近日，国税总局相继发布《关于全面推进依法治税的指导意见》《关于坚持依法治税更好服务经济发展的意见》，对全面深化改革阶段的税收征管工作奠定了新基调，明确了新重点。税制在国家治理中起着至关重要的作用，充分发挥税收职能，才能保障国家长治久安、经济健康发展、人民安居乐业。有效的税收征管制度是税制良好运行的基础，十八届三中全会决定因此也特别强调了“完善国税、地税征管体制”的要求。然而，近年来，通过严格的税收征管审计，可以发现我国在税收征管领域仍然存在一些问题，其中以“税收流失”的频发最为突出。

不积跬步，无以至千里；不积小流，无以成江海。当前，在财税体制改革大幕刚刚开启、各项措施蓄势待发之际，如果“税收流失”现象得不到制止，不仅影响了税款入库的及时性、充分性，更会导致一系列改革尝试成为“空中楼阁”，难以得到落实。重视“税收流失”背后的制度成因，寻找合适的解决途径，才能为财税体制改革的平稳推进保驾护航。

从整体上看，当前造成税款流失的原因集中在纳税人、征税机关以及征税制度三个方面。在这三者之中，征税制度的不完善是核心问题。只有解决好征税制度的问题，才能摆正征纳双方的地位。而在制度建设方面，必须牢牢依托制度所处的经济社会环境。当前，我国大量的应税行为都处在社会主义市场经济的大环境中，税收征收制度不能人为地割裂纳税和经济自由选择两者之间的联系，否则可能会产生异化的结果。例如，造成税款流失严重的延压税款现象，可能就是以“税收任务”为导向的税收工作机制的恶果。在有些征收部门已经完成当期税收任务的情况下，征纳双方通过一些技术性的手段延压税款，纳税人少缴税，征税人降低了工作负担、为下一期税款征收找到了标的，各得所利。因而，双方都没有防治流失税款的动力，即使通过第三方介入监督也只是治标不治本，反而增加了执法成本。其实，税款流失并不是真正的“藏富于民”，而是在财税制度上的不作为、乱作为，是扰乱资源合理分配、破坏民生支出物质基础的违法行为，对税制改革危害极大，需要严厉制止。因此，从制度层面优化税收征管，必须尊重经济社会环境规律，摒弃“任务”导向、“预算”优先的人治思维，转而在“税收法定原则”基础上采取统筹均衡的法治模式，“堵”“疏”并用，在长远意义上推动税收征管的良性发展。

税收征管的“堵”，并不是对征管力度的简单增加，更不是不择手段地对抗纳税人以获取更多税款，而是在现代财税制度下对征税方式的优化。法治国家要求科学的税收征管实践，确保征纳过程中国家税收收入和纳税人权益之间达到平衡。因此，无论采取怎样的征管措施，“税收法定原则”都是比“保证预算收入”更加上位的“帝王规则”，也是加强税收征管的底线。

税收征管的“疏”，并不是纵容纳税人逃避税款，降低对征税机关的严格要求，而是充分考虑市场经济下不同主体行为模式的现代选择。在市场经济发展过程中，经济形式愈趋多元、经济活动愈趋复杂，征管部门对其回应往往不可避免地有所滞后，通过立体化推进、全方位改良纳税人与国家征税权关系，把握纳税人及其相关人在信息上的优势，调动纳税人在税收征管上的主动性，不仅可以降低征管难度，还可以促进征管制度的转型升级。

在税收征管“疏堵并用”的大背景下，涉及税收征管的各相关机构的职责分工更加立体化和多样化，从而有利于在制度层面形成良好互动，促进税收征管的现代治理。以审计部门为例，做好税收征管的“堵”要求通过填补法律漏洞，完善税收法律体系和税收征管规则，进一步缩小税收征纳过程中的法外空间，把纳税人的应税行为全部纳入法治框架，而审计部门恰好可以通过审计发现税收征管具体实践中的漏洞，从而启发、甚至指导立法实践，进而达到对症下药，防患于未然的目的。另外，做好税收征管的“堵”还要求加强税收征管队伍建设，提高征税人员业务能力和法治意识，严厉杜绝由于玩忽职守导致的逃税，滥用职权导致的税收优惠乱象，以及乱收税、多征税等损害税务机关公信力的行为。

在强化税收征管过程中的权力监督体系中，审计监督作为财政监督中专业性强、沟通成本小的监督方式，在保障征税权合法运行的环节中负有义不容辞的责任。做好税收征管的“疏”强调立足现代税收征管理念，围绕建立以纳税人为中心的“税收申报、诚实推定”等先进的税收征管制度，打造和谐税收征纳环境。其核心在于如何将征税文化由“对抗”转换为“合作”，平衡纳税人权利与国家征税权力。审计权是宪法明文规定的监督权，是在法治意义上撑起国家与公民之间平衡关系的支柱之一；审计权的行使在于保障公共资金流转的合法性，本质上服务于纳税人。换言之，审计权的有效行使可以帮助纳税人建立更多对国家税权的信任，从而引领更多纳税人自觉、主动履行缴纳税款的义务，监督政府权力，促进国家进步。

打通税收征管的疏堵之道，是全面深化改革的有机组成部分。随着我国财税体制改革进程逐步加快，如“营改增”、环境保护税立法、房地产税立法的推进，间接税向直接税的重大转型等，都深刻考验着税收征管的执行能力和水平。在这些改革措施的背后，始终存在规范权力运行、保障纳税人权利的治理逻辑，服务于税制的税收征管制度决不可突破、更不能背离这个逻辑。当然，现代财税制度的各个组成部分相互联系，税收征管有“疏”有“堵”的思路还能将税制实践与预算改革、政府间财政关系改革有机结合在一起，让财税实体法的优化与以税收征管为代表的财税程序法的优化形成良性互动，在减少“税收流失”的同时带来更多纳税人看得见的利益。

打通税收征管的疏堵之道，也是全面推进依法治国的客观必然。十八届四中全会决定指出，建设社会主义法治体系的基本要求是科学立法、严格执法、公正司法和全民守法。因此，依法治国绝不是仅仅政府执行部门单方面的参与，而是更广泛调动立法部门、行政监督机构、司法机关以及广泛的社会组织和公民的综合治理体系。以“疏”“堵”为基本思路进行的现代税收征管优化，让包括审计部门在内的政府机构以及更多的纳税人更加深入、专业地参与税收征管的过程，围绕“税收法定”的基本原则和构建现代财政制度的基本目标，凝聚共识，齐心协力，必将打造一个公平、高效、有序、持久、和谐的税收征管大环境。（北京大学法学院教授刘剑文）