一、问题和思路

什么是审计结果及其应用？从最简单的意义上看，审计结果应当被理解为：审计工作发展到当前阶段的状态，是其发挥作用的结局，即成果或者是不足。从基本的审计工作的角度再看，审计结果又常被理解为审计工作获得的可观察的成就，亦即审计机构表示审计工作结束而发布的结论、报告等。进一步，审计结果的应用则应为，我们取得的审计结果用来做什么。当然，也包括着这样的寓意：审计结果能够做什么？在它能够做到之处，它做得怎么样？

那么，什么是审计结果应用机制呢？从汉语词典的基本解释来看，机制含义比较丰富，是指“在正视事物各个部分存在的前提下，协调各个部分之间关系以更好地发挥作用的具体运行方式”。结合上面我们分析的审计结果和审计结果应用可知，若要使审计结果得以充分、有效地应用，需要有一个能够将与审计结果运用有关的各个部分予以协调的运行方式。

为了对这个看似简单，实际上却很难理解的问题有清楚的认识，本文首先从下述几个相互联系的方面提出分析问题的思路：（1） 从构成因素的角度看，这个运行方式，或者是机制，既有审计机构（主观因素）本身的因素，也有审计机构外部（客观因素）的原因；（2）从产生效果的角度看，这个运行方式中的审计结果可能是审计机构的最大努力，也可能未能充分发挥其作用，我们应首先寻找促使审计机构发挥最大努力的途径；（3）再从理想与现实的矛盾运动过程来看，外部因素的接受、促进，才能成为审计结果应用机制发挥最大的效能，取得最好结果。

二、审计结果应用的主观因素与外部条件

此处所说的审计结果应用的主观因素，是指如欲建立理想的审计结果应用机制，审计机构应当发挥的作用，或者是说审计机构是否按照国家法规和审计准则的要求取得并发布审计结果；进一步还可为，审计机构是否及时、全面、准确、以适当的方式取得并发布了审计工作结果。若加入审计工作“全覆盖”的工作要求，则为：国家审计机构是否在在利益相关者（此处的利益相关者指与审计报告相关的机构、人员等审计结果的需求方）关注之时，在与审计结果利益相关的各个方面，以符合党纪国法和广大民众诉求的处理结果，以社会上最容易获得的传播方式，将审计公告、决定，以及执行后取得的成果传递到了各方的利益相关者。

此处所述的审计结果应用的外部条件，则是指能够接受，甚至要求取得审计结果，且对审计结果需求程度强或者弱的客观环境。具体来说，应包括需要审计结果信息的利益相关方的多、寡状况，在作出决策时对审计结果信息依赖程度的高、低状况，以及按照审计结果对各种事项处理后取得社会效果的大、小状况。

二者的结合，是审计结果发挥应有作用的前提，当然也是建立审计结果应用机制的基础；而二者结合的深度和广度，才是审计结果应用机制是否理想、是否符合社会需要、能否长久发挥作用的判别标志。因此，我们在分析这样的问题时，应当内部、外部因素同时兼顾，主观、客观结合考虑，以求取得好的研究结果。

三、检验审计机构努力与否的判断标准

此处分析的问题是，审计机构应当怎样做，才能满足社会上对审计结果信息的各种要求。

笔者认为，若将考虑问题的基础建立在“全覆盖”，“职业化”等的基础之上，对这样的问题将会有以下几点的回答：

1、审计结果信息要求的利益相关方队伍是否在不断扩大。其实，这也是“全覆盖”要求的体现，是其实施效果的判断标志之一。即对审计结果信息的需求不仅仅是政府机构，也会有社会经济生活的各行各业，方方面面；再就是，这个不断扩大队伍的“全覆盖”还会有时间上的要求，最起码应当具有即时性，即能有提供审计结果信息的多种渠道和途径。

利益相关方对审计结果信息的要求是否能得到较大程度的满足。笔者认为，这一点是很重要的。这里不仅要求审计结果信息及时、全面与准确无误；还要求利益相关方利用审计结果信息后能够取得的预想效果。比如说，组织部门依据责任审计结果信息是否对领导干部进行了正确的评价，或者是妥善的处理，要看在此之后的相关状况，即后续的社会、经济的转变等。众所周知，进行这样的判断绝非易事，但我们必须尝试着进行。

3、审计机构是否在提供审计结果信息时提高了自身的效果和效率。毋庸置疑，这应当是对审计结果“职业化”，甚至是人财物统一管理是否取得成果的重大辨别标准。这也确实对审计机构转变自身作风、提高业务素质，乃至于创造工作条件提出了很高的要求。但是，有关这方面的状况，要通过上述二条的要点，加上对审计机构的内部考核才能准确判定。

上述几点是笔者对审计机构在提供审计结果信息应用方面未来发展的企盼，当然也是健全审计结果应用机制重要的主观因素。

四、外部条件的呼唤与未来工作的方向

我们说：在现阶段，健全审计结果应用机制的外部条件处于了最佳时期。

这是说，在党的十八届三中全会以来，国家审计机构一再被赋予重任；近来，中央印发的《关于完善审计制度若干重大问题的框架意见》（以下简称《框架意见》）又从八个方面为审计机构指明了具体、明晰发展方向，是我们审计界又获得的非常难得的发展机遇。但我们也要看到，达到《意见》中的要求并非易事，我们要面临一段时期、多个方面的考验和挑战。就本文所述的关于健全审计结果应用机制来看，也会遇到很多困难。联系上述关于审计机构努力与否的判定标准来看，笔者认为，我国现阶段虽然仍存在个别地方和单位不支持和配合审计工作，有的不能全面提供审计所需资料的情况，致使审计成果运用不足；但是，《框架意见》也明确了要建立健全履行审计职责保障机制、对影响审计工作的种种情形予以规制的要求；这应是我们进一步完善审计成果运用机制的强大动力。因此，我应当从以下几个方面抓紧工作，以求在健全审计结果应用机制方面取得成就：

1、打好预想中审计结果应用机制的工作基础。做好这样的工作需要一定的力量投入，比如，加快推进审计信息化，加大数据集中和综合利用力度，为审计机关提供相应的工作条件；又如，加大审计队伍的人员投入，使国家审计机构有充分的后备人才；以及，提高现有审计队伍的业务素质，以承担更大的工作力度和工作难度。从我国审计机构、审计队伍的现状来看，做好这项工作是极其重要的。

2、疏通与审计结果应用机制相关的联系渠道。这里的内容应当最为重要。首先，我们应真正建立审计成果和信息的共享机制，加强各级审计机关、不同审计项目之间的沟通交流，实现审计成果和信息的及时共享；这也自然会促使审计机关的重大事项和审计结果必须向上级审计机关报告，加强上级机关对下级审计机关的考核等。其次，既然我国强调要加强党的监督、人大监督、民主监督、行政监督、司法监督、审计监督、社会监督、舆论监督，那么各种监督亦应有一定的联系渠道，从而在监督中既不重复，又不遗漏，并在突出各自的工作特点的同时形成各种监督的“合力”，取得预想中的效果。最后，就是要建立健全审计与组织人事、纪检监察、公安、检察以及其他主管单位的横向工作协调机制，把审计监督与党管干部、纪律检查、追责问责结合起来，把审计结果及整改情况作为考核、任免、奖惩领导干部的依据。不可否认，实现全面沟通最有效的方式，就是强调审计结果信息的完全公开与透明。这应当是我们未来工作的方向。

3、加强对审计结果信息使用利益相关方后续沟通的力度。这里强调的后续沟通，是指审计结果信息发布并被审计结果信息的利益相关者（含上述的联系渠道单位）应用之后的后续沟通，其本身就是审计结果应用机制的构成部分。有必要说明的是，这里提及的后续沟通不见得完全等同于我们一般称谓的后续审计，其差异在于后续沟通的范围将更广，不仅仅只是某一类型的审计，而是对某一审计机构一段时期的整体审计工作而言。从性质上来看，这样的后续沟通也是社会其他部门的利益相关者对审计机构再监督的一种形式。

五、结语

《框架意见》的落实虽尚需时日，但是我们可预见到，我国的国家审计机构和审计工作将随着《框架意见》的贯彻而有较大的变化，我们将有很多工作要做。这也就需要我们从现在开始就注意对变革成果的关注，积累我们工作中形成的正能量，形成更加丰富的审计成果，并使审计成果在促改革、谋发展、反腐败等诸多方面发挥更为重要的作用。

（作者系中国人民大学二级岗位教授，享受国务院政府特殊津贴。兼任中国财政部会计准则委员会委员、中国审计学会学术委员会副主任、中国会计学会学部副主任、中国审计学研究生教指委委员、英国卡迪夫大学访问教授、香港科技大学高级访问学者及国内几所大学兼职教授等）