审计署刚刚发布的《审计署2008至2012年工作发展规划》明确划分了六种专业类型的审计，其中将资源环境审计作为一个重要的审计类型予以强化。做好环境审计工作是贯彻落实科学发展观，坚持审计服务资源节约型和环境友好型社会建设大局的具体体现。对于宁夏这样一个资源开发和生态保护工作任务极其繁重的省区来说，大力推进环境审计有着重要的现实意义。
一、我区开展环境审计的开展情况
环境审计，也称为环境、健康和安全审计，是审计学科在可持续发展目标下开拓的一个审计新领域，是国家环境管理系统中的一部分。在我国，环境审计被定义为审计机关依法对政府和企事业单位的环境管理系统以及在经济活动中产生的环境问题和环境责任进行监督、评价和鉴证，并且揭示环境和资源保护中存在的违法行为，促进各级政府和企事业单位加强环境管理。我们认为环境审计的主要内容应包括以下几个方面：一是对环保专项资金筹集、管理和使用的真实、合法和效益的审计；二是对环境法规体系和环保政策的建立和执行情况的审计；三是对环境管理体系的审计；四是对相关单位遵循环境管理法规、履行环境保护责任的审计。
在我区，环境审计作为审计工作的一个新领域，无论从理论研究还是审计实务还都处在探索阶段。近年，我厅在对林业、环保等专项资金审计中，引入环境审计的内容，探索环境审计的路子，取得了初步的成效。
1、确立以业务审计为抓手，财务审计为基础，效益审计为核心的审计思路，突出环境审计的内涵
国家和自治区每年用于我区生态环境建设、污染防治方面的投入都达数十多亿元，这些资金使用的怎么样？项目效益如何？传统的财务收支审计难以回答清楚这个问题。我们在审计中，改变以往财务审计单纯查账的方法，根据林业、环保项目的管理特点和要求，把效益审计的理念引入财务审计中来，把对资金的审计与对项目的追踪问效紧密结合起来，把查处违纪违规和促进项目管理紧密结合起来，把对主管部门的业务活动与资金活动结合起来，对项目进行了全过程的审计监督，不仅查清账目，及时纠正问题，而且提出了降低管理成本，提高资金使用效益的具体建议。
我们针对林业、环保资金投入“点多、面广”，项目建设、使用管理主要在基层，违法违规问题时有发生，且短期之内还难以根本纠正的实际情况，坚持把真实性、合法性审计作为审计的基础。同时，针对林业、环保投入政策性强，国家政策是否真正落实最终要从政策目标的实现程度上反映的实际，以政策执行情况为切入点，以业务审计为抓手，从提高政策执行效果入手，发现和反映问题，提出完善政策的意见与建议。
环境审计在我厅开展时间不长，审计方法还处于摸索阶段，没有成功的经验可借鉴。为克服以往审计方案太过笼统、操作性差而流于形式的弊端，我们根据审计对象特点，对林业、环保项目从立项、资金分配、管理使用、检查验收等各个环节的主要特点和运作模式进行了认真研究，在方案中确定了以资金到位率、资金利用率和资金综合有效率等财务指标为主，项目与计划任务完成的符合程度等业务指标为辅的效益审计的评价体系，为全面正确地评价林业、环保资金使用效益提供了标准，明确了在现有条件下审计重点要搞什么，能搞什么，怎么搞的问题。在林业、环保资金审计中，我们主要关注了以下几个环节：
——立项环节着重检查立项依据的充分性、合理性，注重发现是否存在多头申报、重复投资、盲目决策的问题。立项环节是项目能否发挥效益的前提，也是效益审计评价的难点，在此环节强调要保证审计证据的充分性、可靠性和相关性，以及审计证据与审计结论的逻辑性。
比如，我们对2005年至2007年，36个中央及自治区污染防治新技术工艺推广应用项目立项情况检查，揭示出项目主管部门对专项资金的补助标准不统一，资金安排随意性较大；资金安排分散，不能形成合力，存在搞平衡的现象。发现一些项目由于立项不科学、评审不严谨，导致项目无法运行，资金使用效益低下。
——资金分配环节着重检查项目资金拨付的及时性、足额性和合理性，是否存在滞留占用专项资金的问题，是否存在资金到位时间晚，资金不足等原因造成的贻误项目实施时机，形成损失的情况。通过对各级次资金拨付过程中资金滞留的时效分析，反映出资金管理部门资金拨付效率和资金安排的合理性，并分清责任。
比如，发现财政部门对环保部门经费保障程度不高，将具有收罚职能的行政执法部门视同“差额预算”单位进行管理，将本应纳入财政预算管理，以项目形式申报用于环境污染防治的排污费收入大量用于了人员、公用经费、监督执法经费以及基础设施建设经费，用于企业治污的比重很小的问题。审计从效益的角度不仅查处挪用排污费的行为，并且建议财政部门充分考虑环保部门工作的特殊性，将环保机构执法经费全额纳入预算。
——使用环节着重检查资金使用的合法合规性，有无改变或扩大开支范围的问题，有无违反规定擅自提高或降低开支标准的问题，项目建设过程中是否存在超规模、超标准、擅自增减建设内容等违规情况，是否存在挤占挪用等违纪违规现象。
在项目审查中，除审查以上有无改变项目用途、挤占挪用、贪污私分等违纪违规问题外，以到位资金为基础，剔除非项目支出后的余额来分析资金真正用于项目的比例，并结合多头申报、重复投资、盲目决策的问题，分析影响项目效益的人为因素，寻找项目实地抽审的线索。
——资金管理环节着重检查财政和主管部门与项目相关的管理制度、措施的健全性及其资金管理和财务监督检查的有效性。包括财务资料的完整性、会计核算方法与会计制度要求的符合程度以及财务信息的准确性和真实性。即对有关部门财务管理进行内控测试，作为发表综合效益评价意见的辅助证明。
——验收环节着重检查项目完成进度、项目质量是否达到了预期目标，建成后是否得到充分利用，后续管护措施是否健全有效。即要求根据检查结果与项目建设要求进行对比，就其符合程度对项目建设形成的环境效益和社会效益进行综合评价。
——排污费征收环节则着重从环保部门的管理监督体系入手，发现环保部门自身征管体制中存在的制度缺陷。比如，我们通过审计，发现环保部门目前排污费的征收管理，从监测部门提供监测数据、监察部门开具排污费征收通知单到实际征收及稽查的整个工作过程存在制度缺陷，造成各个环节之间缺少相互制约，收多收少由环保部门说了算，环保执法部门执法弹性很大，甚至还与企业讨价还价自行确定排污费的数额，缓缴排污费没有手续、欠缴的没有强制措施等等问题。有的地方环保部门对其管辖区域内的排污企业数量等基本信息都无法提供，更谈不上保证排污费的足额征收。这些问题既反映出地方政府先发展后治污的发展理念的误区，也反映了环保部门的征收管理工作的缺失。
在审计过程中，我们从以往的注重资金使用合法性的财务收支理念转变为发现问题后，实现资金与项目建设内容的结合，向上追溯至项目的立项批复，向下延伸至项目的检查验收的全过程审计，从而发现常规财务收支审计难以发现的深层次问题。从上述几个审计环节可以看出，审计人员虽然仍然主要依托的是财务资料，但从思维方式到关注重点都始终围绕着项目的效益、效果做文章，以被审计单位的业务活动为抓手，把效益审计理念贯穿于项目实施的整个过程，从而比较全面地反映出某一项目的资金使用效益和项目管理水平。
2、用全面的、联系的观点分析存在的问题，在审计内容和方法上实现财务审计、效益审计的有机统一
环境审计既是对资金的审计，更是对项目的效益的审计。在对林业、环保项目开展审计的过程中，我们根据环境审计的要求，注重用联系的观点发现分析存在的问题，在项目的财务收支审计与效益审计的“结合”上做文章，从总体上把握一个地区林业、环保资金总体投入的情况，剖析典型案例，探求产生问题的原因，发挥了审计的建设性作用。
——实现项目财务收支审计与效益审计在审计内容上的结合。
项目是专项资金的载体，在审计中我们始终把资金和项目紧密地结合在一起，从项目的“经济性”（即“花得少”）、“效率性”（即“花得好”）和“效果性”（即“花得值”）三个方面进行分析和评价。财务收支审计的经验告诉我们：项目资金使用效益不高的深层次原因，主要是立项不科学、决策盲目和项目管理缺失造成的。所以我们在林业、环保项目审计中一是将项目合同执行情况审计及项目资金筹集的合理合规性审计与项目投入资金的“经济性”审计结合在一起；二是将项目建设管理中资金损失浪费审计与项目管理的“效率性”审计结合在一起；三是将项目建设标准的执行情况、资产的利用情况、项目立项决策的科学性、合规性审计与项目的“效果性”审计结合在一起去分析剖析原因。
比如某林管局良种基地项目的审计，我们以项目批复核准的投资总额、建设工期、建设规模、建设标准及预期经济效益作为评价项目实施的标准。不仅反映了该项目实际到位资金仅为计划投资的77.8%，项目未能按照总体设计方案要求的内容、建设进度完成而且进度与建设要求严重不符，尤其是设备采购只完成了设计量的38.4％且基本闲置，可项目却已通过验收的违纪问题。还分析揭露出地方政府和主管部门在编制项目计划时，迎合上级部门的投资范围和重点，只知道“争项目、跑资金”，而不顾是否符合本地实际，导致立项的盲目性，从而无法发挥资金使用效益，造成了损失浪费的管理机制方面存在的弊端。
——实现项目财务收支审计与效益审计在审计方式方法上的结合。
一是将审计人员按照项目资金拨付、使用、立项决策和后续维护的分工，将具体审计内容细化到每位审计人员。审计人员按照审计分工情况，对口交流审计情况。如项目资金审计人员发现某笔资金在拨付环节存在滞留、在使用环节存在挪用等问题时，效益审计人员则开始对这笔资金所属的项目从立项批复、建设规划及设计要求进行全过程追踪，从各个角度对该项目的实施过程进行效益评价。
二是审计与审计调查相结合。以资金的走向为线索，采用跟踪审计方式深入项目使用环节，一竿子插到底，直接对资金涉及的最末端有重点地进行抽查审计。在具体的审计过程中，我们除了运用财务审计常用方法外，还根据环境审计的要求，自行设计了包括主管部门内控制度测评表、项目实施情况调查表等，尤其是对项目的抽审，我们设计了项目基本信息表、项目财务审计表及项目业务审计表三张表格，要求审计人员对所抽审的项目从立项申报、项目审批、资金拨付（包括自筹资金到位情况）、项目实施、竣工验收、实地查看等环节全过程关注并详细记录，以便对同类问题进行归类分析。为最后作出项目效益总体评价收集资料，拓宽了审计思路。
——追根溯源，从管理机制上剖析资金使用效益不高的根源。
经过对林业、环保专项资金审计查出问题的深入分析，我们发现造成资金使用效益不高的主要原因有：一是项目论证存在盲目性。一些主管部门和项目单位存在迎合上级部门的投资范围和重点，“跑项目、争资金”，而不顾是否符合本地实际，导致立项的盲目性，从而无法发挥资金使用效益，甚至造成损失浪费。二是投资决策机制不健全。个别项目在没有列入年度投资计划，可行性报告未经批准，没有初步设计或实施方案的前提下擅自开工建设，在没有落实资金来源的情况下“先斩后奏”，一经认可，既存在挤占其它项目资金的可能，又由于缺乏科学论证而存在损失浪费的隐患。三是追求政绩，注重短期效益。从造林项目实施的情况看，重造林、轻管护，林木保存率低的现象普遍存在，对退耕还林工作的长期性、艰巨性认识不够，对如何巩固退耕还林成果，如何保证退耕农户在钱粮补助到期后的吃饭、烧柴、增收等长远生计问题没有引起足够重视。四是责任意识和法制观念淡薄。不同程度的存在挤占挪用林业专项资金用于建房、买车、弥补经费的行为，“慎用钱”的意识淡薄，存在盲目攀比、铺张浪费的现象。
——积极协调被审计单位，争取理解和配合
环境审计不同于其他项目，环境审计评价标准是往往是利用被审计单位既有标准来衡量其项目的效益性，需要被审计单位的协助和认可才能完成。因此，要与被审计单位建立起良好地沟通渠道，争取理解和配合。我们对被审计单位一再强调效益审计的理念，淡化“审计就是挑毛病、重罚款”片面认识，让被审计单位明白开展绩效审计是帮助他们完善制度，加强管理，使他们的工作更加规范更加有效，争取到业务主管部门的理解和配合，使工作得以顺利开展。
——审计报告情况实、立意新、建议准。
如何审计理念、审计成果体现出来，审计报告是关键。在充分分析产生问题原因的基础上，我们把功夫用于审计的后期制作。我们将违纪违规问题、产生问题的原因、改进建议等综合起来分析，用一系列的审计数据、统计数据、比例等描述，将效益审计的内涵更加直观地表现出来。如，我们在效益分析部分以“挤占挪用现象严重，造成项目资金可利用程度低”、“改变项目用途，造成原项目规模与质量严重‘缩水’”为标题，以资金到位率、资金利用率等指标总结分析了一些项目从立项批复到建成实施各个环节中因为存在滞留、克扣、挪用等问题而最终造成效益低下后果的全过程。我们从宁夏林业、环保建设的实际出发，从宏观政策的调控到微观项目的执行，提出了具有可操作性的建议。审计建议引起了自治区人民政府主要领导的高度重视，要求相关部门按照审计意见，认真整改落实。
二、当前环境审计工作存在的主要问题和环境审计的发展思路
党的十七大报告突出强调要建设生态文明，强调要高度重视资源和生态环境问题，处理好经济建设、人口增长与资源利用、生态环境保护的关系，建设资源节约型和环境友好型社会，增强可持续发展能力，并将其作为贯彻落实科学发展观、全面建设小康社会的必然要求和重要任务。
从宁夏当前生态环境建设情况看：“十五”期间，我区高度重视生态环境保护与建设，采取了封山禁牧、天然林保护、退耕还林还草和重点污染源治理等一系列措施，对恢复植被、改善生态环境质量产生了明显的效果。国家环保总局发布的“十五”期间全国各省、自治区、直辖市生态环境质量变化趋势报告显示，“十五”期间宁夏生态环境质量“明显变好”，生态环境质量指数提高5.54，提高一个质量等级，改善幅度名列全国第二。但我区环境压力依然很大，多数企业污染治理资金不足，特别是经济、社会活动密度大、能源和资源消耗高的地区，环境污染问题仍比较严重。部分地区还未真正将环境保护纳入经济、社会整体规划，“重项目，轻环保”，环境监管力度小。建设项目环保“三同时”制度的执行率低，部分企业没有环保设施就擅自投入生产，直排污染物的现象时有发生。有的虽然建成了治理设施，但受利益驱动，存在偷排、暗排行为，不能确保长期、稳定达标排放。这些都直接造成了宁夏环境质量的不稳定。因此，南部山区生态恢复、中部干旱带沙漠化和荒漠化防治、北部工业大气污染治理、黄河等水污染防治、煤炭和水资源的合理利用和保护等资源环境方面的任务非常繁重。这些都要求审计机关在审计工作中必须更加关注资源利用和环境保护的效率效果，关注环境与资源保护政策的落实情况和目标实现情况，关注环境与资源安全，及时分析存在的问题，提出建议，加大环境审计力度。
与当前经济社会发展形势对环境审计提出的要求相比还存在较大差距，突出表现在：
1、林业、环保专项资金自身的条件和特点决定了环境审计的发展，将在一个较长时期内必须依托项目财务收支审计为基础、效益审计为核心的模式逐步展开。林业、环保专项资金不同于固定资产投资项目或其它建设工程项目，其评价指标和标准相对难以确定。林业、环保专项资金大多是体现惠农政策、节能减排政策的政府投资，其效益更多是以社会效益和生态效益的形式来体现的，而社会效益和生态效益的评价指标和标准不易量化，并且需要完善的财政绩效预算支出体系做支撑，而目前审计人员难以取到足够的审计证据支撑我们发表评价意见。此外，以资金到位率、资金利用率和资金综合有效率等财务指标来评价林业、环保专项资金的使用效益要建立在被审计单位按项目核算，规范管理的基础上，依赖于被审计单位的有效管理。
2、环境审计的层次还有待提高、范围还有待扩展。以前我们开展的退耕还林资金、林业专项资金审计，虽然资金性质涉及环境保护，但审计还是从资金到资金，重点关注资金使用效益，较少关注业务管理问题和政策执行情况。目前开展的环保专项资金绩效审计，我们注重了在环境管理体系方面进行评价，但在对环境法规体系和环保政策的建立和执行情况的审计还缺乏应有的关注。
3、开展环境审计的理论准备不足。环境审计理论研究和实务尚处于萌芽阶段，还很不成熟。对于一些基本的问题，如环境审计的主体、范围、标准、方法等都没有形成统一的认识，环境审计还没有一个操作性比较强的审计指南。而作为一项实践性很强的工作，没有一定的理论知识储备，开展这项工作的困难很大。
4、审计人员在审计理念、审计技术准备上还不能适应环境审计发展的要求。相当多的审计人员还缺乏开展环境审计所需要的多方面知识和技能，学习积极性不够，仅靠现有的知识和经验不能满足开展环境审计的要求。特别是一些基层审计机关、审计人员没有真正解决为什么要搞环境审计、环境审计要搞些什么、环境审计怎么搞的问题。一些基层审计部门和人员还没有树立科学发展观的审计理念，仍将“追缴收入和罚没”作为审计的重要职能，审计还停留在以往查错纠弊的财务审计层面，缺乏用联系的、系统地观点去认识问题、发现问题的能力。查出违纪违规行为后既没有追根溯源去分析原因，又没有从项目完成结果与预期目标之间的关系中去发现矛盾，查找线索，得出结论的能力，往往是既无法体现审计的深度和质量，又不能有针对性地提出审计建议，达不到对被审计单位“一审二帮三促进”的目的。
5、现有的审计管理体制在一定程度上限制了环境审计的开展。环境审计所涉及的内容，不论是项目的决策权还是资金的使用权，大多集中于政府权力部门，有的还是政府行为。作为地方政府组成部门的审计机关，要对政府部门甚至地方政府的行为进行审计和评价，勉为其难，这一点在基层审计机关表现的尤为突出。
综上，考虑到环境审计工作的复杂性，特别是这项工作在我国才刚刚起步，与此相关的法律法规的建立和完善还需要相当长的时间，因此环境审计应本着先易后难，分步实施的方针来进行。
一是应跟踪国内外环境审计理论与实践的发展方向，及时掌握国内外的先进经验和工作方法，及时总结环境审计的经验，逐步建立起环境审计的理论框架、作业规则与报告标准，使环境审计工作逐步规范化、制度化，为环境审计打好理论基础。
二是先试点，后推开。通过试点，逐步建立有关的工作制度和工作方法，逐步检验和完善环境评估指标体系和标准。在充分试点的基础上，不断积累经验。
三是通过审计机关自身环境审计实践，促进财政部门结合预算支出管理实际，全面引入绩效预算管理思想，并贯穿于预算编制，执行和绩效评估过程中，对预算支出管理的各主要环节加强制度约束。
四是审计机关必须加强现有审计人员培训力度，引进熟悉环保知识、环保技术的专门人才，充实审计队伍，为搞好环境审计工作打下人才基础。同时，在提高现有审计人员专业技术能力的同时，应着眼于环境审计的发展趋势，有计划的建立起包括涉及相关领域的专家库，广泛吸收审计机关外的专家参与环境审计项目，不断提高环境审计项目的专业性和权威性。
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