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关于中国特色绩效审计定义问题的初步探析
黄江海 崔春生(湖南省岳阳市审计局)
 
【时间:2009年10月16日】 字号: 【大】 【中】 【小】
    摘要:审计署作出规划,到2012年,每年所有的审计项目都开展绩效审计。目前,国外研究仍未对绩效审计的概念达成一致,国内更甚,对绩效审计进行准确定义并形成广大审计人员对绩效审计的统一认识,意义和作用重大。本文借鉴国外研究成果,结合我国实际,通过对中国特色的绩效审计诸多方面进行剖析,将中国特色的绩效审计定义为:由各级审计机关依照法律、法规的规定,采用专门的审计方法,对地方人民政府、政府各部门和其他单位管理使用的财政性资金、管理和受政府委托管理的社会保障基金、社会捐赠资金以及其他有关基金、资金收支情况的真实性、合法性、经济性、效率性和效果性进行的经济监督行为。
    关键词:中国特色  绩效审计  定义
    广泛开展绩效审计,是当今世界审计的主流,也是审计工作的发展方向。我国审计界充分认识到了这一点。在国家审计署的《2008至2012年审计工作发展规划》是就明确:全面推进绩效审计,促进转变经济发展方式,提高财政资金和公共资源配置、使用、利用的经济性、效率性和效果性,促进建设资源节约型和环境友好型社会,推动建立健全政府绩效管理制度,促进提高政府绩效管理水平和建立健全政府部门责任追究制。到2012年,每年所有的审计项目都开展绩效审计。规划为未来我国审计的发展指明了方向。但是,全面开展绩效审计任重道远,还有许多问题迫切需要解决。本文借鉴国内外关于绩效审计的一些成果,结合中国审计发展的特色,对有中国特色的绩效审计概念相关问题进行一些探索研究,以促进我们深化、统一对绩效审计的认识。
    关于绩效审计,众览国内国外,提法多种多样,名称也不统一,在英国称为货币价值审计,在加拿大称为综合审计。1986年,国际最高审计机构组织选择以“绩效审计”作为统一术语,我国也曾同其他国外一样产生了多个提法,在《审计署2003至2007年审计工作发展规划》中提到的是效益审计,此外,还有称为政府绩效审计,财政绩效审计的。邢俊芳主编的《效益审计中国模式探索》一书中就是绩效审计和效益审计两种提法并举。审计署的新规划,将指引我国今后全面推进绩效审计,这里涉及一个重要的基础工作,就是对绩效审计概念进行统一,统一提法、统一基本认识。
    1986年,国际最高审计机构组织将绩效审计定义为“对一个组织利用资源的经济性、效率性和效果性的审计”。之后,西方学者纷纷从不同角度对绩效审计作进一步的界定。20世纪80年代的主要观点:Ronald(罗纳德,1986)认为绩效审计是一种以评价管理绩效为核心的审计活动,它并不一定以货币单位进行计量。Guthne(1989)运用Stewart(斯图尔特,1984)关于受托责任的阶梯理论,将绩效审计发展为受托责任的五个层次以评价管理绩效。这五个层次的内容是诚实性和合法性责任、程序责任、绩效责任、方案责任、政策责任。到了20世纪90年代,其主要观点:Barzelay(1997)利用Lakoff(拉科夫1987)关于概念和分类的理论,指出绩效审计、传统审计和项目评估的概念是通过认知模型来界定的。世界审计组织的审计准则将绩效审计定义为“对被审计单位在履行职责时利用资源的经济性、效率性和有效性的审计”。
     经济性、效率性和效果性的英文分别为Economy、Efficiency和 Effectiveness,简称为“三E”。 根据《世界审计组织绩效审计指南》和《亚洲审计组织绩效审计指南》,所谓经济性是指“从事一项活动并使其达到合格质量的条件下耗费资源的最小化”;效率性是指“投入资源和产出的产品、服务或其他成果之间的关系”;效果性是指“目标实现的程度和从事一项活动时期望取得的成果和实际取得的成果之间的关系”。
    目前,国外研究仍未对绩效审计的概念达成一致。大多数学者在区分绩效审计、财务审计、项目评估时指出,绩效审计介于财务审计与项目评估之间,但没有对绩效审计的本质进行清晰统一的界定。绩效审计概念的不确定性会影响绩效审计的其他方面,从而影响绩效审计研究和实践的深入。我们研究确定有中国特色的绩效审计概念的相关问题,对一些相关问题进行统一界定,对其进行准确定义并形成广大审计人员对绩效审计的统一认识,尤显意义和作用之重大。
    为了准确定义中国特色的绩效审计,应充分考虑以下诸多因素:
    一、中国特色的绩效审计应该是科学发展观指导下形成的“免疫系统”理论的延续
    在科学发展观指导下,审计长刘家义同志提出,要牢固树立科学审计理念,切实把握审计工作发展规律,充分发挥审计监督“免疫系统”功能,从而更加全面理解和充分发挥审计监督的职能作用。审计的职能作用是通过跟进财政资金运用的全过程,不断发现矛盾、揭露矛盾,促进解决矛盾和完善制度、机制,从而推进经济社会不断健康发展。从这个意义上讲,审计监督要发挥好预防、揭露、抵御三方面的功能。审计不仅要揭露问题,更要对产生这些问题的原因,进行从现象到本质、从个别到一般、从局部到全局、从苗头到趋势、从微观到宏观的深层次分析,提出改革体制、健全法制、完善制度、规范机制、强化管理、防范风险的建议,提高经济社会运行质量和绩效,推动经济社会全面协调可持续发展。因此在有中国特色的绩效审计的客体界定上,应凸显预算执行审计这一国家审计的永恒主题,更应该体现审计监督这一本质特征。审计在查错纠弊,揭露问题,维护经济秩序等方面的突出职能作用,主要是各级审计机关通过真实性、合法性的审计实现的。
    二、中国特色的绩效审计主体应该只是各级国家审计机关
    在我国,我国审计是由国家审计、内部审计和社会审计三个不同层次组成,各有侧重,相互补充,在各自的层面上发挥作用。国家审计由国家的宪法赋予审计职权,在有中国特色的社会主义市场经济发展过程中,维护国家财政经济秩序,提高财政资金使用效益,促进廉政建设,保障国民经济和社会健康发展发挥着举足轻得的审计监督作用。绩效审计是对被审计单位利用相关资源的经济性、效率性和效果性的审计,在审计过程中和审计结果的运用上应更具法律层面上的强制性,对经济性、效率性和效果性等方面的审计评价应该具备更高的独立性,在审计手段和方法运用上更具科学性和综合性,这些只有国家审计机关能更好的满足这些需要。至于内部审计和社会审计类似于国家审计绩效审计,只能理解为一种自查及建议,为提升所在单位部门绩效的服务工作,不具强制性、独立性。
    三、中国特色的绩效审计客体应该与现行审计法确定的绝大部分对象相一致,应凸显了预算执行审计这一国家审计的永恒主题
    目前,审计法规定,应接受审计监督有:国务院各部门和地方各级人民政府及其各部门的财政收支,国有的金融机构和企业事业组织的财务收支,以及政府投资和以政府投资为主的建设项目的预算执行情况和决算、政府部门管理的和其他单位受政府委托管理的社会保障基金、社会捐赠资金以及其他有关基金、资金的财务收支等其他依法应当接受审计的财政收支、财务收支等。其中,国有资本占控股地位或者主导地位的企业和金融机构,主要从事经营活动,大凡企业都是以盈利为主要目标的,更多的是追求经济效益。他们有别于上述其他全部或者主要部分使用财政性资金的审计客体。为此,有中国特色的绩效审计,重在成果、业绩和效果方面的审计,应该不包含对国有资本占控股地位或者主导地位的企业和金融机构的审计,对于它们的效益、效率、效果方面的审计应称为经济效益审计。这样,使得绩效审计更加凸显了预算执行审计这一国家审计的永恒主题。基于这种考虑,有中国特色的绩效审计对象主要可划为五大类:一是财政性收入的绩效审计,主要是针对各种财政性收入的绩效审计;二是公共工程的绩效审计,主要是针对政府投资和以政府投资为主的建设项目的绩效审计;三是行政事业单位的绩效审计,主要是针对管理使用财政资金国务院各部门、地方各级人民政府及其各部门、国家的事业组织和使用财政资金的其他事业组织的绩效审计;四是各类专项资金的绩效审计, 主要是针对由财政安排支出形成的各类专项资金的绩效审计;五是各类基金资金的绩效审计,主要是针对政府部门管理的和其他单位受政府委托管理的社会保障基金、社会捐赠资金以及其他有关基金、资金的绩效审计。
    四、中国特色的绩效审计的基本目标应具五性,即真实性、合法性、经济性、效率性和效果性
    在绩效审计基本目标方面比较统一的认识有经济性、效率性和效果性。开展绩效审计需要从被审计单位取得很多方方面面的经济数据和相关情况,它们作为绩效审计的基础,它们必须是真实的,合法的,只有基础数据和情况是真实的,合法的,其后所展开的绩效审计才会是有实质意义的。真实指的是财政收支、财务收支及其有关经济活动是否发生,有关资料是否属实;合法指的是财政收支、财务收支及其有关经济活动是否遵循国家的有关规定。被审计单位的经济数据和情况是否真实、合法,有赖于过去的财政、财务收支审计。因此,有中国特色的绩效审计的基本目标不仅限于“三E”,更多有包含有真实性、合法性。这样也利于未来我们全面开展绩效审计时对绩效审计的准确认识,防止顾此失彼。绩效审计所包含的真实性、合法性审计广泛的涵盖了财政财务收支审计、财经法纪审计等。绩效审计的开展,不仅仅是开展了财政财务收支审计、财经法纪审计等,较财政、财务收支审计、财经法纪审计等具备更丰富的内容。
    五、中国特色的绩效审计所采用的审计方法应该是多样的
    绩效审计方法,从广义上说,指的是在审计工作中为了实现绩效审计目标而采用的工作模式、程序、措施和手段的总称,它包括绩效审计工作组织实施的方法、审计取证方法和审计工作质量与成果的考核方法等。从狭义上说,它主要包括两大类:一为绩效审计方法模式(框架),一为绩效审计具体方法。一般来说,常用的审计证据收集方法和分析方法审阅法、观察法、访谈法、抽样和案例研究法、统计分析法和比较分析法等都适用于中国特色的绩效审计。为了适应中国特色的绩效审计发展的需要,广大审计人员还应当不断创新、学习并应用新的、体现时代发展要求的审计技术和方法。对此,《世界审计组织绩效审计指南》也指出:“最高审计机关应该用各种最新审计方法武装自己,包括以系统为基础的审计技术、分析性复核方法、统计抽样、对自动化信息系统的审计等等。
    六、中国特色的绩效审计从提法和审计客体、范围、目标的侧重等方面应有别于过去所提的经济效益审计
    绩效审计和经济效益审计,其基本目标包含了“三E”,过去一个时期我们的认识和提法上也基本上是等同的,但是为了绩效审计未来的发展,我们应该统一认识,改变提法,加以区分,以防混乱。如前所述,经济效益审计主要针对国有资本占控股地位或者主导地位的企业和金融机构的审计,其审计的客体有别于绩效审计的。从审计范围上讲,是否管理使用财政性资金是核心区别,一般来说,国有资本占控股地位或者主导地位的企业和金融机构,基本上不使用财政资金,至少不如前述绩效审计客体的多。尽管开展经济效益审计时也需要对被审计单位的数据和情况的真实、合法性进行审计,但是在对于它们的效益、效率、效果审计的侧重点方面,由于其被审计单位的特性决定,效益性审计会更重于效率性、效果性方面,更加关注经济投入产出的经济效果方面。
    七、中国特色的绩效审计及其审计结果的运用应该体现独立性和强制性
    中国特色的绩效审计,是我国审计事业发展的丰富的延续。审计机关依法独立实施审计监督是法律赋予的职权,不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。被审计单位应当依法接受审计监督,从一定层面上讲具有强制性,尤其是绩效审计的客体,都是使用财政资金的部门单位和事项,更应该接受审计监督。温家宝总理在今年的政府工作报告中明确提出:“各级政府都要自觉接受人大监督和政协民主监督,强化监察、审计等专门监督,高度重视人民群众监督和新闻舆论监督,做到行政权力运行到哪里,监督就落实到哪里,财政资金运用到哪里,审计就跟进到哪里。”这体现了党中央、国务院对审计的要求,也反映了广大人民群众对审计的期望。我们有中国特色的绩效审计是对审计工作的一种深化,是对过去财政财务收支审计的一种发展,应更加强化法律赋予审计机关审计监督法定权限的运用。但是,从目前的法律法规上看,对于绩效审计的相关规定还极不完善,有些方面还是一片空白,不及时改变现状将会影响绩效审计在我国顺利快速发展。好在审计署2008至2012年审计工作发展规划中已提出,到2012年,每年所有的审计项目都开展绩效审计,相信些种局面将会得到改变。
    通过上述多层面、多角度的剖析,我们可以给中国特色的绩效审计明确作出如下定义:中国特色的绩效审计是由各级审计机关依照法律、法规的规定,采用专门的审计方法,对地方人民政府、政府各部门和其他单位管理使用的财政性资金、管理和受政府委托管理的社会保障基金、社会捐赠资金以及其他有关基金、资金收支情况的真实性、合法性、经济性、效率性和效果性进行的经济监督行为。
    参考文献:
    1徐雪林、郭长水:《应尽快明确统一使用绩效审计概念》,《中国审计报》2008年11月26日第六版
    2、王芳、周红:《国外政府绩效审计研究述评》,《财会月刊•理论》2009年第3期(下)
    3、审计署法制司、国务院法制办财金司编:《新<审计法>释解与实务指导》,中国市场出版社2006年版
    4、《审计署2008至2012年审计工作发展规划》,载中华人民共和国审计署网站http://www.audit.gov.cn
    5、刘家义:《树立科学审计理念 发挥审计监督“免疫系统”功能》,载《求是》杂志2009年第10期
    6、邢俊芳主编:《效益审计中国模式探索》(上、下),中国财政经济出版社2005年版
    7、《审计署2003至2007年审计工作发展规划》。邢俊芳、陈华、邹传华,2001,《最新国外绩效审计》,中国审计出版社。
    8、施青军:《绩效审计方法》,载《中国财经报》 2007-10-12
    9、温家宝在十一届人大二次会议所作的政府工作报告,见中国政府网站:http://www.gov.cn
    10、焦江才:《理性看待政府绩效审计》,载《中国审计》2009年第7期
    11、中华人民共和国审计署网站:http://www.audit.gov.cn
    


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