【摘要】  国外援贷款项目审计质量存在哪些不足，可能为审计结论带来哪些风险。本文认为：有十大风险和不足可能影响审计质量，应加以合理防范。
    【关键词】  援贷款  绩效  风险

    我国利用国外援贷款资金实施的项目在引进国外资金的同时，引进国外先进的设备、技术、管理方法，提高国外援贷款项目的绩效审计质量事关维护国家信誉、与国际经济接轨、国家外债举借决策、降低偿债风险，意义非常巨大。如何合理防范审计风险，提高审计质量是审计机关研究国外援贷款项目绩效审计应重点关注的事项。
    对项目认识的局限性，获取信息的不完备性以及未来事物本身的不确定性使得绩效审计结果偏离实际，导致利用外资决策失误，是项目绩效审计的风险所在。只有在审计前正确地认识到相关的风险，并在实施过程中加以控制，合理地降低和防范风险，才能更有效地提高审计质量。
    风险一、审计目标雷同。防范方法：以援贷款项目类型和实施目标为基础确定绩效审计目标。
    一般来讲，绩效审计的目标是掌握基本情况，反映存在的问题，分析原因，评价项目的经济性、效率性、效果性、公平性，提出审计建议，促进规范管理项目，提高外资利用水平。在这个审计目标框架下各具体援贷款项目的绩效审计目标还应再进一步具体明确。分析一下我国现有的援贷款项目类型与实施目标。2009年对外公告审计结果的国外援贷款项目有90个。首先从款项来源的性质看，这90个项目除33个为赠款项目外，其余一般为贷款和援助项目，涉及资金归还问题，需要进行偿债能力或非赢利项目的财务分析。其次从实施项目的主体看，90个项目中只有1个直接为企业（微小企业转贷款）外，其余多数项目投入交通、能源、卫生、环保、教育等公共部门和领域，因此涉及企业贷款的项目一般应考虑资金成本与盈利能力对比分析，而其他项目则重点考量公平性、环保性等。各种目标的选择应根据该目标对援贷款项目的价值影响大小来排列，在此基础上，将目标具体化，从而确定该项目的审计目标的侧重点，而不应每个项目审计目标雷同。
    风险二、资料数据不可靠。防范方法：对所用数据进行验证。
    信息是绩效审计分析和评价的基础和必要条件，全面准确地了解和掌握有关资料数据是绩效审计的最基本要求。由于这些信息的存在方式不固定，常常以单个材料的形式出现，如工作总结、汇报材料、统计数据等，其真实性和可靠性应与其他数据资料相核对印证后方可用作审计分析。相对可靠的其他数据有该单位的财务数据、政府的经济规划、行业有关的技术定额、规范、指标等。否则，对未经验证的不可靠的数据进行分析将是无源之水、无本之末。
    风险三、审计分析主观臆断。防范方法：实事求是地分析。分析要有逻辑性、说服力，只有对各种行业的项目进行实事求是的分析，才能对项目绩效得出科学的结论。绩效审计的本意是对项目实施过程中各种因素给出明确的、综合的数量概念，通过实事求是的分析比较确定取舍，但是一个复杂的项目，总有一些因素不能量化，不能直接进行定量分析，只能平行罗列，分别进行对比和作定性分析。因此，在绩效审计时，应遵循定量分析与定性分析相结合的原则，以定量分析为主，力求能够正确反映项目实施中的所费（投入）与所得（效益），对不能直接进行数量分析比较的，则应是实事求是地进行定性分析，而不是以感觉为基础的主观臆断。
    风险四、外部专家未按要求工作或独立性不够。防范方法：加强外部专家工作的督促和指导。
    利用外部专家是开展各种行业领域绩效审计时机关人力资源不足的有力补充。但由于外部专家不熟悉审计机关的审计方案和审计思路，往往审计工作不能完全符合审计目标，此外，专家还可能由于职业的原因会对发现问题持保守态度，不愿意针锋相对。对此，审计机关应对外部专家的工作加强督促和指导。对重要的审计事项和关键点，有必要利用专家工作的同时采取其他方法来获取资料数据与专家工作结果相核对、验证外部专家的结论，对于可能影响专家工作的原因要帮助分析并加以排除。或了解外部专家工作流程，通过控制流程关键点来提高专家工作质量和公正性。
    风险五、常规检查理解不够深入全面。防范方法：重视访谈和调查的灵活运用。
    常规的检查方法有摘录和处理现有的官方统计数据、被审计单位的业务数据，或者以阅读和选录官方的（代表被审计单位）的总结和回报材料等，在这类检查后形成审计人员对某事项的深刻理解，用于说明或支撑某种观点，最后将众多观察情况和某种观点写入审计报告，形成审计意见。这种方式通常是简便且有效的，但往往不够深入全面。由于上述资料一般出自被审单位的某个受命参与该项目的人群，其提供资料时也会带有自身的理解和观点，为科学准确地评价某事项，绩效审计时应注意获得更全面和深入的资料，而访谈和调查由于方式的灵活多样显得尤其重要，可以用来核对事实、多渠道获取信息和支撑不同意见，收集其他方式不易获得的有重要参考价值的信息。实际运用时，可根据疑点有意识地设计调查问题和访谈提纲，在不同层次和职位中选择调查对象和访谈对象。
    风险六：审计标准不适当。防范方法：与专家和利益相关者达成直接的审计标准。
    审计标准是一种用来评价项目经济性、效率性和效果性的合理的、可实现的绩效标准。达到或超越标准，说明可发表肯定意见，否则，则意味着保留意见或提出有需要改进的建议。标准对于绩效审计具有重要作用：对审计组来讲是审计结论的依据、对被审单位是认可还是否定审计结论的依据。双方是否能就同一事项达成共识，审计标准的认同是关键，如果双方对标准的理解存在冲突，势必会对基于标准对比后的结论有分歧。由此，在法律法规没有明确规定或标准不是公认的情况下，双方必须就标准达成共识，哪怕只是短期的或直接的或是略低的标准。在此过程中，争取被审单位管理部门的有关人员的投入通常是有效的，如果被审单位能介入审计标准的开发，那么，对于标准的分歧将在开展审计取证及报告之前就予以解决。同时，在审与被审之间寻找一个相对独立在某个领域较权威的专家也显得必要起来，这项举措可使标准的确立更具客观性和可接受性，不会因角色的对立产生非理性的判断，也不会因角色的原因双方都难以接受对方提出的观点。通过专家解析和衡量下形成的客观的可接受的标准将使审计工作处于一种和谐的可操作的状态，从而顺利完成审计目标。
    风险七：社会评价面面俱到。防范方法：按步骤有选择地确定重点。
    世界银行和海外开发署对发展中国家进行援助的某些项目要求进行社会评价，且评价的重要性越来越被社会所认同，通过分析项目所涉及的各种社会因素，评价项目的社会可行性，提出项目与社会协调关系，规避社会风险。由于社会影响在层次上可包括国家、地区和项目，在广度上又可包括社会环境、社会经济、自然资源、生态环境等，其中社会影响又涉及居民收入、生活质量、就业、文化、教育、卫生、基础设施、社会服务等方面，如果各方面面面俱到，审计工作将洋洋洒洒、难以收场。因此选择重点进行深化将是对审计人员职业判断和审计水平的考验。如何从大堆的因素里找到关联度最强的切入点，除了知识的积累、经验的判别，还可采取必要的步骤辅佐审计人员寻找重点。在项目利益相关群体开展各种调查，在此基础形成各种影响因素的排序，而后对排列出的因素中筛选出重点。然后再逐个展开深化。
    风险八、环境影响评价狭隘化。防范方法：应从全社会的角度科学看待。
    环境影响评价重在对当地环境容量分析和项目带来的环境影响进行评价。但审计中也会发现某些影响环境和气候的项目由世界银行赠款淘汰的项目在当地被淘汰后转而向一些经济相对落后的地区转移。虽然从程序和规定上均未发现违反的情况，但放大这些事情看，就是“我们地球人，共有一个蓝天，共有一块土地”。
    生态环境是一个有机的整体，对一个项目的环境评价，不仅要评价当地是否受益，还要评估其对周边地区、下游地区等相关地区的影响。
    风险九、审计报告过于追求精确。防范方法：含糊准确比绝对错误好一些。
    审计过程是一个理想与现实之间不断妥协的过程，由于管理水平和理解能力存在个体差异，如完全按理想化的要求难以收集到全部信息，只有在实务中以一种退而求其次的状态完成取证过程。在将收集到的全部信息汇总归纳成审计意见写入审计报告时，如过于追求精确无误，则将会出现许多不明智的分析和判断，易冲淡绩效审计的实质内容，而在一些细枝末节上纠缠，使报告不得要领。这时，不妨满足于含糊准确。有时不太精确的数据资料，既符合逻辑推理，又符合实际水准。用“含糊准确”处理信息，还将是审计人员顺应时代作出的明智选择。与此同时，还可采取一些补救措施，如对于一些审计人员认为不太准确的资料，可以在报告中告知资料来源的渠道和局限。当然，此种风险与没有风险之间往往只是一步之遥。
    风险十、审计报告公告引争议。防范方法：重大事项专题报告。
    在审计报告形成后，通过广播、电视、报纸、杂志等出版物、互联网、新闻发布会、公报、公告以及其他形式公布审计结果，提高审计工作的透明度和审计报告的可用性是开展绩效审计的终极意义。但如果涉及审计工作中发现的与宏观经济管理有关的重要问题和重大的事件，在政府未采取措施前过早地向社会公布，可能会在社会上引起不必要的争议。不妨在公告前先行向本级人民政府和上级审计机关以审计要情或其他形式作专题报告，以便在报告向全社会披露前有关部门及时采取相应的决策和措施纠正问题。在此基础上向社会公布结果，接受社会公众的讨论和批评，充分发挥社会公众监督的作用，既维护了政府的形象，同时对社会公众也有更好的交代。（卞慧娟）

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