审计署长春办（韩大鹏）
从源头和制度上防止小金库的产生
小金库是一个在我国财经领域长期存在的违规问题。国家对此多次开展专项治理行动，但仍然屡禁不止。经过一次治理后，情况会有所好转，但治理活动过去之后，小金库现象又会死灰复燃，呈现“野火烧不尽，春风吹又生”之势。究其原因主要是对小金库的治理和整顿只是针对小金库本身，而对小金库赖以生存的土壤和环境未进行根治，难以从制度上杜绝小金库的产生。本文拟从小金的性质、危害、制度原因以及应采取的措施四个方面对如何建立防治小金库的长效机制进行阐述。
一、小金库的性质和特点
国务院办公厅国办发〔1995〕29号文转发财政部、审计署和中国人民银行《关于清理检查小金库的意见》第二条规定：凡违反国家财经法规及其他有关规定，侵占、截留国家和单位收入，未列入本单位财务会计部门账内或未纳入预算管理，私存私放的各项资金，均属小金库，都要清理检查。
规定从三个方面对小金库做了定义：一是违反国家法规采取各种手段侵占、截留应上缴的收入，二是资金未纳入本单位账内进行管理，三是将资金私存私放。这三个条件逐步递进，缺一不可。第一个条件规定了小金库的资金来源，第二个条件说明了小金库的管理方式，第三个条件说明了小金库的存在形态，对小金库的概念进行了明确，使对小金库的界定有法可依。小金库普遍存在以下特点：
(一)小金库问题是存在于各个部门的普遍现象。小金库广泛存在于各个行政、事业单位以及社会团体之中，甚至某些单位中部分处室也存在设立小金库的现象。
（二）小金库的存在具有一定隐蔽性。由于小金库是账外账，只有设立小金库的单位领导和具体管理小金库的少数管理人员了解其情况，使得小金库的使用和管理具有很大的隐蔽性、诡秘性特点。其他人员很难了解小金库的情况，为检查人员查处小金库增加了很大的难度。
（三）小金库的使用具有极大的挥霍性。小金库未纳入单位账目的管理使得小金库资金的使用具有极大的自由性，失去了财务制度和相关规定的约束，完全凭领导的个人意愿。同时由于大多数小金库没有账目记录，使得支出的金额无法考证其去向，出了问题难以查证。有的单位领导利用这一特点大肆挥霍，使小金库的资金存在极大的浪费。
（四）小金库的金额呈逐年上升趋势。由于我国经济不断增长，财政收入水平逐年提高，小金库的金额也越来越大，其造成的危害和损失也越来越大。
二、小金库存在产生的危害
（一）严重损害了国有资产，扰乱国家财经秩序。小金库将单位资金化公为私，使其游离于单位正常的财务核算体系之外，脱离了制度的限制。为各种违规支出畅通了渠道，满足了个人利益，损害整体利益，造成财政收入和国有资产的流失。
（二）是领导干部腐蚀的温床。一起起腐败案件的查处，往往同时伴随着小金库的出现。由于小金库资金只由少数几个人领导和经办人掌管，不受财经法规的监督和制约，很容易用它隐瞒报账，满足个人欲望。这就使小金库成为一些个人特别是领导干部贪污、挪用公款的“温床”。败坏了党风和社会风气，诱发和滋生了一系列腐败现象。
（三）影响党和政府的形象，使群众产生对立情绪。小金库主要存在于机关事业单位和国有企业，它在为各部门领导和特定的小团体提供方便的同时，也使党和政府的形象在群众中受到了极大的影响，使群众对加强党风廉政建设丧失信心。
三、小金库产生的制度原因
历次对小金库的治理主要是针对已经存在的小金库进行清理，对相关责任人进行处罚，但小金库产生的体制机制原因未进行深入研究，对于产生小金库的根源未进行彻底铲除，这就导致小金库屡查屡犯，而小金库能够形成并长期存在，有其深刻的制度原因。
（一）现金制度管理缺乏可操作性规定。现在实行的《现金管理暂行条例》是1988年制定并实施的，带有强烈的计划经济特点，已不能适应现在的市场经济条件。而新的现金管理规定还未出台，这就造成了在现金管理领域缺乏可操作的规定，使现在的现金使用缺乏控制和制约。同时商业银行在现金管理中的作用不断弱化，现在商业银行经营目标是利润最大化,一切工作的开展都要围绕经营进行，如果银行不能提供令开户单位“满意”的现金服务，就会使其转移开户银行。这使得商业银行不能对大额现金的使用进行严格控制，使各单位利用各种名义大额取现不受制约。而取得大额现金后其支出方向则失去了可以追踪的轨迹，现有松散和不严格的现金管理制度，为小金库的设立提供了前提。
（二）发票管理混乱。刚公布的2009年度审计报告指出，中央一些部门接受和使用虚假发票列支问题比较普遍，抽查56个部门已报销的29363张可疑发票中，有5170张为虚假发票，列支金额为1.42亿元。其中，8个部门本级和34个所属单位在无真实经济业务背景的情况下，利用虚假发票套取资金9784.14万元，主要用于发放职工福利补贴等；12个部门本级和37个所属单位对票据审核把关不严，接受虚假发票报账4456.66万元。本次审计抽查到的5170张虚假发票，大致可分为三种：一是使用虚假发票套取资金，用于发放职工福利补贴；二是接受虚假发票进行报销变现，真金白银借此流入个人腰包；三是有合理的开支，但不知道发票提供者拿来的是假发票。
前两种形式是小金库最主要的资金来源，尤其是针对大多数行政事业单位而言，全部收入为财政拨款，只能通过套取资金的方式来设立小金库。而虚假发票的泛滥则为其设立小金库提供了极大的便利条件。
而上述问题反映的仅是审计抽查的部分中央部门使用假发票的情况，由此可以想象全国虚假发票的使用情况将多么严重。
（三）会计人员缺乏独立性。每一个小金库的设立除了领导授意之外，财会人员都是最直接的操作者。虽然我国会计法规定“任何单位和个人不得以任何方式授意、指使、强令会计机构、会计人员伪造、变造会计凭证、会计账簿和其他会计资料，提供虚假财务会计报告。”但在实际工作中这一规定难以落实，目前，会计人员的经济利益、职务升迁等均取决于单位领导。在这种情况下，会计人员的会计行为在物质上和精神上都难以保持独立性。此时，会计行为的“名义主体”是会计人员，“事实主体”却是管理当局。因此当领导层授意要采取各种手段来设立小金库时，单位的会计人员很难坚持原则去拒绝这一行为。
（四）领导干部尤其是一把手监督弱化。中国现行的制度下，各个单位的一把手在本部门有着极大的权利，而对于其权利的监督基本上都来自于上级机关。在其部门内部，对于一把手的监督弱化。内部审计机构以及驻各单位的纪检书记均是本单位的职工，受一把手的管理和制约，因此在这种情况下很难对一把手的权利进行有效的控制和制衡，对于其违规行为也难以制止。所以按照一把手的意志设立和使用的小金库难以得到控制。
（五）对设立小金库处罚过轻。1995年国务院办公厅转发财政部、审计署和中国人民银行《关于清理检查小金库的意见》规定重点清理检查出的小金库资金，除应按规定调整账目、补交各税或全额上缴财政或如数扣减财政拨款外，还要处以相当于查出小金库资金数额1-2倍的罚款。2009年6月，中共中央办公厅、国务院办公厅印发《关于深入开展小金库治理工作的意见》指出，对在治理工作中弄虚作假、压案不查、对抗检查、拒不纠正、销毁证据、突击花钱、打击报复举报人的，或重点检查中发现小金库数额巨大、情节严重的，要按照有关规定从重处理。涉嫌犯罪的，移交司法机关依法处理。
由以上规定可以看出，对发现小金库的处理处罚是十分严格的。但在实际执行中有法不依、软处理的现象十分普遍。对查出的小金库依法依规处理的不够坚决，处罚力度不到位，致使小金库十几年久治不衰。
四、应采取的措施
（一）完善现金管理制度。根据我国经济形势和金融体制改革变化趋势，对《现金管理暂行条例》加以修订。一是重新明确现金管理主客体，把管理对象扩大到经济单位和个人的现金收支活动。二是重新规定现金的使用范围和结算起点，特别是对各行政事业单位要严格控制其现金的使用范围，应该通过银行转账的坚决不使用现金，不给设立小金库以可乘之机。三是严格界定违反现金管理行为应承担的责任，将其纳入个人信用记录或借鉴对空头支票的行政处罚手段，严格约束金融机构和存款人的现金交易行为。
（二）统一发票的管理和使用。针对目前发票种类繁多、式样各异、规格不一、防伪措施各不相同，导致的“真伪难辨”、“发票违法行为问题突出”等问题，税务机关应进一步完善发票管理制度和办法，充分利用现代化征管手段、依托信息化加强对发票的管理。同时加大对企业购买使用假发票偷漏税行为的处罚力度，将涉税违法行为纳入社会诚信系统，切实维护税法尊严，保护守法经营照章纳税企业的利益。
（三）健全单位内部监督，加强会计人员的独立性。一是提高会计行业的准入门槛。一个职业的准入门槛越高，资产专用性越强，就越容易形成双边垄断，其舞弊和疏忽大意的可能性就越小。如果失业也将很难再找到一个相似的工作，或者即使再找到报酬也会大大下降。而我国会计行业的准入门槛并不高，通过提高准入门槛一方面可以提高会计人员的素质，另一方面更能从单位和会计个人两个方面加大影响会计独立性的成本。二是探索会计委派制。实施会计委派制，通过财务会计部门对行政事业单位领导和国有企业的经营者实施监督，扭转财务人员听命于单位领导和经营者的现状，对会计独立性原则的执行有积极的作用细化会计的职责，明确责任；延伸会计触角，做好会计基础工作，加强会计的监督职能。
（四）严格依法对设立小金库的单位和个人进行处罚。各执法部门应严格按照国家有关规定对设立小金库的单位尤其是个人进行处理，做到违法必究、执法必严，通过严格执法来加大设立小金库的违法成本，达到遏制小金库发生的目的。
中国有句俗话“事不过三”。第三次全国范围内小金库的专项整治活动，难以从根本上改变小金库的存在性。专项治理活动取得的大量成绩，更说明了小金库的严重程度。专项治理只革除了地面上的野草，并未破坏其生存的土壤。有效解决小金库问题只能靠完善制度，遏制产生的源头，建立和完善防治小金库的长效机制才是可行的制度安排。 (长春办 韩大鹏)
一、小金库的性质和特点
国务院办公厅国办发〔1995〕29号文转发财政部、审计署和中国人民银行《关于清理检查小金库的意见》第二条规定：凡违反国家财经法规及其他有关规定，侵占、截留国家和单位收入，未列入本单位财务会计部门账内或未纳入预算管理，私存私放的各项资金，均属小金库，都要清理检查。
规定从三个方面对小金库做了定义：一是违反国家法规采取各种手段侵占、截留应上缴的收入，二是资金未纳入本单位账内进行管理，三是将资金私存私放。这三个条件逐步递进，缺一不可。第一个条件规定了小金库的资金来源，第二个条件说明了小金库的管理方式，第三个条件说明了小金库的存在形态，对小金库的概念进行了明确，使对小金库的界定有法可依。小金库普遍存在以下特点：
(一)小金库问题是存在于各个部门的普遍现象。小金库广泛存在于各个行政、事业单位以及社会团体之中，甚至某些单位中部分处室也存在设立小金库的现象。
（二）小金库的存在具有一定隐蔽性。由于小金库是账外账，只有设立小金库的单位领导和具体管理小金库的少数管理人员了解其情况，使得小金库的使用和管理具有很大的隐蔽性、诡秘性特点。其他人员很难了解小金库的情况，为检查人员查处小金库增加了很大的难度。
（三）小金库的使用具有极大的挥霍性。小金库未纳入单位账目的管理使得小金库资金的使用具有极大的自由性，失去了财务制度和相关规定的约束，完全凭领导的个人意愿。同时由于大多数小金库没有账目记录，使得支出的金额无法考证其去向，出了问题难以查证。有的单位领导利用这一特点大肆挥霍，使小金库的资金存在极大的浪费。
（四）小金库的金额呈逐年上升趋势。由于我国经济不断增长，财政收入水平逐年提高，小金库的金额也越来越大，其造成的危害和损失也越来越大。
二、小金库存在产生的危害
（一）严重损害了国有资产，扰乱国家财经秩序。小金库将单位资金化公为私，使其游离于单位正常的财务核算体系之外，脱离了制度的限制。为各种违规支出畅通了渠道，满足了个人利益，损害整体利益，造成财政收入和国有资产的流失。
（二）是领导干部腐蚀的温床。一起起腐败案件的查处，往往同时伴随着小金库的出现。由于小金库资金只由少数几个人领导和经办人掌管，不受财经法规的监督和制约，很容易用它隐瞒报账，满足个人欲望。这就使小金库成为一些个人特别是领导干部贪污、挪用公款的“温床”。败坏了党风和社会风气，诱发和滋生了一系列腐败现象。
（三）影响党和政府的形象，使群众产生对立情绪。小金库主要存在于机关事业单位和国有企业，它在为各部门领导和特定的小团体提供方便的同时，也使党和政府的形象在群众中受到了极大的影响，使群众对加强党风廉政建设丧失信心。
三、小金库产生的制度原因
历次对小金库的治理主要是针对已经存在的小金库进行清理，对相关责任人进行处罚，但小金库产生的体制机制原因未进行深入研究，对于产生小金库的根源未进行彻底铲除，这就导致小金库屡查屡犯，而小金库能够形成并长期存在，有其深刻的制度原因。
（一）现金制度管理缺乏可操作性规定。现在实行的《现金管理暂行条例》是1988年制定并实施的，带有强烈的计划经济特点，已不能适应现在的市场经济条件。而新的现金管理规定还未出台，这就造成了在现金管理领域缺乏可操作的规定，使现在的现金使用缺乏控制和制约。同时商业银行在现金管理中的作用不断弱化，现在商业银行经营目标是利润最大化,一切工作的开展都要围绕经营进行，如果银行不能提供令开户单位“满意”的现金服务，就会使其转移开户银行。这使得商业银行不能对大额现金的使用进行严格控制，使各单位利用各种名义大额取现不受制约。而取得大额现金后其支出方向则失去了可以追踪的轨迹，现有松散和不严格的现金管理制度，为小金库的设立提供了前提。
（二）发票管理混乱。刚公布的2009年度审计报告指出，中央一些部门接受和使用虚假发票列支问题比较普遍，抽查56个部门已报销的29363张可疑发票中，有5170张为虚假发票，列支金额为1.42亿元。其中，8个部门本级和34个所属单位在无真实经济业务背景的情况下，利用虚假发票套取资金9784.14万元，主要用于发放职工福利补贴等；12个部门本级和37个所属单位对票据审核把关不严，接受虚假发票报账4456.66万元。本次审计抽查到的5170张虚假发票，大致可分为三种：一是使用虚假发票套取资金，用于发放职工福利补贴；二是接受虚假发票进行报销变现，真金白银借此流入个人腰包；三是有合理的开支，但不知道发票提供者拿来的是假发票。
前两种形式是小金库最主要的资金来源，尤其是针对大多数行政事业单位而言，全部收入为财政拨款，只能通过套取资金的方式来设立小金库。而虚假发票的泛滥则为其设立小金库提供了极大的便利条件。
而上述问题反映的仅是审计抽查的部分中央部门使用假发票的情况，由此可以想象全国虚假发票的使用情况将多么严重。
（三）会计人员缺乏独立性。每一个小金库的设立除了领导授意之外，财会人员都是最直接的操作者。虽然我国会计法规定“任何单位和个人不得以任何方式授意、指使、强令会计机构、会计人员伪造、变造会计凭证、会计账簿和其他会计资料，提供虚假财务会计报告。”但在实际工作中这一规定难以落实，目前，会计人员的经济利益、职务升迁等均取决于单位领导。在这种情况下，会计人员的会计行为在物质上和精神上都难以保持独立性。此时，会计行为的“名义主体”是会计人员，“事实主体”却是管理当局。因此当领导层授意要采取各种手段来设立小金库时，单位的会计人员很难坚持原则去拒绝这一行为。
（四）领导干部尤其是一把手监督弱化。中国现行的制度下，各个单位的一把手在本部门有着极大的权利，而对于其权利的监督基本上都来自于上级机关。在其部门内部，对于一把手的监督弱化。内部审计机构以及驻各单位的纪检书记均是本单位的职工，受一把手的管理和制约，因此在这种情况下很难对一把手的权利进行有效的控制和制衡，对于其违规行为也难以制止。所以按照一把手的意志设立和使用的小金库难以得到控制。
（五）对设立小金库处罚过轻。1995年国务院办公厅转发财政部、审计署和中国人民银行《关于清理检查小金库的意见》规定重点清理检查出的小金库资金，除应按规定调整账目、补交各税或全额上缴财政或如数扣减财政拨款外，还要处以相当于查出小金库资金数额1-2倍的罚款。2009年6月，中共中央办公厅、国务院办公厅印发《关于深入开展小金库治理工作的意见》指出，对在治理工作中弄虚作假、压案不查、对抗检查、拒不纠正、销毁证据、突击花钱、打击报复举报人的，或重点检查中发现小金库数额巨大、情节严重的，要按照有关规定从重处理。涉嫌犯罪的，移交司法机关依法处理。
由以上规定可以看出，对发现小金库的处理处罚是十分严格的。但在实际执行中有法不依、软处理的现象十分普遍。对查出的小金库依法依规处理的不够坚决，处罚力度不到位，致使小金库十几年久治不衰。
四、应采取的措施
（一）完善现金管理制度。根据我国经济形势和金融体制改革变化趋势，对《现金管理暂行条例》加以修订。一是重新明确现金管理主客体，把管理对象扩大到经济单位和个人的现金收支活动。二是重新规定现金的使用范围和结算起点，特别是对各行政事业单位要严格控制其现金的使用范围，应该通过银行转账的坚决不使用现金，不给设立小金库以可乘之机。三是严格界定违反现金管理行为应承担的责任，将其纳入个人信用记录或借鉴对空头支票的行政处罚手段，严格约束金融机构和存款人的现金交易行为。
（二）统一发票的管理和使用。针对目前发票种类繁多、式样各异、规格不一、防伪措施各不相同，导致的“真伪难辨”、“发票违法行为问题突出”等问题，税务机关应进一步完善发票管理制度和办法，充分利用现代化征管手段、依托信息化加强对发票的管理。同时加大对企业购买使用假发票偷漏税行为的处罚力度，将涉税违法行为纳入社会诚信系统，切实维护税法尊严，保护守法经营照章纳税企业的利益。
（三）健全单位内部监督，加强会计人员的独立性。一是提高会计行业的准入门槛。一个职业的准入门槛越高，资产专用性越强，就越容易形成双边垄断，其舞弊和疏忽大意的可能性就越小。如果失业也将很难再找到一个相似的工作，或者即使再找到报酬也会大大下降。而我国会计行业的准入门槛并不高，通过提高准入门槛一方面可以提高会计人员的素质，另一方面更能从单位和会计个人两个方面加大影响会计独立性的成本。二是探索会计委派制。实施会计委派制，通过财务会计部门对行政事业单位领导和国有企业的经营者实施监督，扭转财务人员听命于单位领导和经营者的现状，对会计独立性原则的执行有积极的作用细化会计的职责，明确责任；延伸会计触角，做好会计基础工作，加强会计的监督职能。
（四）严格依法对设立小金库的单位和个人进行处罚。各执法部门应严格按照国家有关规定对设立小金库的单位尤其是个人进行处理，做到违法必究、执法必严，通过严格执法来加大设立小金库的违法成本，达到遏制小金库发生的目的。
中国有句俗话“事不过三”。第三次全国范围内小金库的专项整治活动，难以从根本上改变小金库的存在性。专项治理活动取得的大量成绩，更说明了小金库的严重程度。专项治理只革除了地面上的野草，并未破坏其生存的土壤。有效解决小金库问题只能靠完善制度，遏制产生的源头，建立和完善防治小金库的长效机制才是可行的制度安排。 (长春办 韩大鹏)
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