当前，全球气候变暖，人类生存环境面临日益严峻的威胁；同时，资源环境与经济发展的矛盾亦日益突出。如何在经济增长与福利改进、经济发展与环境保护中寻求一种理性的平衡，成为人类共同面临的课题。在此背景下，低碳经济作为一种低能耗、低排放、低污染的发展模式应运而生，它为我们解决气候能源问题以及经济社会可持续发展道路上指明了方向。
    低碳经济是以经济发展模式转型为依托，以低能耗、低污染、低排放为基础，以能源高效利用和清洁能源开发为途径，以减排技术和创新技术为核心，实现经济与环境的协调发展，获得经济增长与环境保护“双赢”的经济发展模式。审计，尤其是政府审计，作为国家经济运行重要监督力量，主要为国家经济健康、持续发展服务，为政府制定正确的经济政策提供依据。因此，顺应国家发展低碳经济的需要开展低碳审计，为政府发展低碳经济献力献策，成为审计机关责无旁贷的责任与使命。
    当前，低碳审计对我们来说还是新生事物，开展过程中面临着许多困境，如有关低碳审计的法律法规尚不完善，缺乏有关低碳审计的系统的评价标准，低碳审计的主体、内容方法等还有待进一步明确。因此，我们当前开展低碳审计应重点解决以下问题：
    一是完善低碳审计的法律法规。审计信息具有非竞争性、非排他性,法律的禁止性规定可以弥补市场不足,矫正外部性产生的根源并实现社会效用最大化。而且,审计关系中存在着信息不对称现象以及审计主体追求自身利益最大化，会导致机会主义行为,良好的制度规范可以促使审计主体的审计动机转化为履行公共受托责任和增进社会公共利益。我国正在制定的《新能源产业发展规划》、《节能环保产业发展规划》和《关于发展低碳经济的指导意见》等规章制度,奠定了我国开展低碳审计理论与实践的基础。然而,作为调整审计关系的行为规范与工作指南――《审计法》和《中国注册会计师法》却没有明确低碳审计的法律基础,也没有形成相应的审计准则。对此笔者认为,应结合国情,并借鉴国内外先进经验,建立评价低碳消费成本和效益的原则及指标体系,加快建设低碳审计的法律法规体系。
    二是建立低碳审计的评价标准。审计是将某种活动的结果与一定的标准进行对照的过程,实施低碳审计的关键是建立评价的标准。我国目前尚缺乏完善的低碳消费审计监督标准,审计人员在开展工作时很难根据现有审计准则作出合理判断,从而造成低碳审计依据不足,导致低碳审计缺乏客观性,产生审计风险。建立低碳审计的评价标准,需考虑低碳消费作为企业一种社会责任所具有的特殊性:一方面,低碳消费社会责任的内容比较宽泛,低碳审计的评价标准应与时俱进不断完善;另一方面,低碳消费社会责任履行情况在不同行业评价标准不尽相同,不可一概而论。总体而言,低碳消费要求企业做好“结构低碳”“基底低碳”“方式低碳”三大方面,即利用高新技术特别是低碳技术改造提升传统产业结构,利用新型清洁能源优化能源结构从源头上实现低碳消费,在企业整个生产周期链中推行低碳消费方式。低碳审计的评价标准体系也应围绕这三方面展开。
    三是确立低碳审计的审计主体。企业利益相关群体在企业契约中的参与程度以及对会计信息的需求是不断变化的,利益相关群体之间的利益冲突也在不断变化。随着低碳经济的纵深发展,更多的利益相关者需要根据企业经过审计鉴证后的低碳消费社会责任履行情况来调整其与企业的利益关系。为协调利益相关者之间的利益冲突,经营者需要委托独立第三方对经营者提供的会计信息进行鉴证。注册会计师由于具备低碳审计所要求的人力资源优势、专业能力和多年财务报表审计、管理咨询服务的实践经验,并能结合财务报表审计提高低碳审计效率,因此具有作为低碳审计主体的优势。但由于气候生态环境存在着外部性,当企业为谋求利润最大化而将经济活动的外部性转嫁给社会或他人时,仅通过注册会计师审计这一监管途径还无法完全消除这一外部性,这时候,政府以其权威性,可以会同税务、财政、金融、环保等部门进行联合审计,更好地监督企业低碳消费社会责任的履行。内部审计则是构成对企业低碳消费社会责任履行情况进行监管的第一道防线。当低碳消费影响到企业产品的销售、银行信贷资金的获取甚至企业的税负时,内审部门需要对各部门低碳消费情况进行及时审查评价,提出改进建议,促使企业在低碳经济发展过程中抓住机遇,赢得发展优势。综上所述,笔者认为,应建立以注册会计师为核心、政府、内审机构为辅的复合审计主体,合理分工、相互补充。
    四是明确低碳审计的重点内容。明确低碳审计的重点内容是提高低碳审计效率的关键策略,如何明确低碳审计的重点内容应考虑两个方面:一是企业是否根据具体情况制定了低碳消费合理的目标、政策和控制程序,即,是否以经济节约和高效率的方式履行了低碳消费社会责任;是否在为实现各种低碳消费管理目标,使经营活动获得预期效果而奋斗;是否建立了充分可靠的内部控制以保证低碳消费活动以富有效率的方式进行。二是企业的经济活动是否实现了经济效益、社会效益、环境效益的统一,即,产品在生产、制造、使用中是否低能耗、低排放、低污染;产品的生产过程和方法是否符合低碳标准;产品生产、消费的整个生命周期是否有合理的碳足迹。
    五是创新低碳审计的审计方法。由于企业低碳消费行为的公益性与较难度量性,低碳审计更适宜运用风险导向审计理念:审计师承接业务与否、采用何种审计策略、实施何种审计程序、实施的时间及范围,完全取决于对导向“风险”的评估;同时要求审计师以专业判断能力合理评估企业低碳消费过程中可能存在的风险,以及为作出正确的评估意见需要搜集的证据和资料。在审计过程中,不仅要突出实地观察法、问卷调查法、现场跟踪法等审计调查方法,还要考虑资源环境的外部性特征,创新使用技术经济指标与经济效益指标以及生态、环保公益指标的综合评价方法;创新使用计量法与判断法有机结合的评价方法。根据具体情况,低碳审计可以作为由注册会计师结合财务报表进行的附带审计或由国家审计机关结合绩效审计、经济责任审计进行的附带审计,也可以是由审计机关自主或社会审计机构接受委托进行的专项审计。（何玉新）

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