2010年8月9日至8月16日，江苏省审计系统一行34人，参加了由江苏省人力资源和社会保障厅和香港大学联合举办现代审计管理培训。在港期间，学员们学习了《香港政府审计制度及管理》、《企业风险管理与信息科技审计》、《衡量值审计及其成效等》等课程，并分别参观访问了澳洲会计师公会、罗兵咸永会计师事务所、国富浩华（香港）会计师事务所，深入了解香港现代审计工作，并就内部审计的发展、香港与内地审计制度的比较、信息系统审计等方面内容与香港同行进行了沟通和交流。这次培训时间虽短暂，但是内容丰富、针对性强，学员对现代审计有了较为深刻的认识。通过对香港衡工量值式审计的学习，为学员创新绩效审计工作思路提供了有益帮助。
    一．香港特区政府审计的基本情况
    审计署（1997年7月1日前称为核数署）是香港历史最悠久的政府部门之一，首任审计署署长（当时称为核数总长）在1844年被委任。1971年12月制定的《核数条例》（第122章）中规定了审计署署长的职责及权力。1997年7月1日，香港特别行政区审计署依据《中华人民共和国香港特别行政区基本法》成立，审计署署长成为香港特别行政区主要官员之一，现任审计署长邓国斌先生为香港第22任署长。
    香港特别行政区审计署向立法会及公营机构提供独立、专业及优质的审计服务，协助政府提升香港公营部门的服务表现及问责性。现在特区政府实行高官问责制的行政架构中，审计署署长仍然是由行政长官直接领导的主要官员之一。审计署目前设副署长一人，助理署长五人，其中：机构事务科负责行政、专业技术及特别事务、电脑审计等工作；其他四个业务科为账目审计科和衡工量值审计一科、二科、三科、四科，主要负责审核帐目是否妥善的工作和衡工量值式审计工作，前者每年须向立法会提交一份报告书，后者提交两份报告书。
    1．审核帐目是否妥善的工作。即传统的财务审计，通过审核会计帐目及其他相关资料，确认财务收支的真实性与合规性。按照规定，库务署署长应于每一财政年度结束后的五个月内，向审计署署长送交各项年度帐表，包括政府一般收入和政府管理的各项基金的帐目，以供审核。此外，审计署署长也负责审核香港房屋委员会、五个营运基金、六十多个法定和非法定基金的帐目，以及审查受政府补助机构的帐目。审核帐目是否妥善的工作依照每年预先制定的工作程序表进行，工作需要在7个月内完成。由于政府收支数量庞大、种类繁多，审计采取抽样方法，深入检查个别部门可能存在的问题以及内部管理制度，而不必揭露所有财务收支的每个错弊。审计的目的，是在总体上保证政府的财政及会计帐项，一般都准确妥当，且符合公认的会计标准。每年10月，审计署署长向立法会主席提交上一财政年度政府帐目是否妥善的审计报告书。
    2．衡工量值式审计工作。审计署就任何决策局、政府部门、专责机构、其他公众团体、公共机构或帐目须受审核的机构，在履行职务时所达到的节省程度、效率和效益进行审查。审计署按照每年预先制定的工作程序表，以有组织的方法进行衡工量值式审计，审计结果每年向立法会报告两次，分别为4月和10月。报告书提交立法会后，会交付政府帐目委员会根据《立法会议事规则》进行审议。衡工量值式审计工作准则是1998年2月11日由香港特区政府、政府账目委员会、审计署三方制订协议。该准则包含以下要点：（1）审计署署长向立法会提交报告时可以促请立法会注意审计中发现的任何情况，并指出所牵涉的财政问题；（2）审计署署长如果在审计中发现有关人员制定政策目标和作出决定时可能缺乏充分可靠的证据，可以进行调查，并将存在问题的事实报告立法会；（3）审计署署长可以查核有关方面在厘定政策目标及作出决策时，是否有适当的权力；（4）审计署署长可以查核有关方面有无作出恰当的安排，能否选择和评估其他推行政策的办法；（5）审计署署长可以查核既定的政策目标是否明确界定，有关的执行决定和人员行为是否符合既定目标；（6）审计署署长可以查核各项不同的政策目标及其推行办法，是否有冲突或可能有冲突；（7）审计署署长可以查核有关方面将政策目标演绎为行动目标和成效标准方面，进展和效用如何。香港特区审计署2010至2011年度衡工量值式审计工作的主要指标有:
        
    
    二．香港衡工量值式审计的实践经验
    香港衡工量值式审计基本上依循国际公认的政府绩效审计最佳做法，并参照英国国家审计署的工作方法。香港从上世纪70年代中期开始衡工量值式审计，从小到大，由少至多，80年代形成较为规范的体系，产生了较为系统的审计对象、内容、程序和技术方法，并得到了实践者的广泛赞同，形成了较为完善的政府绩效审计理论体系。
    （一）审计目的唯一性和审计目标的双重性。传统的政府审计目的在于查错防弊，落脚点是政府行为的合法性，而香港衡工量值式审计的目的则是评价被审计部门或机构有效利用公共资源的情况，落脚点是政府的责任上，并藉此寻找进一步提高政府部门运行绩效的途径。与目的相适应，审计目标具有双重性：一方面要向立法机构提供政府行政管理部门绩效的保证，另一方面要促进政府部门改进管理，以提高绩效水平。为实现审计目标，需要被审计机构对于审计工作的认同和接纳，在不影响审计独立性的前提下，审计人员在调查阶段的各个环节，会公开自己的工作，多层次、多方面的与人磋商，表现出同受审核机构互动互助的过程。审计署将衡工量值式审计的实施称为调查而不是审计，不仅体现了一种友善的态度，更是反映了这项工作的性质和特点。而承载审计结果的审计报告书，经过与受审核机构交换意见，就审计事项发表的意见和建议，总是力求公允持平、具体可行，利于有关方面接受改进，从而使政府部门和公共机构的工作得到尽量的增值。
    （二）审计范围的广泛性和审计内容的多样性。衡工量值式审计发展至今已经成为香港审计署的重要工作，约占全年工作量的70%，在增强政府工作透明度、保证政府责任的顺利履行、提高政府资源的使用效益等方面发挥了巨大作用。审计范围包括政府及所属机构，政府投资举办的公营企业，接受政府资助和补贴资金的企业、单位和团体，随着政府活动范围的扩大和公共支出的增加，政府审计领域呈现不断扩展趋势。衡工量值式审计内容集中在资源的有效管理与使用方面，审计对象以管理活动为主，审计的价值判断标准为经济性、效率性和效果性，不仅界定了审计内容的多样性，更引导了被审计单位的管理者、决策者、立法者和社会公众所利用的政府部门管理和使用公共资源的信息质量得到提高，以最终提高政府的责任。近年来完成的审计项目涉及面广、内容丰富，包括学校改善顾问工作的管理、短期租约的管理、租用公屋单位的编配、四项中小企业资助计划、医院管理局未清缴医疗费用的管理、医院管理局及社会福利署减免医疗收费的管理、民政事务总署实施的小型工程、酒店及宾馆的发牌、提供选举服务、提供个人证件服务及出入境检查、知识产权的注册及推广等方面。
    （三）审计计划的周密性和审计工作的协作性。香港特区审计署每年列出的审计项目，大多数涉及两个以上的机构，但审计资源是有限的，因此审计署有一套完整严密的工作模式审计工作，尽可能合理、有效地使用审计资源。
    第一，制订滚动式的五年战略计划。首先进行一般性考察，通过收集和评估被审计对象的有关资料，了解其主要活动及资源状况。审计署设有专人每天负责受理投诉、剪报、收集网络信息，供决策层传阅。在充分考虑公众、媒体、政府及立法会的意见和要求基础上，结合以往审计计划与执行情况，制定五年滚动式审计项目计划，可视为一个审计项目库。
    第二，安排年度审计项目计划。香港特区审计署一般每年约完成20个衡工量值式审计，根据重要性、风险性、时间性、增值性、可行性五个标准从项目库中进行筛选，形成年度项目计划，审计署十分严肃地审议是否该做，署长会提出一系列的问题，以避免工作偏差。
    第三，审计人员专业细分。衡工量值式审计涉及领域颇为广泛，单靠审计、会计专业人员已经不能满足审计的需求。多年来，审计署录用了很多训练有素的专家，包括会计、法律、工程、工商管理、经济学、计算机和社会物理学专家，他们被安排在不同领域的研究、审计和评估小组中。目前，这类专业人才已占机构人员总数的20%左右。在执行特别专业的审计业务时，也会聘请社会中介机构提供服务，以确保审计质量和审计建议的有效性。
    第四，与被审计单位协同作业。衡工量值式审计不像审核帐目是否妥善的工作，能以严格的法规和公认的会计标准去判别和处理财政财务收支事项，因此强调与受审核机构的充分合作，把调查阶段称为是一个互动而公开的过程。它没有统一的标准和固定的模式，需要对被审计单位的制度和运作有足够的了解，需要与相关人员进行有效的沟通，才能恰当的确定评价指标和审计内容。良好的合作关系可以使审计人员取得有用的资料、信息和意见，而且许多审计项目要进行跨部门的调查研究，广泛的交流与协作是非常必要的。
    （四）审计准则的规范性和审计方法的灵活性。香港审计署在70年代首次颁布了衡工量值式审计准则，并进行了多次修订，从立项开始到体现审计成效等环节作了具体规定和指南，已成为规范衡工量值式审计的作业标准，其框架结构包括：衡工量值式审计一般概念、计划准则、初步阶段工作准则、外勤准则、审计报告准则、审计结果公开及跟踪准则。审计署在衡工量值式审计中除使用检查、观察、监盘、查询与函证、分析性复核等传统方法外，更多地使用问卷调查、访谈、比较分析、研讨会等方法获得所需要的信息。衡工量值式审计方法多种多样，每种方法各有长短，审计人员通常根据具体情况灵活运用各种方法。
    （五）审计结果和透明性和审计结论的建设性。香港特区审计署的审计报告书向立法会提交之日，也是向香港媒体和市民公开之时。作为纳税人的广大市民，非常关注公共资源的管理和运用，对于审计署提示的问题，特别是政府开支的明显差错或关系民生密切的审计事项，反映较大，也普遍认同审计署的建议。舆论监督促使存在问题的被审计对象采取积极的态度和行动，同时也是对审计质量的严格考验。香港审计署出具的每份审计报告都要按照一定程度接受严格的质量检查。报告通常是指出问题和作出结论，提出改进办法，而非作出处理处罚。但是报告全部对外公开，且有可能接受公开聆讯，被审计对象经常是锱铢必究，审计报告征求意见的过程比较漫长。审计署高级官员要参与对所有审计报告的审阅，付出许多时间和精力研究、推敲报告书，以保证其内容客观、公正、完整、均衡、有建设性。此外，每次报告完成后，香港审计署均要进行后评估，并以此作为衡量其工作业绩的指标。
    三．与我国政府绩效审计环境差异分析
    香港衡工量值式审计是当今世界较为成功的政府绩效审计实践，但是香港与内地政府绩效审计环境存在诸多差异。
    一是社会需求不同。香港特区政府和社会民众对绩效审计的社会需求强劲，国内的社会需求明显不足。社会需求是开展政府绩效审计的第一个因素，香港政府绩效审计基本源于立法机关的需要。香港立法机构及社会民众持续企盼政府绩效审计对政府管理产生影响的社会张力，是政府绩效审计产生和发展的原动力。考察国内的政府绩效审计，其动力源于最高审计机关自身对审计模式的拓展，是审计机关自身为适应我国的社会政治经济及世界范围内政府审计发展的趋势而作出的调整。从开始这种调整到激发出广泛的社会需求尚需时日。首先，就审计机关外部来说，在短期内信息不对称的限制使得上至立法机关，下至普通的社会公众，都不可能向审计机关提出项目建议；作为被审计单位的政府部门也不会主动邀请审计机关实施绩效审计。其次，就审计机关内部来说，回应社会需求的能力也有一个逐步提高的过程。所以，内地政府绩效审计的原动力比较弱，更需要结合我国国情来开展审计，从而激发社会需求，而不能全盘照搬香港的经验。
    二是经济基础不同。香港的市场经济发达，国内仅处于社会主义市场经济的初期。社会经济状况或发展水平是决定一国或地区的审计模式的最重要的依据。一个国家的社会经济条件如何，处于何种发展阶段上，是一国审计模式得以实施所必须首先考虑的。要想设计出合理的审计模式，并使它取得预期效果，首要的和根本的一条就是从本国的实际情况尤其是社会经济发展的现实出发。
    四．借鉴他山之石，打造中国特色的政府绩效审计
    （一）完善绩效审计工作准则和标准。在我国现有《国家审计基本准则》基础上，借鉴香港衡工量值式审计、国外政府绩效审计准则和审计标准先进作法，单独制定我国的《政府绩效审计准则》或者完善我国的《国家审计基本准则》，以此来制定具体的政府绩效审计职业规范，规范审计主体行为和审计信息传导机制，实现政府绩效审计工作的规范化、制度化、法制化。此外，还要实现严格的审计质量责任制、审计工作稽查制度和内部审计制度，以便明确审计责任，规范审计行为，提高审计工作绩效。
    （二）加强绩效审计工作宣传和引导。我国绩效审计的发展应用，与对绩效审计的理解程度密切相关。部分政府部门和单位还未能深入了解政府绩效审计的工作意义和重要性，审计部门应循序渐进加强对绩效审计工作宣传。应建立绩效审计专职部门或机构，有助于明确划分绩效审计主体的职权范围，有力推进政府绩效审计的发展应用。同时，审计部门应根据审计署关于绩效审计的总体规划和建设要求，统筹规划政府绩效审计发展应用进程，完善工作机制，有计划分步骤地推进绩效审计不断深入。
    （三）加速绩效审计工作的环境改善。现阶段我国政府职能正处在转型期，公共部门与绩效相关的职责还不是很明确，与管理水平、绩效相关的责任制度还没有普遍建立起来。因此我国的政府绩效审计首先要从关注制度滞后、设计不合理等问题入手，对不符合效能建设要求、不利于经济社会发展的规章制度大胆质疑，积极反映，提出修订意见和建议，促进有关部门规范权力运行，为社会公众提供更好的公共产品和服务，逐步向公共服务型政府转型。审计机关要实行绩效评价效果跟踪检查制度，促进绩效审计的科学性、准确性，切实改善绩效审计工作环境。
    （四）加快绩效审计工作的资源整合。各级审计机关要加大审计资源投入，优化审计资源配置，整合协调政府审计、内部审计和社会审计三者的职能作用，充分发挥绩效审计的职能，在政府绩效审计工作中将有限的审计资源集中对重点领域、重点行业、重点资金进行审计；建立审计人员职业培训长效机制，重视提高现有审计人员的整体素质，积极引进和培养优秀人才，全面提升审计业务技能和职业水平；科学运用国家公共信息资源，加强绩效审计信息资源数据库的建设。
    （五）加大绩效审计工作的结果公示。完善审计结果公告制度，是保障政府绩效审计的成果能够得以运用的重要手段。通过推行和完善审计结果公告制度，提高地方政府管理的公开性和透明度同时也使审计成果产生广泛的社会影响和取得社会的广泛支持。而且，审计部门应逐步健全审计回访制度,绩效审计其目的在于帮助被审计对象提高工作效率和效果、节约经济资源，审计对象需要一个适应过程，审计建议执行需要审计机关深入的跟踪监督。
    （六）加深绩效审计理论研究和实践。首先，努力学习香港及西方国家绩效审计的成功模式，在借鉴的基础上，设计我国的政府绩效审计模式；其次，结合中央和地方实际情况，努力探索了适合中国实情的绩效审计评价标准，建立科学合理的绩效评价指标体系，并不断进行更新完善；再次，加强“上下”级、“左右”级审计部门的绩效审计交流与合作，积极开展绩效审计工作实践，总结工作经验，改进审计技术和方法。（漆颖斌）

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