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审计理论基于信息环境视角下的再造
屈 哲(江苏省徐州市审计局)
 
【时间:2009年09月21日】 字号: 【大】 【中】 【小】
    一、背景及课题的提出
    审计理论结构亦称审计理论体系,它是指人们从长期审计实践中概括出来的,并按照一定逻辑关系组合而成的,用于指导审计实践的理性知识体系。建立起科学、合理的审计理论体系,对于加快审计理论的建设,推动审计实践的发展具有十分重要的意义。
    但随着高科技信息时代的到来,以软件、硬件、网络、通讯等为核心的信息技术已迅速渗透于社会生活的各个领域,并成为世界经济、科技发展的制高点。审计理论基础作为支撑审计理论大厦的跟脚、支撑点,在信息迅猛发展的环境下也发生了深刻的变革,其内涵、外延、认定标准等都得到了深度和广度上的扩张。
    当下审计理论有诸多不足之处,主要表现在以下几点:信息高速发展环境下,审计理论过于空洞,缺乏指导审计实践的实际意义;审计理论体系残缺不全,缺乏应有的完整性和逻辑性。因此,有必要对审计理论体系的建设作继续深入的研究,使之更符合于社会主义科学发展观的要求。因此,审计理论结构创新已成为当前面临的新课题。
    二、信息环境下审计理论结构的特点讨论
    (一)多元网络性
    作为审计理论的根基,审计理论基础在信息环境下得到了不断的增强和加固。信息技术学、信息经济学、信息博弈论以及与审计相关的其他学科领域共同组成了一个动态的、多元性的审计理论结构网络组织。而构成审计理论结构的各个学科的具体内容则是这张网上的各个结点。审计理论基础的不断扩张、膨胀,意味着审计理论获得了更充足的理论养分,得到了更充分、更完善的发展。
    (二)动态性
    随着时代的变迁、客观条件的变化、社会经济环境的完善,审计理论结构也在不断的发展完善,在充分汲取新的学科理论养分的同时,也应当掘弃了一部分不适合于信息环境下的陈乏的、过时的理论。并且,审计理论基础的发展变化决定着审计理论结构的发展方向、趋势,同时审计理论的不断发展、完善,也进一步加强和巩固了审计理论基础,二者的关系是辨证统一的。
    (三)质量性
    信息环境下,质量非常重要,可以毫不夸张地说,质量是信息的生命。审计理论结构作为审计理论的根基,其质量性尤为重要。其质量性主要表现在:稳定性、安全性、品质性。尽管是审计理论基础在审计理论发展的历史长河中呈现出动态、发展性,但是,就某一时间段、期间而言,审计理论基础还是具有相对稳定性的。另外,作为根基、支撑点,其安全性、品质性也是非常重要的,不安全的、缺乏品质性的根基不具备支撑审计理论大厦的能力。
    (四)交互渗透性
    审计理论结构的内涵非常广泛,几乎涉及各个学科、领域,而这些学科、领域的理论并非简单的叠加构成审计理论结构,它们是按照一定的秩序、规则进行有效的组合而形成的有机整体。在信息环境下,社会生活的空间相对缩小,各学科间的渗透也日益频繁、紧密,它们通过移植、借用、感染三种方式共同组成一个有序的、交互渗透的、相互关联的动态网络,服务于审计理论。
    三、审计理论结构创新的指导思想
    审计依存于其所处的环境,受我国的政治、经济、法律、文化等因素影响,如果我们一开始就将指导思想对准国际审计,甚至企图一夜之间与国际审计接轨.是很不切实的。事实上,没有哪个国家在确定本国的审计结构时照搬其他国家。在我国,由于企业产权构成不同,对审计的目的与要求也不相同,存在政府审计和社会审计两大阵营(内审实际上并未起真正作用)。
    在信息环境高速发展的今天,国家审计机关尤其是基层审计机关借助一套高科技软件工具,辅之其他专业软件(如海关报关软件、工程投资造价软件等)去拓展审计业务、建设审计队伍、创新审计文化、变革审计理论体系,把社会审计充分利用起来,并以此带动政府审计的研究,是可行的且有必要的。
    四、信息环境下审计理论结构的确认标准
    在信息高速发展环境下,审计理论结构创新的认定,一直都是一个比较困难的问题,尤其是高科技信息技术充分应用于审计领域,加速了审计理论结构的更新换代,使得审计理论结构从广度和深度上均有了较大的扩张,审计理论结构的确认标准大致或可能为:
    (一)审计理论结构创新必须为审计理论的发展服务
    审计理论结构创新与审计理论之间的关系是辨证统一的关系。即审计理论结构创新为审计理论服务,审计理论结构创新决定着审计理论发展的方向、趋势,审计理论结构的每一次变革都会引起审计理论发生相应的变化。反过来,当审计理论的发展适合于审计理论结构创新的客观要求时,则加强和巩固审计理论基础,反之则削弱审计理论基础。因此,判断某一理论、学科是否是审计理论结构创新,首先要看它是否为审计理论的发展服务,是否与审计理论呈辨证统一的关系。
    (二)审计理论结构创新必须与审计环境互动性
    审计环境是审计理论乃至审计理论结构创新发生变迁的外在动因。在信息环境下,信息应用于审计理论中即审计电算化或网络审计。信息一方面刺激了审计理论结构的变革,将先进的信息理论植根于审计理论结构中,将先进的信息技术应用于审计测试工作中,加速了审计理论的发展;另一方面,审计理论结构发生了变化,也会在一定程序上刺激审计环境进一步完善,使得审计理论基础更好的为审计理论服务。
    (三)审计理论结构创新必须是沟通审计理论与其他相关学科的桥梁
    审计理论结构创新为审计理论与其他学科理论提供了一个公共区域,在此领域内,各学科理论知识相互交叉、渗透、融合,共同为审计理论服务。因而审计理论结构创新是审计理论科学体系的研究内容,但它本身并不是审计理论,它是连接审计理论与其他学科体系的桥梁与纽带,是审计理论与其他学科的交叉渗透区。
    五、信息环境下审计理论结构创新的具体内容
    (一)信息技术理论
    信息技术理论是信息环境发展的核心,其在审计理论中具体应用,也是审计电算化充分发展的标志之一。当代信息技术理论包括:网络技术理论,信息技术理论,数据挖掘理论、系统集成理论、多媒体理论技术、人工智能技术等等。这些理论、技术在审计中的应用,大大提高了审计测试效率、审计监督质量,为审计理论的发展提供了前所未有的机遇,使得审计理论结构创新从深度和广度上得到不断地扩张,更符合科学发展观对审计理论发展的要求。
    (二)经济学理论
    经济学理论是审计理论结构创新的重要组成部分,它可以开阔我们的视野,转变我们的思维方式,为我们提供可供选择的理论依据和方法。它将一些西方经济学思想、观点引入审计理论中,从经济学视角分析审计理论的发展,寻求提高审计工作效率的途径,革新审计测试手段的策略,如:西方制度经济学、产权经济学、交易费用学说、信息博弈论等等,都大大地加深了审计理论知识,丰富了审计理论基础的营养,使我们从更深层次的角度探求审计理论的内涵、外延,深化了审计理论知识,为审计人员提高审计工作效率、降低审计成本、进行理性审计提供了新的思路。  (三)司法诉讼学
    司法诉讼学与审计理论相结合是现代审计理论的发展趋势。一方面,审计证据的获得需要审计人员运用大量的司法刑侦手段、方法去检查、判断、排除伪证,以取得真实可靠的审计证据;另一方面,面对审计诉讼爆炸的时代,审计人员如何进行合法审计、避免审计诉讼,也是他们面临的现实问题。因此,将司法诉讼学注入审计理论结构创新中,可以提高审计人员守法、学法意识,在法律允许的范围内开展有效的审计,同时掌握各国间法律的差异,审计豁免的范围、程度,为开展跨国审计作好准备。
    (四)管理心理学
    管理心理学又称行为管理学,是研究人的行为心理活动规律的科学,它是用管理学、行为学、社会学、生理学、伦理学、人类学等学科的原理,以研究人的心理行为和人际关系、人的积极性为对象的一门综合性科学。它主要研究人的行为激励问题,探索人的心理活动,提高激励人的心理和行为的各种途径和技巧,以达到最大限度提高工作效率为目的。它作为审计理论基础,对于开发审计人员思维、激发审计人员开展有效审计的积极性,提高审计工作效率有很大的意义。管理心理学作为审计理论基础,既满足了管理审计的客观要求,也为审计人员进行有效审计提供了理论依据和方法,是对科学发展审计理论的创新。
    (五)会计与统计理论
    会计理论是企业提供财务报告的基础,也是审计人员查错防弊所必备的基本知识,它与审计理论有着很深的血缘关系。审计人员接受被审单位委托后,必须大量的分析和评价财务信息和非财务信息,检查被审单位会计报告的真实性,而所有这一些必须是在一定的财务理论和会计理论的指导下进行。统计理论成为审计理论结构创新基础,可以将有关经济计量模型应用于具体审计实践中,对审计结果、审计证据进行线性回归分析,测试各变量间的拟合度,大大地提高了审计测试手段的先进性和审计结论的准确性。同时,通过将一些审计问题定量化,也有助于审计人员作出准确的决策判断,并相应的化解日益复杂的审计风险。尤其是当前探索效益审计,统计理论将成为探索政府绩效审计的重要手段之一。
    六、审计理论结构创新的研究方法
    (一)一般方法
    1.历史研究方法。会计史学家郭道扬教授指出,在审计理论研究中,只有以审计史学研究为基础,也只有对每一理论问题的研究首先从历史渊源上加以追索,方可揭示理论内涵中的本质问题,把握这一理论的历史成因及历史进展,以及正确评价某一理论问题对实践的指导作用,这便是任何一个审计理论问题的研究都必须以历史研究作为起点的基本原因。
    2.档案研究方法。审计不但因受托责任的发生而发生,而且因受托责任的发展而发展。受托责任作为一种最具纲领性和普遍性的总方式,当然只能见之于最基本、最普遍的审计现象。而不同人士、不同职业组织往往站在不同的立场上认识这些最基本、最普遍的问题,难以直接窥见审计的本质,这就需要我们对纷繁复杂、观点角度各异的档案资料加以研究分析。
    3.比较研究方法。自从娄尔行教授开创了国内比较会计研究的先河以来,比较研究方法不仅在我国的会计理论研究中推广开来,而且,在审计理论研究中也开始具有重要的价值和地位。比较审计理论研究采取的做法是,概括不同主体在审计理论和实务方面的共性和个性,分析其影响因素和发展趋势,从中发现国际惯例,以期改进审计实务和提高审计理论水平。
    (二)实证方法
    实证方法反对从抽象的概念出发,强调客观证据,而不是个人的知识或判断,被用来研究事物“是什么”。相应地,实证研究过程不同于强调逻辑推理、被用来研究事物“应该是什么”的规范研究过程。
    1.问卷调查法。围绕审计理论的某一特定命题,设计科学、合理的问卷,进行问卷调查,根据收回的有效问卷进行实证分析,这是一种相对简便易行而又常用的实证法。采用这种方法,对问卷设计的要求比较高,问卷既要便于接受调查者理解和准确回答,又要能全面、准确地涵盖所需了解的问题。另外,为了保证问卷调查研究成果的质量,还要尽量提高问卷的回收率和所回收问卷的有效性。
    2.案例研究法。每一个重大审计案例的背后,总是隐藏着一些深层次的审计理论问题。认真研究重大的审计案例,寻找其理论根源,已成为世界各国审计理论界的惯例。案例研究方法正是通过观察现实世界所发生的典型审计案例,思考重大审计诉讼案例的判决结果,昭示审计理论滞后于审计实务,还是表明审计实务界对现有审计理论缺乏科学理解,进而根据研究结果,为审计理论的发展完善和审计实务的改进提供有益的意见和建议。
    3.专家访谈法。专家访谈法是针对特定命题,对具有相当资历及代表性的专家进行访问或组织谈话,综合分析访谈内容后,得出研究结论。采用这一研究方法,由于专家的意见一般具有权威性、针对性,不同专家的意见往往相互印证或补充,还能提供多种视角和多个层面的观点和看法,最终结论往往较为权威、可靠。不过,接受访谈的专家发表的意见难免带有主观成分,难于进行数量化的统计分析,因而利用专家意见不能代替对客观资料的分析。
    4.统计分析法。统计分析法要使用大量的数据资料和数理统计模型,进行统计假设检验。这种方法的应用,在西方的学术界已蔚然成风,在审计理论研究中已占有举足轻重的地位,以至出现了这样一种说法,“没有数据没有模型就不是真正的研究,或者不是科学的研究。”虽然有些言过其实,但统计分析法相对较为科学、客观。
    七、基层审计机关在信息环境下对审计理论结构创新的措施
    信息环境改变了被审计对象内部控制,即内控重点、方式和范围有所变化;信息环境使传统的审计内容发生了改变,增加系统控制是否合规、系统数据是否真实完整、系统开发是否存在缺陷、应用程序是否存在问题等。正是如此,信息环境使审计线索发生根本性变化。在此情况下,对于基层审计机关来说传统的审计方法已无力应对,为了规避审计风险,确保审计质量,审计要及时“跟进”,只有对整个信息环境进行全面了解,才能把握审计对象的总体情况,才能实现审计成果最大化,确保“民生”和谐而实惠。因此,探索基层审计机关在信息环境下对审计理论结构创新的措施具有重要意义。
    一是加强审计队伍建设,在新环境下,转变审计理念,更新审计思想,改进审计技术与手段。大力加强审计队伍培训,创新培训方法拒绝无的放矢。培训前,做好宣传动员,精心选择培训教材。充分考虑人员年龄、知识结构、审计任务、工作与学习时间安排,做好培训人员分类、培训内容分档、培训渠道分支、培训时间分流的目标计划。针对不同培训对象,选择“菜单式”培训内容;在财力不足情况下,采取内部培训与外部培训相结合的方式,提高培训质量。
    二是采取弹性调配,集约配制人力资源。在推行审计理论结构创新中,积极引导年轻骨干,重新整合财务专业、计算机专业、法律专业、工程专业等业务人员参与,进行强强联合,结合项目审计试点,推广成熟经验,逐步推进基层审计理论基础建设的步伐,创新培育审计理论创新的模式。
    三是“物”与“制”的保障。为扎实有序推进基层审计理论变革工作,必须提供必要的物质、制度等支持或投入。物质上,投入大量资金来购置设备、开发软件、引进技术和培训人员,保障审计工作的有序开展。制度上,不仅注重组织领导、项目实施、技术服务、量化奖惩等方面规章制度的制定,而且通过完善“一岗双责”、推行“全员量化考核”等措施,打造一支业务精良、纪律严明、充满朝气的审计队伍去探索适合于基层的审计理论框架或体系。



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