关于绩效审计的实践与思考
张莉（江苏省宜兴市审计局）
〔摘要〕绩效审计是审计发展到一定阶段的产物，本文通过分析开展绩效审计的必要性以及我市的主要做法，提出进一步加强审计绩效的对策建议。
绩效审计就是审计人员采用现代技术方法，客观、系统地对政府部门及企事业单位的项目、活动和功能就其实现经济性、效率性和效果性的程度进行独立的评价，提出改进意见，改善公共责任，为有关方面决策提供信息。绩效审计作为一种独立审计类型，通过对财政资金使用情况的分析，揭露影响财政资金使用效益的突出问题，对规范财政资金、提高财政资金使用效率均具有重要的意义。
一、开展绩效审计是社会发展的必然选择
(一)开展绩效审计是走向国际联合发展的必然趋势。随着世界经济全球化和区域集团化发展，审计信息的使用者认识到了解各国不同审计制度、审计实务并促使国际协调化的必要性和紧迫性。开展具有中国特色的绩效审计正是我国审计融入国际联合发展的必然趋势。
(二)开展绩效审计是社会发展的迫切需求。随着政府经济管理范围的不断扩大，国家的公共支出占国民生产总值的比例大幅度上升，人民群众作为公共资源的所有者希望了解政府在使用和管理公共资源的效率和效果方面的信息，审计机关可以通过实施绩效审计，以第三者的立场为人民群众提供客观公正的信息，使人民群众获得更多的知情权、参与权和监督权，从而保障人民群众的权利。
(三)开展绩效审计是充分利用政府财力的需要。每年我国政府都要用大量的资金在保护环境等公益事业上，投入资金是否达到预期效果，是否存在资金浪费现象，这就要通过开展绩效审计进行综合分析和评价，不断探索最优方案，充分利用自然资源和政府财力。
(四)开展绩效审计有法律依据和理论支持。《审计法》第2条已明确规定财政财务收支的效益是审计监督的一个重要方面，开展绩效审计，是全面履行法律赋予审计机关职责的需要。国家政府部门不仅负有保证人民公有财产安全完整和合法使用的责任，而且还负有考核政府有效节约利用社会资源的责任，因此必须开展绩效审计。
(五)较规范的政府预算管理为开展绩效审计提供了必要条件。近几年来，政府各级财政部门加强了预算管理，部门预算的编制也越来越科学合理，这为绩效审计的比较和评价提供了标准，为开展绩效审计创造了必要的条件。
二、我市开展绩效审计的主要做法
近年来，宜兴市审计局积极探索绩效审计，坚持把绩效审计理念贯穿于各类审计项目之中，明确了地方审计机关实施绩效审计的重点内容，突出资金审计与绩效审计的有机结合，透过资金现状来分析政府部门在体制、制度、管理等方面的问题，提出改进建议，进一步完善管理体制和制度。目标的明确、认识的到位和不断的实践探索为我们成功开展绩效审计奠定了良好的基础。
(一)加强学习，努力提高开展绩效审计的理论水平。近年来，我局通过组织形式多样的学习方法和培训，使推行绩效审计的理念进一步确立。一是组织开展集中学习。利用年前审计空档时间，邀请省审计厅和高等院校审计专业人员进行授课，了解省厅等上级审计机关对现阶段审计重点的把握以及创新审计的方法，特别注重绩效审计知识的传授和绩效审计案例的分析交流，从而使审计人员明确了现代绩效审计理念。二是结合项目专项学习。针对开展新的绩效审计项目，邀请上级及有审计经验的审计机关进行专项指导，进一步提高学习的针对性和实效性。如在对太湖水污染治理项目审计调查过程中，邀请上级审计机关来宜传授绩效审计的经验，学习绩效审计重点应关注的内容和绩效评价指标的利用等，使审计人员在实践中学习，在学习中提高，实现了学习和审计成效的“双丰收”。三是送出去进行专业培训。近几年来，我局连续将年轻审计人员送出去锻炼和学习，不仅学习绩效审计和计算机审计等先进的审计知识和审计理念，而且学习审计实战经验和参加专业的审计考试，学成回来后带动大家一起学，上下联动，使全局审计人员的审计知识及理念得到进一步提升。
(二)勇于实践，不断积累开展绩效审计的实战经验。学习的目的是为了能更好的提升工作质量。近年来我局选准项目不断实践绩效审计，综合运用对比分析法、现场查看法、发放调查表分析法，侧面走访了解等方法，在财务审计、经济责任审计、工程审计、专项资金审计等各类审计项目中，积极探索与绩效审计的有机结合，取得了明显的审计成效。
一是结合环境治理开展绩效审计。在循环水养殖示范技术工程专项审计调查过程中，通过走访各相关部门了解情况、到项目现场进行实地查看、借助专业部门的监测数据等方法，对项目实施前后周边生态环境和水环境效果进行了对比分析，从项目立项的效益、项目实施的绩效等进行了客观评价，针对项目建成后日常管护工作不够到位、资产台帐不够健全等问题提出了意见。并就大力推广项目实施、探索小规模无污染水产养殖方法等方面提出了建议，通过对该项目实施绩效审计，不仅使审计意见得到项目实施单位采纳，项目的后期管护工作得到重视，而且使循环水养殖技术得到有效推广，尝试小规模池塘循环水养殖技术初见成效。
二是结合经济责任审计开展绩效审计。在对我市某担保公司领导经济责任审计过程中运用绩效审计的审计思维，通过对相关业务单位进行延伸调查，着重对担保公司经营中存在的风险进行了分析评估，并从完善控制制度、加强内部管理、调整担保结构、规范运作等方面提出了审计建议。审计报告得到市领导的高度重视，报告内容多次在市委常委会讨论。市委责成市有关部门研究制定规范担保运作、规避担保风险的对策，被审计单位根据审计意见建议积极地进行整改和落实，绩效审计的成效进一步显现。
三是结合专项资金审计开展绩效审计。开展了科技专项资金绩效审计、第七期农业综合开发资金效益审计、五项基本社保基金的绩效审计等，随着绩效审计的全方位多层次地全面开展，审计的影响和效果也进一步扩大。
(三)增进交流，切实掌握绩效审计的专业评价标准。绩效审计评价体系与传统的财务收支审计有天壤之别，绩效审计要跳出财务看审计，必须学习和借鉴相关部门专业技术，对项目的实施效果等进行科学评估。例如对治太项目实施绩效审计过程中，充分利用农林、水利、环保部门的监测设施、技术和方法，对治理效果进行评估，这就要求审计人员必须了解和熟悉基本的环保专业知识，了解治污的手段、措施、方法及水环境质量和污染物排放的主要指标，如：总磷(TP)、总氮(TN)、化学耗氧量(COD)、氨氮(NH3-N)等。在实施审计过程中，我局加强与横向部门的学习和交流，邀请水利、环保等专业部门与审计组一起对项目实施现场进行走访，对实施效果进行综合评价。在审计实施过程中边学习边实践，审计人员对绩效审计评价方面的专业知识也日益完善起来。
(四)总结经验，不断完善绩效审计的思路和方法。为了使绩效审计的理念贯穿与日常审计项目，我局要求审计组在项目结束后积极总结经验，不断完善审计思路和方法，坚持实行业务点评会，每季度组织全局人员参与，由审计人员对实施的绩效审计项目进行深度剖析，介绍审计思路、总结审计经验、排找不足、解答全局人员对项目提出的疑问、接受点评，通过不断的总结经验和业务探讨，使审计人员进一步拓宽了审计视眼，完善了绩效审计思路，全局人员一起互学、互补，共同进步。
虽然，我局在探索绩效审计方面作出了很多努力，也取得了一些成绩，但全面实施绩效审计还存在着一些薄弱环节及难点。一是现行的绩效审计缺乏一套科学的绩效审计评价体系。开展绩效审计，需要有科学的审计评价标准来评价被审事项绩效的好坏。由于我国政府现行的绩效审计缺少一套科学的评价体系，处于无标准的审计状态，即使做了大量的审计工作，由于评价制度的不完善，而使得工作成果得不到及时的评判和应有的肯定，久而久之就会大大削弱审计人员的审计自主性和自觉性，降低绩效审计的功效。二是审计人员的知识结构还不能适应绩效审计的要求。绩效审计既要审查所审事项的合法性和合规性，又要评价其经济性、效率性和效果性，因此，对审计人员的素质要求较高，要求审计人员不但具有财务收支审计的专业胜任能力，还要具有较宽的知识结构、较准的判断力和较强的综合分析能力。但目前的审计人员是以财务人员为主，人员的知识结构比较单一，业务素质还不能完全适应绩效审计的要求。三是会计资料失真增加了绩效审计的难度。目前我国会计制度不太完善，会计资料失真现象较为普遍，造成绩效审计赖以评价的基础可靠性不够。审计人员仅仅为确认财务收支和经济活动的真实性，就需要付出大量的额外劳动，客观上增加了绩效审计的难度。
三、新形势下进一步加强绩效审计的对策建议
绩效审计是在科学发展观指导下的一种科学审计理念，是在新形势下进一步提高审计能力、强化审计监督的必然选择。因此，加强绩效审计必须努力做到“四个一”：
一是要确立一种科学的绩效审计理念。绩效审计已成为政府审计的主流，是客观经济发展的要求，也是审计机关审计使命所决定的。尽管目前开展绩效审计存在着许多困难，但是不能让这些困难束缚审计人员的思想，阻碍审计前进的步伐。关键是要牢固树立绩效审计高效工作的观念，使人们从思想上先接受认可，然后再逐步运用到审计工作中去。
二是要形成一个成熟的绩效审计模式。由于目前我们的绩效审计往往还停留在较低级的审计层次上，只注重财政、财务收支审计，忽视了将经济性、效率性、效果性相结合的全面绩效审计。因此，必须针对不同的社会现状，采取切实可行的审计策略，逐步形成一套成熟的绩效审计模式。一方面，要正确选择绩效审计的项目，综合考虑多方面的因素，充分发挥绩效审计的作用；另一方面，要结合传统的财政财务收支审计开展绩效审计，准确反映经济运行的质量和经济效益。
三是要建立一套可行的绩效标准和指标评价体系。开展绩效审计评价项目实施效果的好与坏，必须要有一个科学可行评价标准相对照，绩效审计指标内容包括对经济效益的评价和对社会效益的评价。经济效益的评价可以参考企业的经济效益指标评价确定，社会效益的评价可以根据不同行业、不同性质的内容确定。制订指标评价体系时不仅要关注项目实施所产生的经济效益，而且要关注经济、就业、环保等各方面产生的社会效益，为此要制定出操作性较强的绩效审计准则，对绩效审计对象、审计目的、审计程序、审计报告的基本形式等做出明确规定。其次，针对弹性较大的、容易使公平性受到损害的项目或领域再做一些补充规定，再次应体现与国际惯例相协调的原则，反映国际经济一体化的要求，不断强化审计监督的法律地位。
四是要培养一支高素质的绩效审计队伍。绩效审计需要创新的方法，需要多学科的知识。审计人员在开展绩效审计时除了传统财务审计能力外，还要求审计人员具有更多的专业知识，如工程技术知识、环保知识等，审计机关要储备多元化专业的人才，包括经济学、社会科学、法律、财会、环保与工程方面的人才等，多元化的审计人员结构是绩效审计得以顺利开展的根本前提之一。然而实际情况是审计队伍知识结构以会计、审计人才为主体，复合型人才较为缺乏，调整人员结构势在必行，可联合会计主管部门、环境保护部门，聘请环境工程技术专家、律师等加入审计工作。利用他们的专业知识和技术，提高绩效审计的效率和效果。另外，还要不断加强对现有审计人员的培训，培训的内容不仅要有国内外绩效审计理论研究成果，还要重点突出绩效审计实务。通过培训，不断拓宽审计人员的知识结构。
绩效审计就是审计人员采用现代技术方法，客观、系统地对政府部门及企事业单位的项目、活动和功能就其实现经济性、效率性和效果性的程度进行独立的评价，提出改进意见，改善公共责任，为有关方面决策提供信息。绩效审计作为一种独立审计类型，通过对财政资金使用情况的分析，揭露影响财政资金使用效益的突出问题，对规范财政资金、提高财政资金使用效率均具有重要的意义。
一、开展绩效审计是社会发展的必然选择
(一)开展绩效审计是走向国际联合发展的必然趋势。随着世界经济全球化和区域集团化发展，审计信息的使用者认识到了解各国不同审计制度、审计实务并促使国际协调化的必要性和紧迫性。开展具有中国特色的绩效审计正是我国审计融入国际联合发展的必然趋势。
(二)开展绩效审计是社会发展的迫切需求。随着政府经济管理范围的不断扩大，国家的公共支出占国民生产总值的比例大幅度上升，人民群众作为公共资源的所有者希望了解政府在使用和管理公共资源的效率和效果方面的信息，审计机关可以通过实施绩效审计，以第三者的立场为人民群众提供客观公正的信息，使人民群众获得更多的知情权、参与权和监督权，从而保障人民群众的权利。
(三)开展绩效审计是充分利用政府财力的需要。每年我国政府都要用大量的资金在保护环境等公益事业上，投入资金是否达到预期效果，是否存在资金浪费现象，这就要通过开展绩效审计进行综合分析和评价，不断探索最优方案，充分利用自然资源和政府财力。
(四)开展绩效审计有法律依据和理论支持。《审计法》第2条已明确规定财政财务收支的效益是审计监督的一个重要方面，开展绩效审计，是全面履行法律赋予审计机关职责的需要。国家政府部门不仅负有保证人民公有财产安全完整和合法使用的责任，而且还负有考核政府有效节约利用社会资源的责任，因此必须开展绩效审计。
(五)较规范的政府预算管理为开展绩效审计提供了必要条件。近几年来，政府各级财政部门加强了预算管理，部门预算的编制也越来越科学合理，这为绩效审计的比较和评价提供了标准，为开展绩效审计创造了必要的条件。
二、我市开展绩效审计的主要做法
近年来，宜兴市审计局积极探索绩效审计，坚持把绩效审计理念贯穿于各类审计项目之中，明确了地方审计机关实施绩效审计的重点内容，突出资金审计与绩效审计的有机结合，透过资金现状来分析政府部门在体制、制度、管理等方面的问题，提出改进建议，进一步完善管理体制和制度。目标的明确、认识的到位和不断的实践探索为我们成功开展绩效审计奠定了良好的基础。
(一)加强学习，努力提高开展绩效审计的理论水平。近年来，我局通过组织形式多样的学习方法和培训，使推行绩效审计的理念进一步确立。一是组织开展集中学习。利用年前审计空档时间，邀请省审计厅和高等院校审计专业人员进行授课，了解省厅等上级审计机关对现阶段审计重点的把握以及创新审计的方法，特别注重绩效审计知识的传授和绩效审计案例的分析交流，从而使审计人员明确了现代绩效审计理念。二是结合项目专项学习。针对开展新的绩效审计项目，邀请上级及有审计经验的审计机关进行专项指导，进一步提高学习的针对性和实效性。如在对太湖水污染治理项目审计调查过程中，邀请上级审计机关来宜传授绩效审计的经验，学习绩效审计重点应关注的内容和绩效评价指标的利用等，使审计人员在实践中学习，在学习中提高，实现了学习和审计成效的“双丰收”。三是送出去进行专业培训。近几年来，我局连续将年轻审计人员送出去锻炼和学习，不仅学习绩效审计和计算机审计等先进的审计知识和审计理念，而且学习审计实战经验和参加专业的审计考试，学成回来后带动大家一起学，上下联动，使全局审计人员的审计知识及理念得到进一步提升。
(二)勇于实践，不断积累开展绩效审计的实战经验。学习的目的是为了能更好的提升工作质量。近年来我局选准项目不断实践绩效审计，综合运用对比分析法、现场查看法、发放调查表分析法，侧面走访了解等方法，在财务审计、经济责任审计、工程审计、专项资金审计等各类审计项目中，积极探索与绩效审计的有机结合，取得了明显的审计成效。
一是结合环境治理开展绩效审计。在循环水养殖示范技术工程专项审计调查过程中，通过走访各相关部门了解情况、到项目现场进行实地查看、借助专业部门的监测数据等方法，对项目实施前后周边生态环境和水环境效果进行了对比分析，从项目立项的效益、项目实施的绩效等进行了客观评价，针对项目建成后日常管护工作不够到位、资产台帐不够健全等问题提出了意见。并就大力推广项目实施、探索小规模无污染水产养殖方法等方面提出了建议，通过对该项目实施绩效审计，不仅使审计意见得到项目实施单位采纳，项目的后期管护工作得到重视，而且使循环水养殖技术得到有效推广，尝试小规模池塘循环水养殖技术初见成效。
二是结合经济责任审计开展绩效审计。在对我市某担保公司领导经济责任审计过程中运用绩效审计的审计思维，通过对相关业务单位进行延伸调查，着重对担保公司经营中存在的风险进行了分析评估，并从完善控制制度、加强内部管理、调整担保结构、规范运作等方面提出了审计建议。审计报告得到市领导的高度重视，报告内容多次在市委常委会讨论。市委责成市有关部门研究制定规范担保运作、规避担保风险的对策，被审计单位根据审计意见建议积极地进行整改和落实，绩效审计的成效进一步显现。
三是结合专项资金审计开展绩效审计。开展了科技专项资金绩效审计、第七期农业综合开发资金效益审计、五项基本社保基金的绩效审计等，随着绩效审计的全方位多层次地全面开展，审计的影响和效果也进一步扩大。
(三)增进交流，切实掌握绩效审计的专业评价标准。绩效审计评价体系与传统的财务收支审计有天壤之别，绩效审计要跳出财务看审计，必须学习和借鉴相关部门专业技术，对项目的实施效果等进行科学评估。例如对治太项目实施绩效审计过程中，充分利用农林、水利、环保部门的监测设施、技术和方法，对治理效果进行评估，这就要求审计人员必须了解和熟悉基本的环保专业知识，了解治污的手段、措施、方法及水环境质量和污染物排放的主要指标，如：总磷(TP)、总氮(TN)、化学耗氧量(COD)、氨氮(NH3-N)等。在实施审计过程中，我局加强与横向部门的学习和交流，邀请水利、环保等专业部门与审计组一起对项目实施现场进行走访，对实施效果进行综合评价。在审计实施过程中边学习边实践，审计人员对绩效审计评价方面的专业知识也日益完善起来。
(四)总结经验，不断完善绩效审计的思路和方法。为了使绩效审计的理念贯穿与日常审计项目，我局要求审计组在项目结束后积极总结经验，不断完善审计思路和方法，坚持实行业务点评会，每季度组织全局人员参与，由审计人员对实施的绩效审计项目进行深度剖析，介绍审计思路、总结审计经验、排找不足、解答全局人员对项目提出的疑问、接受点评，通过不断的总结经验和业务探讨，使审计人员进一步拓宽了审计视眼，完善了绩效审计思路，全局人员一起互学、互补，共同进步。
虽然，我局在探索绩效审计方面作出了很多努力，也取得了一些成绩，但全面实施绩效审计还存在着一些薄弱环节及难点。一是现行的绩效审计缺乏一套科学的绩效审计评价体系。开展绩效审计，需要有科学的审计评价标准来评价被审事项绩效的好坏。由于我国政府现行的绩效审计缺少一套科学的评价体系，处于无标准的审计状态，即使做了大量的审计工作，由于评价制度的不完善，而使得工作成果得不到及时的评判和应有的肯定，久而久之就会大大削弱审计人员的审计自主性和自觉性，降低绩效审计的功效。二是审计人员的知识结构还不能适应绩效审计的要求。绩效审计既要审查所审事项的合法性和合规性，又要评价其经济性、效率性和效果性，因此，对审计人员的素质要求较高，要求审计人员不但具有财务收支审计的专业胜任能力，还要具有较宽的知识结构、较准的判断力和较强的综合分析能力。但目前的审计人员是以财务人员为主，人员的知识结构比较单一，业务素质还不能完全适应绩效审计的要求。三是会计资料失真增加了绩效审计的难度。目前我国会计制度不太完善，会计资料失真现象较为普遍，造成绩效审计赖以评价的基础可靠性不够。审计人员仅仅为确认财务收支和经济活动的真实性，就需要付出大量的额外劳动，客观上增加了绩效审计的难度。
三、新形势下进一步加强绩效审计的对策建议
绩效审计是在科学发展观指导下的一种科学审计理念，是在新形势下进一步提高审计能力、强化审计监督的必然选择。因此，加强绩效审计必须努力做到“四个一”：
一是要确立一种科学的绩效审计理念。绩效审计已成为政府审计的主流，是客观经济发展的要求，也是审计机关审计使命所决定的。尽管目前开展绩效审计存在着许多困难，但是不能让这些困难束缚审计人员的思想，阻碍审计前进的步伐。关键是要牢固树立绩效审计高效工作的观念，使人们从思想上先接受认可，然后再逐步运用到审计工作中去。
二是要形成一个成熟的绩效审计模式。由于目前我们的绩效审计往往还停留在较低级的审计层次上，只注重财政、财务收支审计，忽视了将经济性、效率性、效果性相结合的全面绩效审计。因此，必须针对不同的社会现状，采取切实可行的审计策略，逐步形成一套成熟的绩效审计模式。一方面，要正确选择绩效审计的项目，综合考虑多方面的因素，充分发挥绩效审计的作用；另一方面，要结合传统的财政财务收支审计开展绩效审计，准确反映经济运行的质量和经济效益。
三是要建立一套可行的绩效标准和指标评价体系。开展绩效审计评价项目实施效果的好与坏，必须要有一个科学可行评价标准相对照，绩效审计指标内容包括对经济效益的评价和对社会效益的评价。经济效益的评价可以参考企业的经济效益指标评价确定，社会效益的评价可以根据不同行业、不同性质的内容确定。制订指标评价体系时不仅要关注项目实施所产生的经济效益，而且要关注经济、就业、环保等各方面产生的社会效益，为此要制定出操作性较强的绩效审计准则，对绩效审计对象、审计目的、审计程序、审计报告的基本形式等做出明确规定。其次，针对弹性较大的、容易使公平性受到损害的项目或领域再做一些补充规定，再次应体现与国际惯例相协调的原则，反映国际经济一体化的要求，不断强化审计监督的法律地位。
四是要培养一支高素质的绩效审计队伍。绩效审计需要创新的方法，需要多学科的知识。审计人员在开展绩效审计时除了传统财务审计能力外，还要求审计人员具有更多的专业知识，如工程技术知识、环保知识等，审计机关要储备多元化专业的人才，包括经济学、社会科学、法律、财会、环保与工程方面的人才等，多元化的审计人员结构是绩效审计得以顺利开展的根本前提之一。然而实际情况是审计队伍知识结构以会计、审计人才为主体，复合型人才较为缺乏，调整人员结构势在必行，可联合会计主管部门、环境保护部门，聘请环境工程技术专家、律师等加入审计工作。利用他们的专业知识和技术，提高绩效审计的效率和效果。另外，还要不断加强对现有审计人员的培训，培训的内容不仅要有国内外绩效审计理论研究成果，还要重点突出绩效审计实务。通过培训，不断拓宽审计人员的知识结构。
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