是关于人、事实和喜好特征的陈述，它以假定的标准衡量人、事件和状态。比如：C审计项目是本年度最优秀的审计项目。该例句评价审计项目，这种语句就是价值判断。审计评价是价值判断，经责审计以加强对领导干部的管理和监督、推进党风廉政建设为目的，评价领导干部履职效果、遵纪守法情况，在审计事项和审计结论的联系中存在着审计人员的价值判断。
二、审计评价分类
（一）正面评价和负面评价
价值判断表达了符合愿望的（“好”）或者应当抛弃的（“坏”），审计评价作为价值判断,分为正面评价和负面评价。目前对领导干部经责审计的评价存在负面评价相对谨慎、正面评价不够稳健的情况。近年来，审计机关提出针对审计内容进行评价，坚持审计什么评价什么，未经审计或者审计证据不充分的内容不评价，这体现了稳健原则。在此基础上，审计人员评价尤其是正面评价已查证或者已认定的内容时，宜谨慎，不宜使用政治语言、文学语言等非审计专业术语。如有的审计评价使用“**地区以招商引资为重心，实现了地区经济跨越式发展”的语句，随后列举了工业总产值和工业增加值的增长率两个指标。首先，报告未建立和利用科学维度来评价经济发展，工业总产值和工业增加值的增长率仅是一个产出维度，无投入、效益、居民收入、可持续发展等组成的综合评价体系，评价经济发展不全面；其次，报告未采纳或建立指标、标准来界定发展的程度，跨越式发展是文学性描述语言，经济增长率达到多少是跨越式发展？很难界定，偏于感性，审计评价不够严谨。
（二）目的评价和效果评价
目的评价是从领导干部所做决策的文本出发，分析决策的侧重点和目的，适用于评价决策制定。针对党政领导提出的地区发展主要任务，审计人员要分析此决策的侧重点，是侧重于增加GDP还是提高城乡居民人均收入？是改善基础设施还是提高公共服务水平？分析这些决策是否针对地区当前发展不足，是否符合地区实际，做出目的评价。目前，针对党政领导的述职报告中提出的地区发展的主要任务和发展思路，有的经责报告不进行目的评价，而是在评价段列举审计组认可的领导决策，不提及未落实及审计组不认可的决策。这样的经责报告以不易察觉的方式回避了目的评价，造成目的评价缺失，评价不够全面。
效果评价适用于评价决策执行，以下以党政领导决策执行为例，阐述效果评价。党政领导提出了地区发展的主要任务，但是主要经济社会发展指标、其他国民经济主要指标中的某项或多项具体指标没有完成。或者地区发展主要任务完成了，但是所付出的成本巨大。如：有关单项国民经济主要指标（如GDP、财政收入）完成情况较好，但单位固定资产投资对应的GDP较低，造成地区资金使用效率较低；城镇居民总收入和农民总收入占GDP比重下降，造成居民财富积累的增长与地方经济发展和政府财政收入增长不同步；城镇居民总收入和农民总收入的比率进一步拉大，造成城乡居民收入差距进一步扩大。那么要综合分析原因，指出问题，界定领导干部应该承担的责任。
有的经责报告将决策制定和执行作为审计报告的基本情况进行描述，不放在审计评价段落，也不评价。经责报告的重点就是评价领导干部履职情况，无论放在报告哪个部分，都应该进行目的评价和效果评价。审计人员应重视而非回避、区分而非混淆目的评价和效果评价，避免不经分析直接将被审计对象述职报告中罗列的内容、描述的成绩作为审计评价，将被审计对象决策的目的作为决策效果进行评价，将决策的内容作为决策的执行进行评价。
三、经责审计评价的几点原则
（一）应然与实然相结合，体现审计评价的导向性
应然即应该怎样，包含价值观的目的，实然即实际怎样，是对事实的描述。在经责审计中，法律法规和国家有关规定和政策，以及责任制考核目标和行业标准等，是应然的评价标准。而实然即领导干部的履职情况，实然可以描述已审计的事实，也可以是相关统计数据、财务对比数据。将应然与实然相结合，利用法律法规和国家有关规定和政策，以及责任制考核目标和行业标准等评价标准对领导干部的履职情况进行对比分析，肯定成绩、指出问题、分析原因、界定责任，才能做出公正的审计评价。
如何将应然与实然相结合？如何将评价标准和领导干部的履职情况相结合，从而形成评价？审计报告是由语句构成，所以分析语句对理解审计评价具有重要意义。
语言学家将能够被证明是真或假的陈述称为理论性语句，它是对事实或关系的可检验的描写，理论性语句可分为描述性语句和分析性语句，描述性语句是对事实的说明，如：2008年B区的财政收入是10亿元。分析性语句是对概念、语句之间关系的表述，其正确和虚假可以通过逻辑思考得到证明，比如：3乘以4得12。
理论性语句不是价值判断，不具有价值判断的特点，不能直接作为审计评价、也不能引出或证明审计评价的结论。如有的经责审计评价“该局进行了大规模的公共基础设施建设，为我市相关事业发展提供了物质基础”，同时又指出了大量的基础设施建设中存在的问题。这种好的说一点、坏的说一点的分析方法存在着逻辑上的矛盾。公共基础设施建设、存在的问题都是实然，两者都存在的情况下，不能直接做出“为相关事业发展提供物质基础”的结论，需对投资金额的真实性、程序的合法性、经济和社会效益进行分析，结合评价标准，做出审计评价。如果投资金额不实、程序违法，则需说明不真实和不合法之处；如果基础设施建成后出现金额巨大、频繁的返修或者从未使用、使用过程中只对特定人开放、公共设施受益面小，那么不仅不能说提供了物质基础，还要指出其造成的投资资金的损失浪费和资产闲置问题；如果产权不清，则要指出国有资产流失的风险。又如，有的经责审计评价“**书记（区长）做了大量的工作，推动了区域经济的整体发展，经济实力得到增强”。大量工作并不必然导致经济发展和经济实力增强，有可能是低水平重复。这里需要标准、数据和分析来支持经济增长的结论。
（三）整体评价和重要性评价相结合
党政领导的经责审计涉及地区经济社会发展各方面，审计评价时要整体评价、突出重点。整体性评价宜通过经济指标体系分析，这方面杭州市审计局的《县（市）长经济责任审计评价指标分析实务初探》等一系列文章提供了值得学习借鉴的经验。重要性评价宜围绕“三重一大”（即：重大问题决策、重要干部任免、重大项目投资决策、大额资金使用）进行。如某经责审计报告提及政府投资建污水处理厂，建设程序不规范，后该厂没有运行，污水未经处理直接排放，报告中反映了该事项存在程序不规范的问题，但未评价其未运行所造成的后果，也未分析该重大项目未运行的原因。对发现的问题采取相应的处理处罚后，审计报告应分析这一事项决策、执行中存在的问题及所反映的深层次原因，评价领导干部对这一决策、事项应负的责任。
审计评价是经责审计的难点，审计人员应把握审计评价的特征，不断学习和研究审计评价的理论和方法，提高业务能力、完成审计任务，发挥审计作用。（马海宏）
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