新时期社保审计目标和内容的迁移
邬建新（审计署驻长沙特派办）
一、新时期我国社保体系建设的变化
“十一五”期间，城乡居民社会保障有了更多的制度安排，但是社会保障体系建设沿袭了分人群设计、分地区实施的做法，没有完全落实“广覆盖、保基本”的指导方针，没有充分体现“更加重视公平”的基本原则，没有填平政府投入的缺口和理顺不同层级政府的责任，也没有建立有效的执行和测评系统。
“十二五”及以后社会保障体系开始转变指导方针和目标，开始兼顾民生改善和资本积累，优先保证人人享有低保、适当住房保障、基本医疗卫生服务和社会养老安排。指导方针开始调整为“全覆盖、保基本、缩差距、易转续”，不再保留“多层次”和“可持续”。帮助城乡全体居民获得主要的基本保障，以适应多种就业和分配形式。各项基本标准要与全国总体经济水平相适应，以解决职业间、地区间基本保障水平差距偏大的问题。“缩差距”中的差距，既包括我们与其他国家在财政投入上的差距，也包括国内地区间、人群间待遇上的差距。“易转续”，就是要着力解决保障资格和待遇在职业间、地区间转移接续难的问题，以保证上亿流动就业人口、职业转换人员及其家属在跨制度、跨统筹地区流动时的合法权益不受损害。
二、新时期社保审计模式转变的必要性
（一）社会保障体系发生了重大变化。一是新时期社会保障体系开始更加重视公平，强调城乡全体居民获得包括享有低保、适当住房保障、基本医疗卫生服务和社会养老等主要的基本保障；二是新的社会保障体系的框架基本建立，政策和措施不断出台，但制度和体系建设需要不断的改进和完善。
（二）社会公众的期望值发生了变化。社会公众在关注审计查处社保资金违法违规问题的同时，开始更多关注政府机构的工作目标，其工作的效果、效率和效益如何。
（三）当前社保资金传统的安全问题，如挤占、违规出借、管理不善造成的损失浪费等问题尽管在一段时间里依然存在，但已大为减少。
综上所述，在社会保障体系发生重大变化的新形势下，如果我们仍然把主要精力放在查处违规违纪方面，审计工作也仅仅局限于既有的会计政策和财务制度范围展开，那么，社保资金审计的空间会逐步压缩，审计的路子会越走越窄。因此，社会保障资金审计应顺应形势发展的需要，进一步改进审计目标、内容、方式方法，把工作重点逐步从社保资金的真实性、合法性转到社保资金的绩效审计中来显得尤为必要和迫切。
三、新时期社保审计审计目标和内容
（一）新时期社保审计的目标。
近几年来，尽管随着我国社保资金经常性审计的开展，社会保障制度的逐步完善，社保资金领域里违法违规问题逐年减少，但是挤占挪用、违规投资、损失浪费的问题依然将长时间存在，并直接制约着社保资金效益的发挥。如近年来开展的救灾资金审计、住房公积金审计、中纪委查办的上海社保案都表明，社保资金领域里的违法违规问题难以在短时间根治，社保资金的安全完整性也就是真实性审计将是我国社保资金绩效审计的一项重要目标，不能回避，这也与审计的职能相一致，确证和解除受托经济责任是审计的基本职能，绩效审计也不能回避这一点。
同时我国社会保障体系的基本框架仅仅初步形成，仍处于不断改革和完善的阶段，特别是我国人口众多，在财力不足的情况下，推进社会保障制度建设，公平性原则未得到重视并体现在每项制度和政策中去，社保资金的非盈利性，决定了衡量其效益不能只关注其资金的经济效益，更要注重其满足社会共同需要的优劣程度。而公平是实现社会效益的基础之一，社会保障中公平的实现，将极大促进社保资金效益的提高。故社保审计必须高度关注社保资金公平性审计。
由于存在上述差异，因此，我国社保资金审计的目标应有别于西方国家的审计目标，我国社保资金审计的目标应为通过对社保资金制度和政策的评估以及对决策、资金管理、使用效果等方面的审查，在保证社保资金真实完整的基础上评价政府部门管理、使用社保资金的公平性、经济性、效率性和效果性，促进政府部门正确决策，有效履行职责，提高社保资金的管理水平。因此笔者认为我国社保资金的审计目标应为政府管理社保资金活动的真实性、公平性、经济性、效率性、效果性。
（二）新时期社保审计的重点内容。
1.新时期社保审计应侧重社会保障体系框架建立的合理性审计，社会保障制度制定的公平性、公正性审计。
一是要侧重对社会保障体系框架建立的合理性审计。社保资金审计要更加关注不同社保项目之间、不同保障人群之间、不同保障层次之间、不同地区之间的制度差异，促进社会保障制度架构方面的公平。这部分的侧重点是社会保障在宏观层面即体系设计上的公平性，具体是全体公民享受社会保障机会的均等以及不同社会保障制度间受益群体享受社会成果的公平性。
二是侧重对社会保障制度制定层面的公平、公正性审计。这部分的侧重点主要针对具体的社保制度，主要关注各项社保制度在规则和过程的不公平，既制度中的确定的相关标准（如基本生活、基本住房、基本卫生服务）和规则造成社会的不公。当前存在明显不公的主要是养老保险制度、城市最低生活保障、住房公积金制度以及农村社会养老保险等制度等。
2.新时期社保审计应侧重政府社会保障资金政策的效率性、效果性审计。
一是侧重对社保资金的投资政策效率性、效果性审计。从我国社保资金投资渠道和投资结构来看，我国长期以来把保持基金的安全性作为首选目标，并对养老保险基金、住房公积金等社保资金的投资渠道和投资工具进行了严格限制。不允许投入高风险高收益的项目，这种投资安排一方面保障了基金运行的安全性，另一方面也说明我国基金投资渠道过于狭窄，投资结构不尽合理，资产过于集中，在通货膨胀情况情况下，投资收益有可能赶不上物价上涨的幅度。长此以往，不仅基金增值目标无从谈起，养老基金的偿付能力无法保障，安全性目标也会受到严重影响。此外，从社保资金的投资主体来看，社保资金投资主体还存在“缺位”与“越位”现象。社保基金投资主体应为社保基金投资管理人，即取得社保基金投资管理业务资格、根据合同受托运作和管理社保基金的专业性投资管理机构（基金管理公司和投资银行），他们应该是社保基金的投资主体。但事实情况是社保资金的投资主体主要是政府管理的事业单位，如社保基金理事会、住房公积金中心等。而国家管制型的基金运作，因为权责不明晰，难以有效防范基金运作过程中可能出现的欺骗、侵吞、挪用及滥用现象。同时，也直接导致了基金运作的低收益率。
二是侧重加强对社保资金政策中的管理制度效率性审计。如我国民政的低保事务，卫生部的农村新型合作医疗事务，劳动社会保障部的社保事务、各城市住房公积金中心住房公积金事务等，目前各自在基层设立和扩大各自的机构，增加各自系统的编制人员，特别是部分县市，甚至乡镇，许多人通过各种关系进入了这些所谓的新社会事业机构中，于是中央下拨、地方筹集、个人缴纳的资金中，相当部分要变成管理费，成了这些机构和人员的工资、福利、奖金，以及办公等费用，导致社会事业资金的机构和人员性浪费。因此社保资金绩效审计需要高度关注我国社保资金政策中管理模式的效率性。
三是加强对我国目前社保资金收支模式的审计。如通过相关数据模型的分析，关注研究人口老龄化带来的支付危机，增强前瞻性，预警性。
我国目前的养老体系模式是从1995年开始由原来的“现收现付”转换为现在的“部分积累”模式。把当年从没退休的人手里收上来的钱给已经退休的人发养老金就是现收现付。部分积累就是适当提高国家、企业和个人的缴费标准，以便滚雪球样的慢慢积累一部分基金，来适应人口结构变动的需要。部分积累制确实是一个较好的政策选择，但由于目前养老保险基金绝大部分用于当年养老金发放，我国的养老保障体系实质上仍然是“拆东墙补西墙”的现收现付模式。因此，我国社保资金绩效审计应高度关注目前养老体系模式，尽早开展人口老龄化后养老金支付能力研究分析。
3.新时期社保审计应侧重社会保障制度执行层面的审计。在社保资金宏观层面的绩效问题解决以后，社会保障制度执行层面的审计也十分重要，好的制度执行出现偏差，也直接影响社保资金的绩效。如因地方保护、部门利益和少数领导干部不良政绩观等因素影响，可能形成选择性执行宏观社会保障法规、政策，损害参保人利益的问题；社保资金支付过程中由于管理机构和人员道德风险可能造成不按标准足额发放，拖欠、截留、虚列、扩大或缩小开支范围、提高或降低发放标准、虚报冒领等问题；社保资金运营中因决策不科学、不民主、不合理或决策失误造成的无效投资及损失浪费等问题。开展政策执行情况绩效审计，应重点关注政策执行成效如何、制度运行成本是否过高、采取措施是否健全有效等方面问题。
（1）重点关注制度执行的过程，笔者认为应抓住以下几个环节。
内部控制制度环节：对内控制度进行审计，审计内容主要是：一是要检查资金筹集、管理、使用环节内控制度的设计是否科学、健全；二是要了解各项控制措施是否真实的运作于业务活动当中、是否发挥了应有的作用；三分析各项内控制度的风险有多大、重要性水平有多高。如住房公积金发放的内控制度，就要关注对公积金贷款发放对象的各项控制措施是否存在，是否得当，有无薄弱环节；控制措施是否真正得到执行并发挥了应有的作用；产生未缴存公积金的群体获取住房公积金贷款或超额发放贷款问题的风险有多大。利用全国联网的信息系统，既可对经办机构的管理服务进行监督评估，还可对地区间、职业间的基本待遇进行监测调控。
社保资金筹集环节：对征收环节进行审计的主要内容是：重点检查社保覆盖面，通过对扩面征缴进行分析，判断是否存在着应保未保以及“断保”等问题；社保资金是否及时足额入库。各级政府财政资金的投入是否符合政策规定，财政支出结构是否合理。
社保资金的分配拨付使用环节：对社保资金分配拨付使用环节进行绩效审计的主要内容是：主要检查资金的安排和分配过程中是否公开、透明，每个对象是否都能公平享受待遇（比如救灾资金使用是否公平，是否存在优亲厚友现象。低保资金使用是否公平，是否存在“富人”吃低保的情况。医疗保险基金使用是否公平，是否存在医疗保险待遇不公的问题）；拨付资金的具体方式和手段是否可行有效、拨付程序是否科学，是否影响了资金使用效益；发放标准是否符合有关规定或超出规定范围之外；发放对象是否符合规定。
社保资金的保值增值环节：对社保资金保值增值环节进行绩效审计的主要内容是：一是社保资金管理成本的审计，社保基金从征缴到发放都涉及到多个管理和经办主体。每个主体在管理和经办过程中也都会发生相应的管理成本，需要加强对管理成本的绩效评估；二是社保资金增值收益的审计，主要关注投资主体是否具备资格和能力；投资决策是否科学；投资结构是否合理；投资是否存在风险。
（2）关注各项制度政策的制定是否互相协调和衔接。
多种保障制度需要加强统筹协调。社保审计应关注如生育保险及有关生育保健；医疗救助与基本医疗保险；低保、失业保险金和最低工资标准的是否衔接和整合。另外要加强基本保障与多层次保障制度的协调。
（3）关注社保资金政策执行的效果，是否达到预期的政策目标。
首先是宏观的政策目标实现情况：如养老保险资金是否作到了应保尽保，养老保险的标准是否逐年提高，是否能满足基本的生活需要，是否影响社会安定；失业保险资金其在失业预防、失业保险和就业扶助等方面的功能发挥情况。
其次是收支是否平衡，基金积累是否逐年增加，能否保障近期、中期、远期支付的需要；运营过程是否有效益，是否达到预期的收益目标。（邬建新）
“十一五”期间，城乡居民社会保障有了更多的制度安排，但是社会保障体系建设沿袭了分人群设计、分地区实施的做法，没有完全落实“广覆盖、保基本”的指导方针，没有充分体现“更加重视公平”的基本原则，没有填平政府投入的缺口和理顺不同层级政府的责任，也没有建立有效的执行和测评系统。
“十二五”及以后社会保障体系开始转变指导方针和目标，开始兼顾民生改善和资本积累，优先保证人人享有低保、适当住房保障、基本医疗卫生服务和社会养老安排。指导方针开始调整为“全覆盖、保基本、缩差距、易转续”，不再保留“多层次”和“可持续”。帮助城乡全体居民获得主要的基本保障，以适应多种就业和分配形式。各项基本标准要与全国总体经济水平相适应，以解决职业间、地区间基本保障水平差距偏大的问题。“缩差距”中的差距，既包括我们与其他国家在财政投入上的差距，也包括国内地区间、人群间待遇上的差距。“易转续”，就是要着力解决保障资格和待遇在职业间、地区间转移接续难的问题，以保证上亿流动就业人口、职业转换人员及其家属在跨制度、跨统筹地区流动时的合法权益不受损害。
二、新时期社保审计模式转变的必要性
（一）社会保障体系发生了重大变化。一是新时期社会保障体系开始更加重视公平，强调城乡全体居民获得包括享有低保、适当住房保障、基本医疗卫生服务和社会养老等主要的基本保障；二是新的社会保障体系的框架基本建立，政策和措施不断出台，但制度和体系建设需要不断的改进和完善。
（二）社会公众的期望值发生了变化。社会公众在关注审计查处社保资金违法违规问题的同时，开始更多关注政府机构的工作目标，其工作的效果、效率和效益如何。
（三）当前社保资金传统的安全问题，如挤占、违规出借、管理不善造成的损失浪费等问题尽管在一段时间里依然存在，但已大为减少。
综上所述，在社会保障体系发生重大变化的新形势下，如果我们仍然把主要精力放在查处违规违纪方面，审计工作也仅仅局限于既有的会计政策和财务制度范围展开，那么，社保资金审计的空间会逐步压缩，审计的路子会越走越窄。因此，社会保障资金审计应顺应形势发展的需要，进一步改进审计目标、内容、方式方法，把工作重点逐步从社保资金的真实性、合法性转到社保资金的绩效审计中来显得尤为必要和迫切。
三、新时期社保审计审计目标和内容
（一）新时期社保审计的目标。
近几年来，尽管随着我国社保资金经常性审计的开展，社会保障制度的逐步完善，社保资金领域里违法违规问题逐年减少，但是挤占挪用、违规投资、损失浪费的问题依然将长时间存在，并直接制约着社保资金效益的发挥。如近年来开展的救灾资金审计、住房公积金审计、中纪委查办的上海社保案都表明，社保资金领域里的违法违规问题难以在短时间根治，社保资金的安全完整性也就是真实性审计将是我国社保资金绩效审计的一项重要目标，不能回避，这也与审计的职能相一致，确证和解除受托经济责任是审计的基本职能，绩效审计也不能回避这一点。
同时我国社会保障体系的基本框架仅仅初步形成，仍处于不断改革和完善的阶段，特别是我国人口众多，在财力不足的情况下，推进社会保障制度建设，公平性原则未得到重视并体现在每项制度和政策中去，社保资金的非盈利性，决定了衡量其效益不能只关注其资金的经济效益，更要注重其满足社会共同需要的优劣程度。而公平是实现社会效益的基础之一，社会保障中公平的实现，将极大促进社保资金效益的提高。故社保审计必须高度关注社保资金公平性审计。
由于存在上述差异，因此，我国社保资金审计的目标应有别于西方国家的审计目标，我国社保资金审计的目标应为通过对社保资金制度和政策的评估以及对决策、资金管理、使用效果等方面的审查，在保证社保资金真实完整的基础上评价政府部门管理、使用社保资金的公平性、经济性、效率性和效果性，促进政府部门正确决策，有效履行职责，提高社保资金的管理水平。因此笔者认为我国社保资金的审计目标应为政府管理社保资金活动的真实性、公平性、经济性、效率性、效果性。
（二）新时期社保审计的重点内容。
1.新时期社保审计应侧重社会保障体系框架建立的合理性审计，社会保障制度制定的公平性、公正性审计。
一是要侧重对社会保障体系框架建立的合理性审计。社保资金审计要更加关注不同社保项目之间、不同保障人群之间、不同保障层次之间、不同地区之间的制度差异，促进社会保障制度架构方面的公平。这部分的侧重点是社会保障在宏观层面即体系设计上的公平性，具体是全体公民享受社会保障机会的均等以及不同社会保障制度间受益群体享受社会成果的公平性。
二是侧重对社会保障制度制定层面的公平、公正性审计。这部分的侧重点主要针对具体的社保制度，主要关注各项社保制度在规则和过程的不公平，既制度中的确定的相关标准（如基本生活、基本住房、基本卫生服务）和规则造成社会的不公。当前存在明显不公的主要是养老保险制度、城市最低生活保障、住房公积金制度以及农村社会养老保险等制度等。
2.新时期社保审计应侧重政府社会保障资金政策的效率性、效果性审计。
一是侧重对社保资金的投资政策效率性、效果性审计。从我国社保资金投资渠道和投资结构来看，我国长期以来把保持基金的安全性作为首选目标，并对养老保险基金、住房公积金等社保资金的投资渠道和投资工具进行了严格限制。不允许投入高风险高收益的项目，这种投资安排一方面保障了基金运行的安全性，另一方面也说明我国基金投资渠道过于狭窄，投资结构不尽合理，资产过于集中，在通货膨胀情况情况下，投资收益有可能赶不上物价上涨的幅度。长此以往，不仅基金增值目标无从谈起，养老基金的偿付能力无法保障，安全性目标也会受到严重影响。此外，从社保资金的投资主体来看，社保资金投资主体还存在“缺位”与“越位”现象。社保基金投资主体应为社保基金投资管理人，即取得社保基金投资管理业务资格、根据合同受托运作和管理社保基金的专业性投资管理机构（基金管理公司和投资银行），他们应该是社保基金的投资主体。但事实情况是社保资金的投资主体主要是政府管理的事业单位，如社保基金理事会、住房公积金中心等。而国家管制型的基金运作，因为权责不明晰，难以有效防范基金运作过程中可能出现的欺骗、侵吞、挪用及滥用现象。同时，也直接导致了基金运作的低收益率。
二是侧重加强对社保资金政策中的管理制度效率性审计。如我国民政的低保事务，卫生部的农村新型合作医疗事务，劳动社会保障部的社保事务、各城市住房公积金中心住房公积金事务等，目前各自在基层设立和扩大各自的机构，增加各自系统的编制人员，特别是部分县市，甚至乡镇，许多人通过各种关系进入了这些所谓的新社会事业机构中，于是中央下拨、地方筹集、个人缴纳的资金中，相当部分要变成管理费，成了这些机构和人员的工资、福利、奖金，以及办公等费用，导致社会事业资金的机构和人员性浪费。因此社保资金绩效审计需要高度关注我国社保资金政策中管理模式的效率性。
三是加强对我国目前社保资金收支模式的审计。如通过相关数据模型的分析，关注研究人口老龄化带来的支付危机，增强前瞻性，预警性。
我国目前的养老体系模式是从1995年开始由原来的“现收现付”转换为现在的“部分积累”模式。把当年从没退休的人手里收上来的钱给已经退休的人发养老金就是现收现付。部分积累就是适当提高国家、企业和个人的缴费标准，以便滚雪球样的慢慢积累一部分基金，来适应人口结构变动的需要。部分积累制确实是一个较好的政策选择，但由于目前养老保险基金绝大部分用于当年养老金发放，我国的养老保障体系实质上仍然是“拆东墙补西墙”的现收现付模式。因此，我国社保资金绩效审计应高度关注目前养老体系模式，尽早开展人口老龄化后养老金支付能力研究分析。
3.新时期社保审计应侧重社会保障制度执行层面的审计。在社保资金宏观层面的绩效问题解决以后，社会保障制度执行层面的审计也十分重要，好的制度执行出现偏差，也直接影响社保资金的绩效。如因地方保护、部门利益和少数领导干部不良政绩观等因素影响，可能形成选择性执行宏观社会保障法规、政策，损害参保人利益的问题；社保资金支付过程中由于管理机构和人员道德风险可能造成不按标准足额发放，拖欠、截留、虚列、扩大或缩小开支范围、提高或降低发放标准、虚报冒领等问题；社保资金运营中因决策不科学、不民主、不合理或决策失误造成的无效投资及损失浪费等问题。开展政策执行情况绩效审计，应重点关注政策执行成效如何、制度运行成本是否过高、采取措施是否健全有效等方面问题。
（1）重点关注制度执行的过程，笔者认为应抓住以下几个环节。
内部控制制度环节：对内控制度进行审计，审计内容主要是：一是要检查资金筹集、管理、使用环节内控制度的设计是否科学、健全；二是要了解各项控制措施是否真实的运作于业务活动当中、是否发挥了应有的作用；三分析各项内控制度的风险有多大、重要性水平有多高。如住房公积金发放的内控制度，就要关注对公积金贷款发放对象的各项控制措施是否存在，是否得当，有无薄弱环节；控制措施是否真正得到执行并发挥了应有的作用；产生未缴存公积金的群体获取住房公积金贷款或超额发放贷款问题的风险有多大。利用全国联网的信息系统，既可对经办机构的管理服务进行监督评估，还可对地区间、职业间的基本待遇进行监测调控。
社保资金筹集环节：对征收环节进行审计的主要内容是：重点检查社保覆盖面，通过对扩面征缴进行分析，判断是否存在着应保未保以及“断保”等问题；社保资金是否及时足额入库。各级政府财政资金的投入是否符合政策规定，财政支出结构是否合理。
社保资金的分配拨付使用环节：对社保资金分配拨付使用环节进行绩效审计的主要内容是：主要检查资金的安排和分配过程中是否公开、透明，每个对象是否都能公平享受待遇（比如救灾资金使用是否公平，是否存在优亲厚友现象。低保资金使用是否公平，是否存在“富人”吃低保的情况。医疗保险基金使用是否公平，是否存在医疗保险待遇不公的问题）；拨付资金的具体方式和手段是否可行有效、拨付程序是否科学，是否影响了资金使用效益；发放标准是否符合有关规定或超出规定范围之外；发放对象是否符合规定。
社保资金的保值增值环节：对社保资金保值增值环节进行绩效审计的主要内容是：一是社保资金管理成本的审计，社保基金从征缴到发放都涉及到多个管理和经办主体。每个主体在管理和经办过程中也都会发生相应的管理成本，需要加强对管理成本的绩效评估；二是社保资金增值收益的审计，主要关注投资主体是否具备资格和能力；投资决策是否科学；投资结构是否合理；投资是否存在风险。
（2）关注各项制度政策的制定是否互相协调和衔接。
多种保障制度需要加强统筹协调。社保审计应关注如生育保险及有关生育保健；医疗救助与基本医疗保险；低保、失业保险金和最低工资标准的是否衔接和整合。另外要加强基本保障与多层次保障制度的协调。
（3）关注社保资金政策执行的效果，是否达到预期的政策目标。
首先是宏观的政策目标实现情况：如养老保险资金是否作到了应保尽保，养老保险的标准是否逐年提高，是否能满足基本的生活需要，是否影响社会安定；失业保险资金其在失业预防、失业保险和就业扶助等方面的功能发挥情况。
其次是收支是否平衡，基金积累是否逐年增加，能否保障近期、中期、远期支付的需要；运营过程是否有效益，是否达到预期的收益目标。（邬建新）
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