整分合原理在审计项目实施中的应用
刘铁（审计署京津冀特派办）
《审计法实施条例》规定，审计机关应当根据年度审计项目计划，组成审计组，实施审计。审计组为了实现高效率组织实施审计项目，始终贯穿整分合原理。应用整分合原则，—般经过整体目标确立、系统分解、组织综合三个步骤，整体是前提，分工是关键，综合是保证。关键是系统分工。科学地分解审计项目任务，审计项目分工才能合理，审计工作规范，审计任务责任目标才能落实，实现对审计项目有效管理。
一、整分合原理的概念、应用原则
整分合原理是现代管理基本原理之一。就是在整体规则下明确分工，在分工基础上有效地综合。应用整分合原理三个环节：一是对整体详细了解。整体可以是一项工作、一个部门、一个行业、一个产品等等。要详细了解整体的功能目的、历史现状、作用地位及运动规律等。二是科学分解。即明确各个局部，就是明确分工。没有分工的整体只是混浊的原始物，构成不了现代有序的系统。三是组织、综合协作。进行强有力的组织管理，使各个方面的环节同步协调、综合平衡地发展，在纵向的分工之间建立起必要的横向联系等。
整分合原理应用于审计项目的实施，既有其实际应用中的共性原则，同时审计项目实施工作又具有一定的特性。整分合原理应用于审计项目的实施与其他管理工作的共性是，经过整体目标确立、分解、组织综合三个步骤，首要任务是整体把握，对工作对象的整体情况有深入的了解，处理好整体与局部的关系。主要内容是组织综合，使现场工作系统正常运转。这就必须靠组织管理所产生的合力，而这种合力的形成，是在分工的基础上进行协作，靠强有力的组织综合。
二、审计项目的特点和整分合原理的应用
审计项目具有计划性、强制性、期限性、风险性、程序性的特性。审计项目的计划性要求审计人员必须按照既定的审计计划安排开展审计工作，而不能擅自改变计划确定的审计目标、审计内容和审计对象。
审计项目确定的被审计单位和审计的重点内容，以及审计人员通过审计行为做出的审计报告、审计结论、审计决定等都代表国家行政机关做出的具体行政行为，受到国家行政强制力的保护；
审计项目的期限性要求审计人员必须严格遵守审计计划的时间要求，在规定的期限内完成审计工作，非遇特殊情况不得擅自延长或缩短审计工作的时间。
审计项目的风险体现为两个方面：一是被审计单位存在重大违法行为，提供虚假资料掩盖真相，导致审计项目的失败出具了错误审计结论和审计报告；二是审计人员未能认真履行审计职责和程序，造成遗漏重大违法违纪问题，并最终导致审计结果失败的可能性。
审计项目的实施过程中，审计人员必须按照《审计法》、《审计实施条例》和国家审计准则要求的审计步骤进行。即使是计算机审计的“审前调查、采集数据、清理转换验证数据、构建审计中间表、建立审计分析模型、发现线索、精确延伸”七步流程，也应遵循审计法、审计法实施条例和国家审计准则要求的审计步骤，在某些程序方面有所创新。
整分合原理在审计项目中的应用包括审计任务目标的确认和分解；人员任务安排、审计技术支持、执行时间分解；综合审计结果等内容。
三、整分合原理在审计项目中的应用
审计组在领受审计项目后，审计工作方案规定了原则、内容、范围和时间等要求，审计组必须在较短的时间内完成对被审计对象的审计前调查，制订审计实施方案。在制订审计实施方案过程中，应用整分合原理，将审计任务目标、审计人员分工、审计时间安排进行分解，在科学分解的基础上，对审计综合结果提前进行规划。
（一）审计任务目标确认和分解。审计组在对面被审计对象的特点进行初步调查后，结合审计项目任务目标，对其进行明确，并以审计实施方案的形式将其确定下来。审计实施方案。根据审计工作方案确定的总体目标，在审前调查的基础上，结合被审计单位的具体情况和行业特点确定审计实施重点。如企业领导人员经济责任审计的目标是评价领导人员的经济责任的履行情况。根据企业领导人员承担的经济责任的内容，则需分别审计被审计单位的财务收支真实性、资产质量、重大决策情况、个人遵法守纪情况等。再根据审前调查确定的重点对这些方面内容的目标、任务进行明确。
（二）审计组成员分工确认和分解。人员的组成和构成。任何审计项目都离不开审计人员的整合，即使是同一处室的人员，也存在专业背景、审计经验、性格特征等多方面的差异。充分认识每个审计人员的特征并合理分工，是整个审计项目成果最大化的前提条件。有的审计任务侧重于计算机审计模型的构建，有的审计任务侧重于分析和外围调查。审计的不同阶段，侧重有所不同，发现线索阶段需要审计经验丰富的审计人员为主，审计成果提升阶段需要分析能力和宏观意识较强的审计人员为主等。因此，在审计的不同阶段，动态调配审计资源，对于整个审计任务的完成具有重要意义。在审计项目的日常管理中，应定期召开审计组会议。审计组长和主审通过听取大家的审计工作情况介绍，汇总梳理审计线索，为牢牢把握审计目标而研究下一步工作安排。
（三）审计实施时间分解确认和分解。根据总体项目时间要求，应合理划分审前调查、现场审计、审计报告各自的时间范围。审计项目的开始时间和最终向审计署提交的审计报告的时间都是由审计署确定的。审计报告要经历审计组内部修改、征求被审计单位意见、提交审计机关法制部门审理复核、审计机关复核报出等程序，时间可以大体确定。关键是如何划分审前调查和现场审计的时间，如果审计署有提交审计实施方案的硬性要求，应按照审计署的要求在规定的时间内上报审计实施方案，审计实施方案的上报时间就是审前调查和现场审计的时间分界点。如无审计实施方案的硬性上报时间要求，则需根据被审计对象的特点和业务、组织结构的复杂程度列明审计调查提纲，并根据审前调查提纲和现有审计人员的业务水平、专业特长预计审前调查所需时间，最终确定审前调查和现场审计的时间界限。
（四）实施过程中的任务调整确认和分解。特殊问题的发现和规划。审计中可能发现审前调查未发现并且在审计实施方案中没有明确的重大问题。这可能是因为通过深入审计调查扩大审计调查范围如利用外部数据、接到举报线索等因素而导致的。如果该类问题没有突破审计工作方案和审计实施方案的确定的工作目标，则应纳入审计的范围，并根据重要性等因素重新调整审计任务，必要时调整审计实施方案并报审计组长审批。如果该问题在截至目前属于按重要性程度排序比较靠前的，就需要调整人力安排。一是负责查处按照问题重要性排序比较靠后的问题的审计人员暂时停止手中的任务来审计这一刚刚发现的问题线索，待该问题查实取证结束直至编报审计信息后再完成原来的审计任务。二是从正在审计各问题的审计人员抽调部分人力组成新的审计小组实行重点突破，各项审计任务仍然齐头并进地开展。
（五）综合分析和审计报告撰写。审计报告阶段是整分合原理在审计项目实施中“合”的阶段，但该阶段也同样属于一个完整的“整、分、合”过程。审计人员在撰写审计报告时，首先将各个审计工作底稿归纳整理，对整个被审计对象形成一个整体的认识和客观的评价。具体撰写审计报告时，再根据问题的性质进行分类描述。最后将形成的审计报告初稿交由审计组所在部门修改完善。在修改审计报告时，除对问题的事实描述是否清晰、定性是否准确、结构是否合理进行通盘考量外，还要对照整体的审计目标对问题进行取舍、重分类等，以使整个审计报告既符合被审计对象的总体情况，又能与整体的审计目标相吻合。
（六）目标实现。经过审前调查，审计组确立总体审计目标。为确保总体审计目标的顺利实现，一是科学的分解审计任务。二是不断检查和修正审计实施中不符合审计总体目标的问题和事项。三是报告阶段将与审计目标不相符的事项以其他形式反映，不能冲淡主题。四是每个审计项目结束后应适时总结经验，对于如何分解任务、如何评估审计目标的实现逐渐形成更加清晰的认识，从而使整分合原理在审计项目实施中运用自如，促进审计项目目标的顺利实现。（刘铁）
一、整分合原理的概念、应用原则
整分合原理是现代管理基本原理之一。就是在整体规则下明确分工，在分工基础上有效地综合。应用整分合原理三个环节：一是对整体详细了解。整体可以是一项工作、一个部门、一个行业、一个产品等等。要详细了解整体的功能目的、历史现状、作用地位及运动规律等。二是科学分解。即明确各个局部，就是明确分工。没有分工的整体只是混浊的原始物，构成不了现代有序的系统。三是组织、综合协作。进行强有力的组织管理，使各个方面的环节同步协调、综合平衡地发展，在纵向的分工之间建立起必要的横向联系等。
整分合原理应用于审计项目的实施，既有其实际应用中的共性原则，同时审计项目实施工作又具有一定的特性。整分合原理应用于审计项目的实施与其他管理工作的共性是，经过整体目标确立、分解、组织综合三个步骤，首要任务是整体把握，对工作对象的整体情况有深入的了解，处理好整体与局部的关系。主要内容是组织综合，使现场工作系统正常运转。这就必须靠组织管理所产生的合力，而这种合力的形成，是在分工的基础上进行协作，靠强有力的组织综合。
二、审计项目的特点和整分合原理的应用
审计项目具有计划性、强制性、期限性、风险性、程序性的特性。审计项目的计划性要求审计人员必须按照既定的审计计划安排开展审计工作，而不能擅自改变计划确定的审计目标、审计内容和审计对象。
审计项目确定的被审计单位和审计的重点内容，以及审计人员通过审计行为做出的审计报告、审计结论、审计决定等都代表国家行政机关做出的具体行政行为，受到国家行政强制力的保护；
审计项目的期限性要求审计人员必须严格遵守审计计划的时间要求，在规定的期限内完成审计工作，非遇特殊情况不得擅自延长或缩短审计工作的时间。
审计项目的风险体现为两个方面：一是被审计单位存在重大违法行为，提供虚假资料掩盖真相，导致审计项目的失败出具了错误审计结论和审计报告；二是审计人员未能认真履行审计职责和程序，造成遗漏重大违法违纪问题，并最终导致审计结果失败的可能性。
审计项目的实施过程中，审计人员必须按照《审计法》、《审计实施条例》和国家审计准则要求的审计步骤进行。即使是计算机审计的“审前调查、采集数据、清理转换验证数据、构建审计中间表、建立审计分析模型、发现线索、精确延伸”七步流程，也应遵循审计法、审计法实施条例和国家审计准则要求的审计步骤，在某些程序方面有所创新。
整分合原理在审计项目中的应用包括审计任务目标的确认和分解；人员任务安排、审计技术支持、执行时间分解；综合审计结果等内容。
三、整分合原理在审计项目中的应用
审计组在领受审计项目后，审计工作方案规定了原则、内容、范围和时间等要求，审计组必须在较短的时间内完成对被审计对象的审计前调查，制订审计实施方案。在制订审计实施方案过程中，应用整分合原理，将审计任务目标、审计人员分工、审计时间安排进行分解，在科学分解的基础上，对审计综合结果提前进行规划。
（一）审计任务目标确认和分解。审计组在对面被审计对象的特点进行初步调查后，结合审计项目任务目标，对其进行明确，并以审计实施方案的形式将其确定下来。审计实施方案。根据审计工作方案确定的总体目标，在审前调查的基础上，结合被审计单位的具体情况和行业特点确定审计实施重点。如企业领导人员经济责任审计的目标是评价领导人员的经济责任的履行情况。根据企业领导人员承担的经济责任的内容，则需分别审计被审计单位的财务收支真实性、资产质量、重大决策情况、个人遵法守纪情况等。再根据审前调查确定的重点对这些方面内容的目标、任务进行明确。
（二）审计组成员分工确认和分解。人员的组成和构成。任何审计项目都离不开审计人员的整合，即使是同一处室的人员，也存在专业背景、审计经验、性格特征等多方面的差异。充分认识每个审计人员的特征并合理分工，是整个审计项目成果最大化的前提条件。有的审计任务侧重于计算机审计模型的构建，有的审计任务侧重于分析和外围调查。审计的不同阶段，侧重有所不同，发现线索阶段需要审计经验丰富的审计人员为主，审计成果提升阶段需要分析能力和宏观意识较强的审计人员为主等。因此，在审计的不同阶段，动态调配审计资源，对于整个审计任务的完成具有重要意义。在审计项目的日常管理中，应定期召开审计组会议。审计组长和主审通过听取大家的审计工作情况介绍，汇总梳理审计线索，为牢牢把握审计目标而研究下一步工作安排。
（三）审计实施时间分解确认和分解。根据总体项目时间要求，应合理划分审前调查、现场审计、审计报告各自的时间范围。审计项目的开始时间和最终向审计署提交的审计报告的时间都是由审计署确定的。审计报告要经历审计组内部修改、征求被审计单位意见、提交审计机关法制部门审理复核、审计机关复核报出等程序，时间可以大体确定。关键是如何划分审前调查和现场审计的时间，如果审计署有提交审计实施方案的硬性要求，应按照审计署的要求在规定的时间内上报审计实施方案，审计实施方案的上报时间就是审前调查和现场审计的时间分界点。如无审计实施方案的硬性上报时间要求，则需根据被审计对象的特点和业务、组织结构的复杂程度列明审计调查提纲，并根据审前调查提纲和现有审计人员的业务水平、专业特长预计审前调查所需时间，最终确定审前调查和现场审计的时间界限。
（四）实施过程中的任务调整确认和分解。特殊问题的发现和规划。审计中可能发现审前调查未发现并且在审计实施方案中没有明确的重大问题。这可能是因为通过深入审计调查扩大审计调查范围如利用外部数据、接到举报线索等因素而导致的。如果该类问题没有突破审计工作方案和审计实施方案的确定的工作目标，则应纳入审计的范围，并根据重要性等因素重新调整审计任务，必要时调整审计实施方案并报审计组长审批。如果该问题在截至目前属于按重要性程度排序比较靠前的，就需要调整人力安排。一是负责查处按照问题重要性排序比较靠后的问题的审计人员暂时停止手中的任务来审计这一刚刚发现的问题线索，待该问题查实取证结束直至编报审计信息后再完成原来的审计任务。二是从正在审计各问题的审计人员抽调部分人力组成新的审计小组实行重点突破，各项审计任务仍然齐头并进地开展。
（五）综合分析和审计报告撰写。审计报告阶段是整分合原理在审计项目实施中“合”的阶段，但该阶段也同样属于一个完整的“整、分、合”过程。审计人员在撰写审计报告时，首先将各个审计工作底稿归纳整理，对整个被审计对象形成一个整体的认识和客观的评价。具体撰写审计报告时，再根据问题的性质进行分类描述。最后将形成的审计报告初稿交由审计组所在部门修改完善。在修改审计报告时，除对问题的事实描述是否清晰、定性是否准确、结构是否合理进行通盘考量外，还要对照整体的审计目标对问题进行取舍、重分类等，以使整个审计报告既符合被审计对象的总体情况，又能与整体的审计目标相吻合。
（六）目标实现。经过审前调查，审计组确立总体审计目标。为确保总体审计目标的顺利实现，一是科学的分解审计任务。二是不断检查和修正审计实施中不符合审计总体目标的问题和事项。三是报告阶段将与审计目标不相符的事项以其他形式反映，不能冲淡主题。四是每个审计项目结束后应适时总结经验，对于如何分解任务、如何评估审计目标的实现逐渐形成更加清晰的认识，从而使整分合原理在审计项目实施中运用自如，促进审计项目目标的顺利实现。（刘铁）
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