如何将合法与合理的行政执法原则贯穿于审计执法理念和审计执法实践中，是审计机关实现依法行政的重要保障，是有效解决审计执法理念和审计执法中诸多问题的客观要求。在审计工作中，由于合法与合理冲突的存在以及没有很好地理解和贯彻好合法与合理的原则，造成执法不严和执法不公的现象时有发生，严重影响着审计执法的形象，在一定程度上阻碍着经济发展和各项改革进程。现结合基层审计工作实际，谈谈在审计执法中如何正确贯彻好合法合理的行政原则，促进依法审计，公正执法。
    一、客观分析审计执法中合法与合理发生冲突的现象及产生原因
    在基层审计执法中，合法与合理经常发生冲突，往往在面临合法的行为不一定合理，合理的行为不一定合法时，或感到困惑，无从作出选择，导致同一性质问题不同的执法者不同的认定和处理处罚标准；或只注重其合法性而忽视其合理性，生搬硬套法律法规，处理处罚过重，造成执法不公；或只考虑合理性，不考虑合法性，导致滥用自由裁量权，执法不严或过轻等等。合法与合理发生冲突的情形综合起来，主要表现在三个方面：
    （一）执法无序
    在对近几年审计项目质量检查中发现，基层审计机关在审计执法中，弹性较大的现象甚为普遍，造成执法无序，特别是在对“小金库”、“乱收费”、“虚报冒领”等较为严重的违纪违规问题的认定和处理上，存在同一性质和情节的问题，不同的人，不同的认定和处理口径，或前后认定不一致的情形，或轻重问题混为一团。如：将“小金库”与 “预算外资金未执行收支两条线”，截留收入与财政收入未纳入预算管理，“虚报冒领”与支出发票不合规等等不同性质的问题随意混淆定性和处理；对“乱收费”问题以罚代处等等情况。同时，在其他很多相同性质的具体问题定性和处理上，也存在不同的审计人员有不同的认定和处理口径。如：“招待费超标准”问题，发票不合规的问题，管理中存在的问题有的作问题认定并处理处罚，有的只作建议提出；再如：对县（市）级混淆税种解库、截留当年收入等问题，同级审计因审计体制问题无法作问题提出更不能作出处理，而上级审计机关则作为地方严重的违反财经纪律问题认定和处理。种种情形，造成审计执法中客观存在一定程度无序。
    （二）执法不公
    执法不公主要表现在两个方面：一方面死扣法律条款，不考虑客观实际和合理性去认定和处理审计中发现的问题。如：《现金管理条例》中对使用现金的管理规定，如果严格按这一条款执法，则几乎所有单位或相关的责任人都要受到责任追究。再如《财政违法行为处理处分》中对“不依照预算或者用款计划核拨财政资金、延压应当上解的财政收入、擅自开设银行账户管理”等行为的处理处罚和处分规定，如果不考虑现行的财政管理体制弊端和县市财政运行的实际状况，任何人当财政局长都将受到处分。同时，相同性质和情节的问题，或因对法律条款的理解不同或因个人情感因素影响等原因形成处理处罚标准不一致，以致被审计对象在进行横向比较后，认为执法不公。如：某审计机关在对两个单位经济责任审计中，发现均存在虚报冒领个人贪污行为，而处理结果完全不同，其中一个乡的相关人员移送检察机关立案处理，而另一个乡的相关人员审计机关交由当地乡政府纪检部门给予了轻微的处分。类似情况较多。
    （三）执法不严
    在基层审计执法中，执法不严的问题较为突出。主要存在该移送司法、纪检监察机关的未移送，该实行从重处理的重大违纪违规问题而作一般问题从轻处理，未起到打击犯罪警示教育的作用；该追究个人法律责任的由所在单位买单，特别是对决策失误、管理不善以及渎职行为造成的重大经济损失或造成管理混乱问题的相关责任人，基层审计机关普遍采取避重就轻，轻描谈写的处理方式。总之执法不严的最明显的特征表现是大事化小，小事化了。
    从上述合法与合理产生矛盾的原因分析，主要有以下三个方面：
    （一）审计执法自由裁量的存在，使合法的不一定合理
    审计执法中的自由裁量权主要来源于《审计法》第四十六条规定：“对被审计单位违反国家规定的财务收支行为，审计机关、人民政府或者有关主管部门在法定的职权范围内依照法律、行政法规的规定，区别情况，采取前条规定的处理措施，并可以依法给予处罚”。但涉及的法律法规进行审计处罚的较多，究竟用哪一条，由审计人员根据自已判断作出选择。
    （二）行政立法的滞后和不完善，使合理的不一定合法
    社会生活是动态的发展过程，社会实践总是先于理论与规范。特别是社会变革较快的发展时期，很多法律法规不成熟和不完善，与客观存在现实很不相适应，在没有废除之前，仍然有效，这就造成事实的合理存在与法律规定相矛盾。如专项资金报账制中普遍存在的先用虚假发票在财政报账拨回资金，然后再实施项目的作法，从合法性来讲，显然是不合法，但从实际情况看执行这一制度，客观上存在难度。
    （三）合理标准的复杂性和执法人员主观认识的差异性，造成审计执法自由裁量的广泛存在
    从客观上讲，由于合理标准存在复杂性，各种事物各有其特殊性，任何人对具体的标准都难以作出十分全面准确的界定。从主观上讲，由于不同的审计人员，或主观认识上的差异，或思维方式的差异，或感情色彩上的倾向性，或利益权衡上的选择性，都可能在相同的问题上作出不同的处理处罚选择。
    二、努力寻求正确处理审计执法中合理与合法关系的有效途径
        正确处理审计执法中合理与合法的关系问题，其实质是解决审计机关依法行政、公正执法的问题。当务之急应从以下几个方面入手。
       （一）牢固树立坚持合法与合理原则是依法行政基本要求的审计理念
    既要走出坚持依法审计就是不考虑客观实际，死扣法律条款认定和处理具体问题的教条主义的误区，又要防止滥用自由裁量权，出现执法不严和执法不公的倾向。除正确理解和把握合理与合法原则的精神实质和基本内涵外，还要准确把握合法的依据和合理的标准。
    合法的依据从广义来讲包括两个方面：一是直接合法。即行政行为必须符合宪法、法律、法规及其他法律规范；二是间接合法，即行政行为还必须符合具有法定效率的行政命令、决定以及党和国家的方针、政策。特别是党和国家的方针政策，是社会主义法的灵魂，一切法的制定、修改、废除都要以党的方针政策作依据。
    一切行政行为既要合法，还要达到符合法律授予自由裁量权和党的政策授权因地制宜的目的，符合社会发展的客观规律，符合社会公众利益和广大人民利益，符合客观事实、社会公德正义和良知。以此为标准，对其审计行为的方式、范围、程度、数额等作出合理、公正、适当的判断和选择。只有这样，才能在审计执法中正确行使合理性原则，才能使各项改革在党的方针政策的指引下和法律逐步规范下，有步骤、有秩序地向前推进。
    （二）采取多种措施，强化审计队伍综合素质的提高
    科学发展观最核心因素是人的因素。合法性和合理原则在审计执法中能否正确贯彻执行，关键取决于审计人员的综合素质。强化审计人员素质的提高，是一项系统工程，目前应主要包括提高政治素质、业务素质、法律素质、哲学的辨证思维观念等方面。从政治素质来讲，如果审计人员没有良好的职业操守，就不可能做到依法审计；从业务素质来讲，如果审计人业务素质低下，谈依法审计，提高质量就将成为空话；从法律素质来讲，如果审计人员法律意识淡薄，或缺乏法律知识，对行政执法有关法律条款理解不准确，就不可能实现依法审计；如果审计人员没有辨证的思维观点，不能用全面的、发展的眼光去审视审计中遇到的各种情况，就不可能具体问题具体分析，作出恰当的审计判断。因此，必须通过采取一系列刚性的手段和措施，强化审计人员的综合素质，更新知识，更新观念。
    （三）强化审计质量内控管理，规范审计执法的自由裁量权
    实现合法与合理原则的正确运用，必须规范审计执法中的自由裁量权。在审计实践中，应从强化审计质量内控管理制度入手。着重从以下几个方面进行控制：
    一是实行审计方案把关制度。局机关在审计方案的制定时要通过集体讨论研究审计方案，对方案确定的目标、内容、审计重点应严格把关，要求目标明确、内容全面、重点突出，操作性强。使审计方案成为统领审计项目的龙头。
    二是坚持“三级复核制度”。即按审计署6号令的规定，实行审计组长、审计组所在部门和专职复核机构复核并在职能分工的前提下承担相应责任。通过“三级复核”制度，有效地控制审计自由裁量权的滥用。
    三是坚持审定审计报告业务会议制度和重大审计事项报告制度。审定审计报告会议制度，是审计机关最高权力的业务会议，是专门研究对审计处理处罚的会议，由业务科室，审计组成员和分管业务领导参加，重大项目报局长办公会议集体研究决定。对违纪违规问题的处理处罚，通过全面听取审计情况，综合考虑违纪违规事实、主客观情节以及被审计单位的承受能力，判断选择处罚的方式、种类和幅度，尽可能做到合法、公正、合理。
    （四）实行审计公告、公示制度，接受社会监督
    审计公告和审计公示制度，是审计公开的必然要求，是检验审计执法是否客观公正的最好的方式。审计公示的目的，是让被审计单位和被审计对象，知道审计部门该做什么，不做什么，审计的依据、目的、重点内容以及接受被审计监督的事项等，这有利于遏制审计中出的不作为和乱作为。审计公告，是指可以依法向社会公布审计结果，其目的，是发挥审计监督、舆论监督和社会监督的作用，同时也使审计执法行为在公开透明的社会监督下得到更好的检验。
    （五）严格执行审计执法过错责任追究制度
    执行审计执法过错责任追究制度，是强化审计人员严格执法公正执法的重要保障。现阶段，这一制度没有真正起到应有的作用，从一定意义上讲形同虚设。因此，一是要真正将这项制度执行起来，只有把审计的权力与应承担的责任统一起来，才能从根本上减少执法不公和滥用权力的行为发生；二是从内容上，除追究因行政复议和行政诉讼引起审计机关败诉案件以及因廉政建设问题导致的审计结果不合法等情形的相关人员的法律责任人以外，还要追究不移送案件的法律责任。
    

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