摘要：作为公共资源直接管理者的财政部门，对公共资源的管理和分配，体现了政府的职能行使，也事关政府的行政运行效率，其自身对公共经济资源使用和管理的效率高低就直接关系到国家是否真正履行了相应的经济责任。构建国家财政审计大格局理论的提出，不仅是审计免疫系统理论的进一步丰富和发展，是创新深化发展我国财政审计工作的重大举措，同时，也是适应公共财政的发展变化，更有效的发挥财政审计的监督和建设性作用，发挥国家财政审计应有作用，促进健全完善公共财政体系，有效防范国家财政风险，维护国家财政安全的重大举措。
    本文从公共财政体系和国家审计自身发展角度入手，阐释了构建国家财政审计大格局的必然性，分析了公共财政体系下财政审计大格局的目标转变、组织方式等，讨论了财政审计大格局对公共财政体系建立和完善的建设性作用，并提出了进一步完善财政审计大格局的对策和建议。
    关键词：公共财政  审计  财政审计  财政审计大格局
    引言
    作为公共资源直接管理者的财政部门，对公共资源的管理和分配，体现了政府的职能行使，也事关政府的行政运行效率，其自身对公共经济资源使用和管理的效率高低就直接关系到国家是否真正履行了相应的经济责任。财政审计的目的，最终在于确保财政收支和公共资金的安全与完整，并通过财政审计帮助提高社会资金的使用效益，其实质是国家审计机关依照国家现行的财经法纪、法规及财经方针政策，对各级政府的财政收支活动的真实性、合法性和效益性进行的一种监督行为以达到严肃财经纪律，加强财政管理，提高经济效益，为宏观经济管理、发展经济服务，保证国民经济的健康、持续和协调发展。然而，随着社会的进步，经济的发展，财政对公共资源的支出范围、管理模式也在不断的变化。如何适应公共财政的发展变化，更有效的发挥财政审计的监督和建设性作用，一直是摆在国家审计面前的一个课题。
    构建国家财政审计大格局理论的提出，不仅是审计免疫系统理论的进一步丰富和发展，是创新深化发展我国财政审计工作的重大举措，同时，也是发挥国家财政审计应有作用，促进健全完善公共财政体系，有效防范国家财政风险，维护国家财政安全的重大举措。
    一、构建国家财政审计大格局是公共财政体系框架下财政审计发展的必然要求
    （一）构建国家财政审计大格局是提高审计效率的必然要求。
    孙宝厚总审计师曾例举一个案例来说明国家审计机关提高审计效率的重要性：某国社会中介机构质询该国审计机关，认为通过政府购买服务的方式，其可以代替国家审计的大部分工作。该国审计长没有简单的以保密、体制等原因来回答这种质询，而是以审计工作的管辖范围、监督管理的国有资金和资产的总量，以及国家审计的成本等方面的经济数据，来说明国家审计机关在效率上和经济上是优于社会中介机构的。这说明，如何提高国家审计的运行效率和控制行政成本，不仅是深入学习实践科学发展观和深化行政管理体制改革的需要，也有其经济学意义。而效率的提升，至少体现为二个方面，一是以相同的资源（包括人、财、物、时间等），做了更多的工作，可以称为有效；二是做相同的工作，耗费更少的资源，也可以称之有效。审计署从1983年成立至今，财政审计工作重点从传统的查错防弊，到关注效益；从关注收入，到收支并重，侧重支出；从坚持审计监督，向在审计监督的同时，更多关注审计的效益、管理和建设性；不断提升审计工作的内涵、拓展审计的视野。同时，自身在工作中也不断的创新各种方式，加强管理，降低行政运行成本，如通过预算约束、严格项目预算编制执行等方式控制经费支出；采取专家经验交流、提高计算机信息化运用水平等方式，提高审计的手段和方法等。从组织管理学的发展和历史沿革来看，整合组织资源，优化组织形式，增加沟通，提高整体的产出水平，是组织发展到一定阶段的必然要求。由此可见，整合审计资源、创新机制、构建国家财政审计大格局，不仅是深入学习和实践科学发展观的成果、是深化行政体制改革的需要，是审计免疫系统理论的进一步丰富和发展，也符合组织管理学的发展规律，是提高审计效率的必然要求。
    （二）构建国家财政审计大格局是适应公共财政体系建设与发展的必然要求。
    公共财政的定义可以概括为：以国家为主体，通过政府的收支活动，集中一部分社会资源，用于履行政府职能和满足社会公共需要的经济活动。它由以税收收入为主体的财政收入体系，和以公共支出为主体的财政支出体系所构成，财政支出主要提供公共服务，弥补市场缺陷，发挥宏观调控作用。根据我国政府在社会主义市场经济条件下的职能和国家财力水平，合理界定支出范围。
    为适应于公共财政的要求，财政审计的内容、重点也要进行调整，同时，发挥自身作用进一步促进财政职能的转变，力求做到审计覆盖面和审计内容完整、审计方式和结果规范。由此，要求财政审计转变审计方式，整合资源，将全部政府资金纳入到财政审计之中，包括一般财政收支、专项财政收支、全部债务收支、转移支付资金、基金收支、国有资本经营收支、非税资金收支等。同时着眼点放在公共财政体系建设，放在维护国家经济安全、保障国家经济全面协调可持续发展上。
    二、公共财政体系与财政审计大格局
    （一）财政审计大格局下审计目标的转变。
    公共财政体系，从财政满足社会公共需求这一本质特征出发，可以简单概括为：以国家为主体，通过政府的收支活动，集中一部分社会资源，用于履行政府职能和满足社会公共需要的经济活动。它由以税收收入为主体的财政收入体系，和以公共支出为主体的财政支出体系所构成，财政支出主要提供公共服务，弥补市场缺陷，发挥宏观调控作用，根据我国政府在社会主义市场经济条件下的职能和国家财力水平，合理界定支出范围。
    审计目标，是在一定环境下，人们通过审计实践活动所期望达到的境地或最终结果，它是随着社会环境的变化，而不断变化着的。由于公共财政体系的建立，财政管理体制改革和财政支出结构的调整，必然要求财政审计的评价体系和审计目标随之变化。早在2005年，《审计署关于进一步深化财政审计工作的意见》中，就明确提出未来一段时间财政审计的总体目标是，通过揭露财权缺乏制约、管理秩序不规范、职责履行不到位等问题，进一步完善财政权力的监督制约机制，促进中央各部门依法履行职责，规范预算管理，提高财政资金使用效益，建立社会主义公共财政制度。2009年，中央预算执行审计工作总体方案中，继续明确审计目标是，充分发挥审计保障国家经济社会健康运行的“免疫系统”功能，“维护财政安全、防范财政风险、促进财政体制改革、规范财政管理、提高财政绩效”，同时，总体方案指导下的各分方案涵盖了节能减排、农村基础教育、农业综合开发、政府投资保障性住房、最低生活保障资金等涉及公共财政投向的方面，并要求每个专项审计都注意围绕总体目标和工作重点开展工作，紧紧围绕“两个报告”开展审计工作，整体评价。由此可见，财政审计大格局的目标指向是，围绕“两个报告”，对公共财政体系和财政资金的总体效益进行综合评价，规范预算管理和提高财政资金使用效益，促进公共财政体系的建立和进一步完善。
    （二）财政审计大格局在审计实施的方式和方法上的转变。
    财政审计是国家审计永恒的主题。长期以来，审计业务是审计对象和资金的使用方向来划分的。以审计署业务司局、各审计厅局处室而论，除了金融和企业外，从资金来源看，均为财政资金，也都应该属于财政审计的范畴。在审计工作和实践上，以往的审计工作开展和组织过程中，往往存在审计范围交叉重复、审计力量分散、审计信息不共享等问题。这些情况，既影响了审计的效率，也给被审计单位造成了很大的困扰。比如，不同的审计组，在审计不同的资金时，往往可能遇到审计通知书下达给同一单位的情况。同样，不同的审计机关在审计时也会遇到这种情况。如，财政收支审计调查项目往往安排在上半年。而同期，也是同级审的预算执行审计的时间，往往存在两组审计人员互相等同一资料的情况。因为审计组隶属不同部门，审计信息也很难共享，有时甚至还存在对同一问题定性，看待问题角度互相矛盾的情况，审计成果也很难得到提升和有效利用，也不利于被审计单位执行和整改。财政审计大格局在审计实施的方式和方法上的转变主要有以下几点：
    一是项目计划上的转变。在审计项目计划的制定上要有全局性，坚持目标一致、统筹考虑。一方面，在制定年度审计项目计划时，充分考虑审计的总体目标，围绕财政审计这一中心项目，安排好各方面的配套项目，在拓展财政审计范围的同时，使各审计项目目标指向形成合力，提升审计效应，扩大财政审计的深度和广度。同时，紧紧围绕财政“重点、热点、难点”问题，围绕公共财政的总体效益和职能发挥，确定财政审计工作新的侧重点，贯彻到财政审计方案及各配套方案中去，增强财政审计计划的宏观性、针对性、效益性和时效性。
    二是审计组织方式上的转变。财政大格局审计与以往财政审计相比，综合性强、审计规模大、投入审计资源多，组织领导上相对要求也高。一是在人力资源和组织实施上，内部要对各业务部门，统筹人员调配、实施方案审定、审计过程控制等内容，指导项目实施。外部要充分整合资源，利用和发挥财政、税务、部门单位等被审单位以及其他执法执纪部门的信息资源和内审人力资源、社会审计资源，充分挖掘可利用的资源成果，着力为财政审计服务。二是统筹实施过程，避免交叉重复。对财政、社保、环保、投资、计算机等方面，依据项目重点和专业需求进行统一调配，注重审计力量的协调配合，形成整体合力。
    三是加强对审计信息的共享和整体分析综合。财政大格局审计不仅应注重在审计资源和材料上做到充分共享，提升审计效率，还要求审计各部门之间及时沟通协调，对发现的问题，还应统一定性、整体分析，强化审计信息成果的整合，以适应大格局审计目标水平和资源整合的高层次要求。
    （三）财政审计大格局对公共财政体系建立和完善的建设性作用。
    由于财政审计大格局在审计目标、项目计划、审计规模、组织形式等各方面的变化，使其可以在整体上客观评价宏观经济政策落实和财政运行的总体情况，综合反映中央和部门等各级预算管理中存在的问题，并从体制、机制、制度层面提出改进中央预算管理的建议，促进完善公共财政体系。
    一是有利于促进国家财政向公共财政职能的转变。审计是国家民主与法律的工具，其最本质的职能就是监督国家分配财政资金，使用财政资金并将审计结果向社会公告。财政审计大格局，从对财政收入的审计监督来看，审计覆盖面和审计内容完整，涵盖了税、费等全部的财政收入；从对财政支出的审计监督来看，涵盖综合财政预算编制、部门预算执行情况以及财政政策的制定与实施情况、转移支付、重大专项支出以及财政部门的预算组织与管理工作等方面的工作。这有利于从总体上评价各级政府财权、事权的匹配情况，分析在现有财政规模和体制下，财政资金管理体制是否有效，财政决策过程中的公共选择是否透明，财政支出投向、公共产品的提供是否合理，进一步促进公共财政体系的建立和完善。
    二是有利于促进公共财政管理体系的规范管理。财政大格局审计促进公共财政管理体系的规范管理，主要体现在三个方面。首先，要求财政部门在发挥公共财政的职能的基础上，透明、足额组织和编制预算，并严格按照国家《预算法》的要求，预算执行做到公开、透明，不允许任何部门、任何人员自行改变，减少预算执行的随意性。其次，要重点检查和揭露预算执行中存在的不真实、不合法和不规范的问题，促进细化预算和规范管理。再次，对国有资本金管理、政府债务管理等薄弱环节，加强审计监督，促进其加强监督，降低政府行政成本，提高风险意识和效益，强化激励约束机制。
    三、进一步完善财政审计大格局的对策和建议
    （一）保持审计项目计划与审计组织实施的连贯性和持续性。
    保持审计项目计划与审计组织实施的连贯性和持续性，有助于财政一体化大格局审计在规范财政管理、促进财政职能转变、推进公共财政体系建设等方面有效发挥的财政审计建设性作用。在审计项目实施上，实行计划项目跨年度滚动安排，并做到统一组织实施、统一计划方案、统一质量要求、统一定性处理，最大限度地发挥预算执行审计的整体效应。坚持审计队伍和审计对象的相对稳定，坚持按照“全面审计，突出重点”的要求，扩大预算执行部门的审计覆盖面，审计工作围绕实施财政政策和维护社会稳定的需要，并注意每年的审计重点和审计目标之间相结合，并注意内容安排、时间要求的协调统一。
    （二）借鉴管理学和组织行为学的成果，加强审计项目的组织和管理。
    虽然国家审计作为公共行政部门，其项目的组织和管理与企业或投资的项目组织管理并不相同，但也有部分相同的特性，在审计项目中引入和借鉴管理学和组织行为学的新观念、新模式，推动审计项目管理的创新和管理方式的转变，有利于审计项目更好的组织和开展。由于财政大格局审计与以往审计项目相比，具有综合性强、规模大、范围广等特点，因此，结合国家审计的特点和经验，借鉴管理学和组织行为学的管理经验，按照项目的客观规律，科学严密地组织、协调、处理好各种矛盾，做到细致周全，有条不紊，人尽其才，物尽其用，有助于作好项目实施前的各项准备工作，对于加快计划进度、保证项目质量和信息水平，以及提高审计效益的发挥，都具有十分重要的作用。
    （三）进一步加强对审计人员的培训，统一思想，提高业务水平和大局观。
    在财政大格局审计模式下，审计的内容和范围要远远超过真实性合法性审计，工作量大，涉及专业知识多。因此，应定期加强培训，使审计人员除了具有传统财务审计所要求胜任的能力外，还要求能够深刻地理解政府经济工作，拓宽审计视野，增强宏观意识和大局意识，从偏重于微观层面向更多地关注宏观管理转变。增强普通审计人员针对审计中发现的带普遍性、苗头性和倾向性问题，从经济社会发展的总体上反映情况、研究问题、提出对策，从体制、机制、制度和管理层面进行分析研究，提出建设性的意见和建议的能力。
    （四）结合财政管理和职能变化，适当调整审计的内容和重点范围。
    财政一体化大格局审计，还应结合公共财政的职能转变，不断调整，审计的内容和重点。一是以财政制度改革，深化预算执行审计为目标，对财政部门的审计，要重点检查和揭露预算执行中存在的不真实、不合法和不规范的问题，促进细化预算和规范管理。二是要加强对地方财政的审计调查，关注地方政府、财税部门执行国家既定的大政方针、财政经济政策的情况。突出对地方政府执行国家财政经济政策情况的审计地方财政在履行公共财政资源配置、调节收入分配和稳定经济这三大职能中，认真贯彻执行国家的财政方针、政策情况，正确处理地方利益与国家利益的关系、局部利益与全局利益的关系，保证国家统一政令的畅通等情况的审计调查。三是结合宏观经济政策和国家方针，积极开展审计调查研究，将政府和人大关心的热点问题社会关注的焦点问题、财政支出管理中存在的影响宏观经济运行的突出问题作为审计调查的重要内容，为国家的宏观调控服务。（周威）

    参考文献
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