美国政府审计的启示与借鉴
李晔(江苏省无锡市审计局)
二○○九年笔者有幸作为江苏省审计系统美国绩效审计培训班的一员，完成了马里兰大学三周的专题培训。在马里兰大学美华中心的精心安排下，我们有幸聆听了马里兰大学教授、美国同行以及有关管理领域专家的精彩讲课，并且走访了美国国务院、华盛顿特区政府审计师办公室、马里兰州统计办公室等机构，从而了解了美国的权力架构、公共管理在美国的发展历程和政府预算管理体制等内容，特别是对美国政府审计及其绩效审计的现阶段发展状况有了进一步的认识，在此谈一下学习的粗浅体会：
一、对美国政府审计的认识
（一）GAO任务和职责的变更。根据1921年预算与会计法，美国联邦政府成立了预算局，法律规定联邦预算编制活动统一由这个新机构负责，并建立会计总署负责审查所有帐目、支出和公共经费的应用问题。美国会计总署是独立于行政部门以外的一个机构，法律要求其解决政府提出的所有要求和请求，以及针对政府提出的要求和请求，应众、参两院或任何主管收入、拨款或开支的国会委员会的要求，从事调查和提出报告，并提供所需的信息。1981年以来，GAO数度增修政府审计准则，建立起有效的美国与国会间的沟通制度，并将各机关年度决算的审计交由公开执业的会计师鉴证，则将其工作重点转移到政府绩效审计，审计范围涉及财政赤字、国防安全、信息资源的运用、人口老龄化、波斯湾战争中武器的使用效率、改善全国医疗健康计划、全球化的挑战等。经过多年的发展，GAO确立了世界绩效审计的领袖地位。
GAO在上世纪八十年初工作重点的转移，有着深刻的原因：一是美国联邦政府的收支规模和事务范围日益扩大，GAO已经无法完成诸如拨款凭证副署、报账、簿记管理、会计制度设计和凭证检查等“主计”的使命，也无法完成对联邦政府财务收支进行详细审计的使命，必须改弦更张，这是客观情况使然；二是美国公共行政管理思维和体系确立以预算管理为核心，加强了内部控制，改进了内部审计，大大改善了联邦政府的财政财务管理，“控制风险”已大大降低，GAO已经没有必要对财务收支进行详细审计；三是公众和国会关注联邦政府项目和政策的执行结果，胜过关注联邦政府的执行过程，也就是说，GAO工作重心的转移，是适应国会和公众关注重点转移的需要。职能的改变使得GAO迫切需要更名，经过几年的积极争取，2004年GAO终于由会计总署（General Accounting Office）更名为政府问责办公室（Government Accountability Office）。
（二）美国政府绩效审计有统一的审计准则作指导。1972年，GAO历时两年研发出版了第一部美国政府审计准则《政府组织、项目、行为和职能审计准则》（the Standards for Audit of Government Organizations, Programs, Activities, and Functions），后来这套准则的题目改为《政府审计准则》（GAS，或GAGAS，俗称“黄皮书”），是审计总署开展项目评估后制定的一部政府审计准则，后经数次修订，并为许多其他国家所采用，目前使用的是2007版审计准则。美国联邦、州和市三级没有行政隶属关系，实行地方自治，政府审计体制也不尽相同，但政府审计准则是统一的。美国政府审计准则将政府审计分为财务审计和绩效审计，并对财务审计、绩效审计分别作了界定，规定了各自的审计内容，为制定财务审计的现场作业准则和财务审计报告准则、绩效审计的现场作业准则和绩效审计报告准则奠定了基础。政府绩效审计方面的准则主要反映在政府审计准则（八章）的最后二个章节，用于指导和规范美国各个层次政府的绩效审计。其中，第七章为绩效审计现场作业标准，具体内容为：绩效审计的重要性、审计风险、审计计划、监督管理、审计证据、审计文档；第八章为绩效审计报告准则，主要内容为：绩效报告的形式、报告的内容、报告的分发，以及其他需要注意的事项等。政府审计准则的制定，大大推动了美国问责办公室和各级政府审计工作的规范化和现代化，有力地推动政府绩效审计的发展。
（三）GAO具有科学完善的培训制度。 在美国，无论是民间审计机构，还是政府审计部门都很重视审计人员的选调和培训。美国GAO聘用审计人员须考察各方面的能力。他们除聘用会计师外，还聘用计算机、工程技术、企业管理和法律等方面的专家。目前，在美国GAO，会计师只占15％，有85％是其他方面的专门人才。GAO和各级政府审计也非常重视审计人员的继续教育，GAO规定每二年必须有80小时的继续教育，其中包括参加专业领域的年会、大学的专业培训课程等内容，GAO采取多种措施，有力地促进了审计人员素质的提高。
二、发展绩效审计的思考
（一）转变审计观念。树立知识化、信息化和价值导向观念,增加审计的知识含量、信息含量,通过审计创造价值。要充分认识到绩效审计是世界各国政府审计发展的必然趋势,在现有的条件下逐步增加绩效审计在政府审计工作中所占的比重,积累绩效审计的知识、技能和经验。通过绩效审计,促进提高资金使用效益、效果。
（二）选择适当领域推进绩效审计。在当前情况下不宜在所有领域全面开展绩效审计，首要的是搞好试点工作，选择公共财政、投资等重点领域、重点部门，对资金投入占用较大、政策性强及社会关注的焦点项目，积极开展绩效审计，如财政支出的重点是行政管理、国家安全、政权建设等政府运转和维护国家利益的领域；科技教育、环境保护、公共卫生等社会公益事业领域；社会保障、民政等国家救济领域；大型基础设施建设、宏观经济调控等弥补市场缺陷领域。因此，可从中选出一些具有典型的行业、单位或项目进行绩效审计，曾有专家提出：“对于最初的绩效审计，选择项目至关重要，一般要考虑两方面的相关因素，一方面是项目的重要性和风险性，即可能存在较大问题及有较大的可改善空间：另一方面是审计机关力所能及，包括明确的审计目标，适当的评价标准，可获得的信息和资料，还有足以胜任的审计人员，绩效审计应循着由小到大、由浅入深、由简单而复杂的路线逐步推进，尽量减少审计成本和审计风险。”把握好这一点，对于现阶段审计部门开展绩效审计的选题工作是很有帮助的。
（三）完善审计人员的后续教育制度，建立有效的人才激励机制。增强审计人员的危机感和责任感,并通过工作条件的改善增强审计职业对优秀人才的吸引力,留住现有的人才、吸纳优秀的人才进入审计机关。通过改进审计人力资源管理制度, 实行审计人员竞争上岗制度，充分利用人力资源。进一步加强培训，使审计人员不断更新审计、财务会计、财务与成本管理、组织管理、经济管理、计算机等方面的知识和技术,掌握现代审计技术,树立和培养创新意识和创新能力,适应绩效审计的需要，适应知识经济发展要求。
一、对美国政府审计的认识
（一）GAO任务和职责的变更。根据1921年预算与会计法，美国联邦政府成立了预算局，法律规定联邦预算编制活动统一由这个新机构负责，并建立会计总署负责审查所有帐目、支出和公共经费的应用问题。美国会计总署是独立于行政部门以外的一个机构，法律要求其解决政府提出的所有要求和请求，以及针对政府提出的要求和请求，应众、参两院或任何主管收入、拨款或开支的国会委员会的要求，从事调查和提出报告，并提供所需的信息。1981年以来，GAO数度增修政府审计准则，建立起有效的美国与国会间的沟通制度，并将各机关年度决算的审计交由公开执业的会计师鉴证，则将其工作重点转移到政府绩效审计，审计范围涉及财政赤字、国防安全、信息资源的运用、人口老龄化、波斯湾战争中武器的使用效率、改善全国医疗健康计划、全球化的挑战等。经过多年的发展，GAO确立了世界绩效审计的领袖地位。
GAO在上世纪八十年初工作重点的转移，有着深刻的原因：一是美国联邦政府的收支规模和事务范围日益扩大，GAO已经无法完成诸如拨款凭证副署、报账、簿记管理、会计制度设计和凭证检查等“主计”的使命，也无法完成对联邦政府财务收支进行详细审计的使命，必须改弦更张，这是客观情况使然；二是美国公共行政管理思维和体系确立以预算管理为核心，加强了内部控制，改进了内部审计，大大改善了联邦政府的财政财务管理，“控制风险”已大大降低，GAO已经没有必要对财务收支进行详细审计；三是公众和国会关注联邦政府项目和政策的执行结果，胜过关注联邦政府的执行过程，也就是说，GAO工作重心的转移，是适应国会和公众关注重点转移的需要。职能的改变使得GAO迫切需要更名，经过几年的积极争取，2004年GAO终于由会计总署（General Accounting Office）更名为政府问责办公室（Government Accountability Office）。
（二）美国政府绩效审计有统一的审计准则作指导。1972年，GAO历时两年研发出版了第一部美国政府审计准则《政府组织、项目、行为和职能审计准则》（the Standards for Audit of Government Organizations, Programs, Activities, and Functions），后来这套准则的题目改为《政府审计准则》（GAS，或GAGAS，俗称“黄皮书”），是审计总署开展项目评估后制定的一部政府审计准则，后经数次修订，并为许多其他国家所采用，目前使用的是2007版审计准则。美国联邦、州和市三级没有行政隶属关系，实行地方自治，政府审计体制也不尽相同，但政府审计准则是统一的。美国政府审计准则将政府审计分为财务审计和绩效审计，并对财务审计、绩效审计分别作了界定，规定了各自的审计内容，为制定财务审计的现场作业准则和财务审计报告准则、绩效审计的现场作业准则和绩效审计报告准则奠定了基础。政府绩效审计方面的准则主要反映在政府审计准则（八章）的最后二个章节，用于指导和规范美国各个层次政府的绩效审计。其中，第七章为绩效审计现场作业标准，具体内容为：绩效审计的重要性、审计风险、审计计划、监督管理、审计证据、审计文档；第八章为绩效审计报告准则，主要内容为：绩效报告的形式、报告的内容、报告的分发，以及其他需要注意的事项等。政府审计准则的制定，大大推动了美国问责办公室和各级政府审计工作的规范化和现代化，有力地推动政府绩效审计的发展。
（三）GAO具有科学完善的培训制度。 在美国，无论是民间审计机构，还是政府审计部门都很重视审计人员的选调和培训。美国GAO聘用审计人员须考察各方面的能力。他们除聘用会计师外，还聘用计算机、工程技术、企业管理和法律等方面的专家。目前，在美国GAO，会计师只占15％，有85％是其他方面的专门人才。GAO和各级政府审计也非常重视审计人员的继续教育，GAO规定每二年必须有80小时的继续教育，其中包括参加专业领域的年会、大学的专业培训课程等内容，GAO采取多种措施，有力地促进了审计人员素质的提高。
二、发展绩效审计的思考
（一）转变审计观念。树立知识化、信息化和价值导向观念,增加审计的知识含量、信息含量,通过审计创造价值。要充分认识到绩效审计是世界各国政府审计发展的必然趋势,在现有的条件下逐步增加绩效审计在政府审计工作中所占的比重,积累绩效审计的知识、技能和经验。通过绩效审计,促进提高资金使用效益、效果。
（二）选择适当领域推进绩效审计。在当前情况下不宜在所有领域全面开展绩效审计，首要的是搞好试点工作，选择公共财政、投资等重点领域、重点部门，对资金投入占用较大、政策性强及社会关注的焦点项目，积极开展绩效审计，如财政支出的重点是行政管理、国家安全、政权建设等政府运转和维护国家利益的领域；科技教育、环境保护、公共卫生等社会公益事业领域；社会保障、民政等国家救济领域；大型基础设施建设、宏观经济调控等弥补市场缺陷领域。因此，可从中选出一些具有典型的行业、单位或项目进行绩效审计，曾有专家提出：“对于最初的绩效审计，选择项目至关重要，一般要考虑两方面的相关因素，一方面是项目的重要性和风险性，即可能存在较大问题及有较大的可改善空间：另一方面是审计机关力所能及，包括明确的审计目标，适当的评价标准，可获得的信息和资料，还有足以胜任的审计人员，绩效审计应循着由小到大、由浅入深、由简单而复杂的路线逐步推进，尽量减少审计成本和审计风险。”把握好这一点，对于现阶段审计部门开展绩效审计的选题工作是很有帮助的。
（三）完善审计人员的后续教育制度，建立有效的人才激励机制。增强审计人员的危机感和责任感,并通过工作条件的改善增强审计职业对优秀人才的吸引力,留住现有的人才、吸纳优秀的人才进入审计机关。通过改进审计人力资源管理制度, 实行审计人员竞争上岗制度，充分利用人力资源。进一步加强培训，使审计人员不断更新审计、财务会计、财务与成本管理、组织管理、经济管理、计算机等方面的知识和技术,掌握现代审计技术,树立和培养创新意识和创新能力,适应绩效审计的需要，适应知识经济发展要求。
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