环境绩效审计中存在的问题及对策
刘迎祥（审计署驻昆明特派办）
摘要：近年来，随着我国对环境保护的重视和对环境保护投入的加大，审计署组织了诸如青藏铁路、“三河三湖”、长江上游水污染防治、节能减排、黄河流域水污染防治等一系列环境审计项目，并对环境绩效审计进行了一系列的尝试，对加强我国环境保护取得了一定成效，但目前我国政府环境绩效审计发展过程中还存在诸制约因素，本文拟通过探讨政府环境绩效审计过程中存在的问题和困难，有针对性的提出加强我国政府环境绩效审计的建议。
关键词：环境审计 环境绩效审计 评价标准 对策
一、环境绩效审计现状
近年来，随着我国对环境保护的不断重视，用于环境保护方面的资金逐年增加，2001年至2008年我国环境污染治理投资总额分别为1106.6亿元、1367.2亿元、1627.7亿元、1909.8亿元、2388.0亿元、2566.0亿元、3387.28亿元和4490.3亿元，占当年GDP的比重逐年上升，从2001年的1.01％增长到了2008年的1.49％。
审计署近年来组织了较多的环境审计项目，如青藏铁路、天然林资源保护工程、退耕还林试点工程、“三河三湖”、长江上游水污染防治、节能减排、黄河流域水污染防治等一系列环境审计项目，环境审计在监督、评价政府和企事业单位的环境管理系统以及在经济活动中产生的环境问题和环境责任方面取得了一定的成效，有效地保护了当地的生态平衡，取得了良好的成效。近年来，审计署也探索性的进行了环境绩效审计的实践，如对“三河三湖”项目实施了环境绩效审计，并取得了一定成果。目前，我国的环境审计项目大多还局限于财务审计和合规性审计，绩效审计相对较少，在环境绩效审计方面也还存在一定困难和问题。
二、环境效益审计中存在困难及问题
（一）环境绩效审计对象的效益具有滞后性
环境保护是一项长期工程，环境质量的改善也需要一个长期的过程，因此，政府环境审计的许多项目的效益表现为间接的效益性和滞后性，如天然林资源保护工程项目，不能仅凭山上树木增加了，森林覆盖率提高了，就可以评价项目的效益，项目可能涉及环境质量的改善、空气质量的改善、水质的提高等多个方面，仅凭几个指标无法对项目效益进行全面客观评价；水污染防治项目，也不可能通过水质指标提高了，也需要对水中鱼类数量、水中植物种类的变化对项目效益进行全面评价。而这些效益效果短时间内是无法体现出来的，有些项目的效益可能需要几年或十几年才能体现出来，审计人员对项目的效益难以评价。同时，这些效益很难获取审计证据，特别是量化证据，而发表审计意见也比财务审计难度更大。
（二）效益评价标准难以统一制定
环境绩效审计涉及环境保护的大气、水、土壤等各个方面，每个方面又涉及很多内容，涉及到的评价标准有水环境保护标准、大气环境保护标准、土壤环境保护标准、环境噪声标准、固体废物与化学品环境污染控制标准、核辐射与电磁辐射环境保护标准、生态环境保护标准等，仅以水环境保护标准为例，就有地面水环境质量标准、海水水质标准、地下水质量标准、渔业水质标准、农田灌溉水质标准等，各种环境保护标准众多且专业性强，需要审计人员根据不同的审计项目按照一定标准，找出影响效益的各种因素进行分析评价，本身难度较大；同时，我国环境保护发展相对较晚，部分执行标准尚未形成完整的环境保护标准，使得审计人员在开展工作的时候，有时无法根据现有准则做出准确的决断。因此，在审计工作中无法向财政（财务）收支、专项资金审计评价一样，制定统一执行标准。
（三）效益评价对象和范围较为复杂
影响环境绩效审计的因素多种多样，环境绩效审计是一种具有很强综合性的审计。政府环境绩效审计涉及对国家环境法律、政府环境政策制度和企事业单位的内部环境管理制度的评价，以确定环境法律、法规、政策和制度的科学性和合理性；对政府环境管理专门机构设置和企事业单位内部自设环境管理机构设置的合理性及工作效率的审计，以确定环境管理机构的设置及工作效率；对政府部门制定的环境规划和企业发展规划中的环境因素进行绩效评价，以确定环境规划决策的科学性和合理性；对环境项目的经济型、效率性和效果性进行评价，以确定环境投资项目的绩效。因此，环境绩效审计的对象和范围应包括被审计单位的全部环境管理活动，不仅包括环境资金流转的管理活动，而且包括非环境资金的环境管理活动，较之传统审计，其判断环境经济活动涉及的范围更广、不确定性更大，因而审计风险更高。
（四）传统审计方法无法满足环境效益审计需要
环境审计方法与环境审计质量密切相关，是决定环境审计质量的关键。我国的现阶段政府环境审计主要是以环境保护专项资金为主线，以财务审计为基础，检查环境保护资金的筹集、使用及管理情况，主要运用的还是一般财务收支审计的审计思路和审计方法。而环境绩效审计可能更多的是对环境相关指标的评价，需要用到大量的环境业务数据，如水质状况、空气质量等，并需要对相关数据的真实性和准确性进行验证，传统的审计方法是无法完成的，需要审计人员在实际工作中不断创新审计方法，已达到提高审计工作效率、降低审计风险的目的。
（五）审计人员素质不能适应环境效益审计需要
环境审计涉及环境专业技术知识（如环境经济学、环境物理学、环境医学、环境法学、环境管理学等）和一定的相关专业知识（如统计学、工程学、社会学、化学等），具有很强的技术性、专业性和综合性。环境绩效审计要提出建设性报告，其结论要令人信服，必须制定合理标准，多方取证，运用各种技术手段全面审查，从而对审计证据提出了更高的要求。而目前我国大部分政府审计人员的知识结构以财会、审计、法律、财税、经济等知识为主，对环境管理的知识与专业技术了解较少，缺乏与环境管理相关的业务经验以及必要的设备、技术和手段，这在很大程度上制约了环境绩效审计的进一步发展。
三、加强环境绩效审计的对策
（一）适当拓展环境绩效审计的范围
近年来，审计署实施的环境审计项目中，覆盖面相对较窄，把环境审计项目作为绩效审计项目的就更少了，因此，政府审计一方面要拓展环境审计范围，关注生物多样性的减少、气候变化、对自然资源的过量开发、对健康的威胁、对外部安全的威胁、物理环境的退化等问题；另一方面要扩大绩效审计的覆盖面，对环境审计项目多进行绩效审计的实践，积累环境绩效审计的经验。同时，对环境审计时要适当延长审计年度，由于环境项目的效益具有滞后性，要适当延长审计的时间跨度，并适当采取跟踪审计的方法。
（二）逐步建立适应我国实际的环境绩效审计标准体系
虽然环境绩效审计涉及的环境标准众多，环境标准尚不完善，但是部分相似项目的标准是可以借鉴的，如对水环境中地表水环境质量的评价，应该从哪些方面进行评价、选取哪些指标、各种指标所占权重等进行原则性的规定，类似项目实施过程中进行借鉴，并根据项目实际情况进行指标选取和权重调整，以达到提高实际效率和保障审计质量的目的。同时，可以借鉴国外环境绩效审计的一些经验，结合我国的环境效益审计实际，逐步建立环境绩效审计评价体系。
（三）注重审计方式、方法创新
由于环境绩效审计工作起步较晚，可以借鉴的成熟经验较少，需要突破以往财政（财务）收支以及专项资金审计中固有的思维方法，注重审计方式的创新。在实际项目实施过程中，环境绩效审计涉及审计内容多，评价范围广，需要多方面审计证据，有些证据可能是被审计单位无法提供或无法通过一个单位能取得，如，环保方面普遍存在违法成本低的问题，对这类问题我们无法从一个单位或一个地区取得数据得出结论，一方面结论可能会有片面性，另一方面被审计单位可能也不会认可，因此，我们可以借助网络或其他途径获取大家公认的数据进行评价。同时，在环境绩效审计中，还需要采取结果导向分析和问题导向分析、定性分析与定量分析相结合、调查问卷、询问座谈、延伸跟踪等审计方法，但这些方法又要与实际项目相结合，需要审计人员在实际工作中不断探索。
（四）采取有效措施降低审计风险
审计质量是审计工作的保障，在环境绩效审计中，有效防范审计风险、提高审计项目质量要做到以下方面：一是对信息质量的可靠性进行判断。对被审计单位提供的审计资料不是“拿来主义”，还需要对信息的真实性、代表性、完整性等方面进行判断；二是实施必要的质量控制。把握不准的事项不评价、与审计事项无关的不评价，做到问题定性准确、事实清楚；三是声明相关数据的取得方式和来源。对评价数据的取得方式和来源，要在审计报告中进行声明，并明确审计机关和资料提供者的责任；四是合理利用专家。审计评价过程和结果可以聘请有关方面的专家进行论证，并充分听取专家意见。五是充分征求被审计单位的意见。对被审计单位提出的合理意见，审计人员要进行调整和修改。
（五）建立一支适应环境绩效审计的队伍
环境绩效审计涉及面广，情况复杂，专业性政策性很强，审计人员必须具有相应的素质，才能适应工作需要。因此，要提高环境绩效审计人员素质可以从以下几个方面完成：一是加大对现有审计人员的培训力度。针对现有审计人员的知识结构和工作经历进行相关知识培训，使审计人员逐步具备环境绩效审计需要的相关知识和能力。二是招聘部分相关专业的人才。通过招聘部分相关专业人才，补充和调整现有审计人员结构，为环境绩效审计提供人才保障。三是加强环境绩效审计力度，使审计人员在学中干、在干中学，不断积累环境绩效审计经验。（刘迎祥）
参考文献：
1.刘家义.树立科学审计理念发挥审计监督“免疫系统”功能[J].《求是》.2009年第10期
2.闫蕾.对我国资源环境审计的战略思考[J].《北京城市学院学报》.2008年第6期
3.刘哗、窦国栋.农业与资源环保效益审计研究[J].《审计研究》.2007年第4期
4.陈钰泓.环境绩效审计问题研究[M].《硕士学位论文》.2006年4月
关键词：环境审计 环境绩效审计 评价标准 对策
一、环境绩效审计现状
近年来，随着我国对环境保护的不断重视，用于环境保护方面的资金逐年增加，2001年至2008年我国环境污染治理投资总额分别为1106.6亿元、1367.2亿元、1627.7亿元、1909.8亿元、2388.0亿元、2566.0亿元、3387.28亿元和4490.3亿元，占当年GDP的比重逐年上升，从2001年的1.01％增长到了2008年的1.49％。
审计署近年来组织了较多的环境审计项目，如青藏铁路、天然林资源保护工程、退耕还林试点工程、“三河三湖”、长江上游水污染防治、节能减排、黄河流域水污染防治等一系列环境审计项目，环境审计在监督、评价政府和企事业单位的环境管理系统以及在经济活动中产生的环境问题和环境责任方面取得了一定的成效，有效地保护了当地的生态平衡，取得了良好的成效。近年来，审计署也探索性的进行了环境绩效审计的实践，如对“三河三湖”项目实施了环境绩效审计，并取得了一定成果。目前，我国的环境审计项目大多还局限于财务审计和合规性审计，绩效审计相对较少，在环境绩效审计方面也还存在一定困难和问题。
二、环境效益审计中存在困难及问题
（一）环境绩效审计对象的效益具有滞后性
环境保护是一项长期工程，环境质量的改善也需要一个长期的过程，因此，政府环境审计的许多项目的效益表现为间接的效益性和滞后性，如天然林资源保护工程项目，不能仅凭山上树木增加了，森林覆盖率提高了，就可以评价项目的效益，项目可能涉及环境质量的改善、空气质量的改善、水质的提高等多个方面，仅凭几个指标无法对项目效益进行全面客观评价；水污染防治项目，也不可能通过水质指标提高了，也需要对水中鱼类数量、水中植物种类的变化对项目效益进行全面评价。而这些效益效果短时间内是无法体现出来的，有些项目的效益可能需要几年或十几年才能体现出来，审计人员对项目的效益难以评价。同时，这些效益很难获取审计证据，特别是量化证据，而发表审计意见也比财务审计难度更大。
（二）效益评价标准难以统一制定
环境绩效审计涉及环境保护的大气、水、土壤等各个方面，每个方面又涉及很多内容，涉及到的评价标准有水环境保护标准、大气环境保护标准、土壤环境保护标准、环境噪声标准、固体废物与化学品环境污染控制标准、核辐射与电磁辐射环境保护标准、生态环境保护标准等，仅以水环境保护标准为例，就有地面水环境质量标准、海水水质标准、地下水质量标准、渔业水质标准、农田灌溉水质标准等，各种环境保护标准众多且专业性强，需要审计人员根据不同的审计项目按照一定标准，找出影响效益的各种因素进行分析评价，本身难度较大；同时，我国环境保护发展相对较晚，部分执行标准尚未形成完整的环境保护标准，使得审计人员在开展工作的时候，有时无法根据现有准则做出准确的决断。因此，在审计工作中无法向财政（财务）收支、专项资金审计评价一样，制定统一执行标准。
（三）效益评价对象和范围较为复杂
影响环境绩效审计的因素多种多样，环境绩效审计是一种具有很强综合性的审计。政府环境绩效审计涉及对国家环境法律、政府环境政策制度和企事业单位的内部环境管理制度的评价，以确定环境法律、法规、政策和制度的科学性和合理性；对政府环境管理专门机构设置和企事业单位内部自设环境管理机构设置的合理性及工作效率的审计，以确定环境管理机构的设置及工作效率；对政府部门制定的环境规划和企业发展规划中的环境因素进行绩效评价，以确定环境规划决策的科学性和合理性；对环境项目的经济型、效率性和效果性进行评价，以确定环境投资项目的绩效。因此，环境绩效审计的对象和范围应包括被审计单位的全部环境管理活动，不仅包括环境资金流转的管理活动，而且包括非环境资金的环境管理活动，较之传统审计，其判断环境经济活动涉及的范围更广、不确定性更大，因而审计风险更高。
（四）传统审计方法无法满足环境效益审计需要
环境审计方法与环境审计质量密切相关，是决定环境审计质量的关键。我国的现阶段政府环境审计主要是以环境保护专项资金为主线，以财务审计为基础，检查环境保护资金的筹集、使用及管理情况，主要运用的还是一般财务收支审计的审计思路和审计方法。而环境绩效审计可能更多的是对环境相关指标的评价，需要用到大量的环境业务数据，如水质状况、空气质量等，并需要对相关数据的真实性和准确性进行验证，传统的审计方法是无法完成的，需要审计人员在实际工作中不断创新审计方法，已达到提高审计工作效率、降低审计风险的目的。
（五）审计人员素质不能适应环境效益审计需要
环境审计涉及环境专业技术知识（如环境经济学、环境物理学、环境医学、环境法学、环境管理学等）和一定的相关专业知识（如统计学、工程学、社会学、化学等），具有很强的技术性、专业性和综合性。环境绩效审计要提出建设性报告，其结论要令人信服，必须制定合理标准，多方取证，运用各种技术手段全面审查，从而对审计证据提出了更高的要求。而目前我国大部分政府审计人员的知识结构以财会、审计、法律、财税、经济等知识为主，对环境管理的知识与专业技术了解较少，缺乏与环境管理相关的业务经验以及必要的设备、技术和手段，这在很大程度上制约了环境绩效审计的进一步发展。
三、加强环境绩效审计的对策
（一）适当拓展环境绩效审计的范围
近年来，审计署实施的环境审计项目中，覆盖面相对较窄，把环境审计项目作为绩效审计项目的就更少了，因此，政府审计一方面要拓展环境审计范围，关注生物多样性的减少、气候变化、对自然资源的过量开发、对健康的威胁、对外部安全的威胁、物理环境的退化等问题；另一方面要扩大绩效审计的覆盖面，对环境审计项目多进行绩效审计的实践，积累环境绩效审计的经验。同时，对环境审计时要适当延长审计年度，由于环境项目的效益具有滞后性，要适当延长审计的时间跨度，并适当采取跟踪审计的方法。
（二）逐步建立适应我国实际的环境绩效审计标准体系
虽然环境绩效审计涉及的环境标准众多，环境标准尚不完善，但是部分相似项目的标准是可以借鉴的，如对水环境中地表水环境质量的评价，应该从哪些方面进行评价、选取哪些指标、各种指标所占权重等进行原则性的规定，类似项目实施过程中进行借鉴，并根据项目实际情况进行指标选取和权重调整，以达到提高实际效率和保障审计质量的目的。同时，可以借鉴国外环境绩效审计的一些经验，结合我国的环境效益审计实际，逐步建立环境绩效审计评价体系。
（三）注重审计方式、方法创新
由于环境绩效审计工作起步较晚，可以借鉴的成熟经验较少，需要突破以往财政（财务）收支以及专项资金审计中固有的思维方法，注重审计方式的创新。在实际项目实施过程中，环境绩效审计涉及审计内容多，评价范围广，需要多方面审计证据，有些证据可能是被审计单位无法提供或无法通过一个单位能取得，如，环保方面普遍存在违法成本低的问题，对这类问题我们无法从一个单位或一个地区取得数据得出结论，一方面结论可能会有片面性，另一方面被审计单位可能也不会认可，因此，我们可以借助网络或其他途径获取大家公认的数据进行评价。同时，在环境绩效审计中，还需要采取结果导向分析和问题导向分析、定性分析与定量分析相结合、调查问卷、询问座谈、延伸跟踪等审计方法，但这些方法又要与实际项目相结合，需要审计人员在实际工作中不断探索。
（四）采取有效措施降低审计风险
审计质量是审计工作的保障，在环境绩效审计中，有效防范审计风险、提高审计项目质量要做到以下方面：一是对信息质量的可靠性进行判断。对被审计单位提供的审计资料不是“拿来主义”，还需要对信息的真实性、代表性、完整性等方面进行判断；二是实施必要的质量控制。把握不准的事项不评价、与审计事项无关的不评价，做到问题定性准确、事实清楚；三是声明相关数据的取得方式和来源。对评价数据的取得方式和来源，要在审计报告中进行声明，并明确审计机关和资料提供者的责任；四是合理利用专家。审计评价过程和结果可以聘请有关方面的专家进行论证，并充分听取专家意见。五是充分征求被审计单位的意见。对被审计单位提出的合理意见，审计人员要进行调整和修改。
（五）建立一支适应环境绩效审计的队伍
环境绩效审计涉及面广，情况复杂，专业性政策性很强，审计人员必须具有相应的素质，才能适应工作需要。因此，要提高环境绩效审计人员素质可以从以下几个方面完成：一是加大对现有审计人员的培训力度。针对现有审计人员的知识结构和工作经历进行相关知识培训，使审计人员逐步具备环境绩效审计需要的相关知识和能力。二是招聘部分相关专业的人才。通过招聘部分相关专业人才，补充和调整现有审计人员结构，为环境绩效审计提供人才保障。三是加强环境绩效审计力度，使审计人员在学中干、在干中学，不断积累环境绩效审计经验。（刘迎祥）
参考文献：
1.刘家义.树立科学审计理念发挥审计监督“免疫系统”功能[J].《求是》.2009年第10期
2.闫蕾.对我国资源环境审计的战略思考[J].《北京城市学院学报》.2008年第6期
3.刘哗、窦国栋.农业与资源环保效益审计研究[J].《审计研究》.2007年第4期
4.陈钰泓.环境绩效审计问题研究[M].《硕士学位论文》.2006年4月
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