浅谈PPP模式对国家建设项目审计的影响
刘浪(湖南省常德市审计局)
【发布时间:2016年06月27日】
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PPP模式的英文全称为“Public Private Partnerships(以下简称PPP模式)”,是公共部门通过与私人部门建立伙伴关系来提供公共产品或服务的一种方式。将PPP模式引入项目建设领域,对于缓解政府财政资金不足、提升项目管理效率和投资效益具有十分重要的意义。随着PPP概念的出现,国有资产在基础设施项目中所占投资比重将日益降低,非国有资本的介入对政府投资项目建设管理和审计产生重要影响并带来巨大挑战。我国经济进入新常态后,财政收入增速减缓,地方政府债务压力较大,对公共项目的政府投资力度下降,公共产品和服务供需矛盾越来越突出,PPP模式成为缓解这种矛盾的良方。PPP模式在我国已有多年尝试,BOT(建设-运营-移交)、BOO(建设-拥有-运营)、TOT(转让-经营-转让) 等均属于其范畴。对PPP模式公共项目进行政府投资审计在法规和实践中均遇到障碍,无法完成审计全覆盖的要求,该问题在审计机关内部已有意识,但尚未展开系统研究。PPP模式通过政府采取竞争性方式择优选择社会资本,双方订立合同,明确责权关系,由社会资本承担设计、建设、运营、维护公共项目的大部分工作,并提供公共服务,政府通过“特许经营”及必要的财政补贴对公共服务进行对价支付,并对公共服务的价格和质量进行监管。在公共项目中采用PPP模式基本不需要政府进行当期的财政投入,还可以通过资产的转让消减政府债务,成为解决当前矛盾的良方。笔者从以下四个方面谈谈PPP对国家审计的影响和应对措施。

一、目前国家审计是否可以审计PPP项目

《中华人民共和国审计法》第二十二条规定,审计机关对政府投资和以政府投资为主的建设项目的预算执行情况和决算,进行审计监督。《审计法实施条例》第二十条规定,《审计法》第二十二条所称政府投资和以政府投资为主的建设项目,包括:全部使用预算内投资资金、专项建设基金、政府举借债务筹措的资金等财政资金的;未全部使用财政资金,财政资金占项目总投资的比例超过50%,或者占项目总投资的比例在50%以下,但政府拥有项目建设、运营实际控制权的。PPP模式推行后,政府投资比例和范围都在缩小,国家审计机关建设项目审计边界的法律规定与目标需求产生了冲突。从广义上说,PPP项目有三种运作方式:一是外包(Outsource),二是特许经营(BOT,BOOT,DBT,BTO等),三是私有化。外包类PPP项目一般由政府投资,私人部门承包整个项目中的一项或几项职能,例如只负责工程建设,或者受政府之托代为管理维护设施或提供部分公共服务,并通过政府付费实现收益。对这类项目而言,国家审计机关依然可以审计。特许经营类项目需要私人参与部分或全部投资,并通过一定的合作机制与公共部门分担项目风险、共享项目收益,对这类项目而言,国家审计机关可根据不同投资主体的投资比例和政府是否拥有项目运营实际控制权两个指标确定能否审计。私有化类PPP项目则需要私人部门负责项目的全部投资,在政府的监管下,通过向用户收费收回投资实现利润,对这类项目而言,国家审计机关无权审计。

二、目前PPP模式下是否是国家审计的对象

谁是国家建设项目审计的对象?我国建设项目的建设过程表现为有诸多参与单位通过建造、安装等方式将人、财、物等各种资源转化为固定资产,参与单位主要包括投资人、建设单位、勘察单位、设计单位、施工单位、监理单位、使用单位(客户)等,这些参与主体有各自的利益需求:投资人以投资收益回报为主要目标;建设单位接受投资者的委托通过项目管理实现建设目标;承包方(勘察、设计、施工等单位)与监理单位等通过投标等方式获取项目建设和监督管理资格,通过提供服务追求收益;使用单位通过项目竣工后的运营过程满足使用需要并获得收益,因而更加关注项目的质量、功能和绩效。

PPP模式改变了投资主体。社会资本更多地将非国有企业带入投资人角色,国家审计如果不考虑PPP项目这一特点而忽略了对投资人的审计,就无法满足项目建设与管理需要,导致审计定位偏失,审计效率将会事倍功半。

三、目前PPP模式下应采取那种审计方式

当前,跟踪审计已成为国家建设项目审计中最为主要的审计方式。PPP模式的出现改变了项目建设程序,社会资本的进入加剧了项目建设管理的复杂程度。“在PPP项目的整个交易结构中,参与方数量大为增加,法律关系从二维平行关系转向多维复杂关系”。这种多维复杂的结构关系改变了参与项目建设和管理的各方利益关联者的利益格局和责任边界,这必然要求建设项目审计内容和审计重点要实现新的转移。PPP模式的出现,需要我们重构PPP项目审计方法体系。在公共项目中推广PPP模式是国家的重大政策,对PPP模式的公共项目进行政府审计是审计全覆盖的需要,审计机关应开展理论研究,推动法律完善,重视对审计方法和重点的研究,充分发挥审计促进国家治理现代化的作用。

四、完善PPP模式国家建设项目审计的具体措施

(一)完善现行法律法规,重新界定审计范围

      纵览国内外建设项目投融资体制和项目管理理论的发展演变,PPP模式主要适用于公共服务、基础设施类项目。这些项目关系到国计民生,政府审计如不涉及,则无法体现服务于国家治理的审计定位。PPP项目已进入六大安全领域,属于其安全要件之一。从维护国家安全的角度,国家审计机关应开展PPP项目审计。PPP模式的出现,要求我们重新审视现有法律法规,并择机对其进行修订和完善。

       (二)维护关联方利益,丰富审计内涵

       就PPP项目来说,政府投资主体与社会资本投资主体的利益取向不同,政府更关注公共利益的维护和实现,着眼于建设项目的质量控制、进度控制和投资控制,更加关注项目功能实现的社会宏观绩效,但合作者更加关注微观利益及财务效益,因此,基础设施的公共属性因PPP模式的施行而被切割开来。审计制度安排是利益相关者利益协调的过程。而政府是合作广度最大的集体,这一特征决定只有政府审计才能够代表包括所有社会公众在内的利益相关者对经营者进行监督。

       (三)基于主体与客体双重视角,重塑建设项目审计目标

        PPP模式改变了投资主体和建设程序,因此要求我们关注各参与单位的利益目标和项目建设目标,改变单一主体目标现状,注重体现审计目标的系统性,并在系统的目标体系下,调整审计工作重点。

       (四)转移审计重点,优化审计模式

我国的建设项目审计起步于基本建设项目的财务竣工决算审计,随着审计工作的不断深入,逐步拓展至工程造价审计、工程管理审计和投资绩效审计,并快速走向建设全过程的所有作业内容全覆盖,形成了全过程跟踪审计新格局。结合PPP项目特点,国家审计机关应在现行审计框架下,进一步关注如下几个方面审计内容,并突出审计重点。

1.重视对投资估算或设计概算编制过程的审计。投资估算或概算是确定建设项目总投资额的文件,是政府确定社会资本和合作伙伴出资比例、数额及相关的权利、义务和责任的重要依据,如果估算或概算不实,将从根本上影响PPP模式的运行效率效果,因此,开展估算或概算审计十分必要。

2.重视对合作伙伴选择过程的审计。国家发改委发布了《国家发展改革委关于开展政府和社会资本合作的指导意见》(发改投资[20142724号)意见要求:对于具有明确的收费基础,并且经营收费能够完全覆盖投资成本的项目,可通过政府授予特许经营权,采用建设—运营—移交(BOT)、建设—拥有—运营—移交(BOOT)等模式推进;对于经营收费不足以覆盖投资成本、需政府补贴部分资金或资源的项目,可通过政府授予特许经营权附加部分补贴或直接投资参股等措施,采用建设—运营—移交(BOT)、建设—拥有—运营(BOO)等模式推进;对于缺乏“使用者付费”基础、主要依靠“政府付费”回收投资成本的项目,可通过政府购买服务,采用建设—拥有—运营(BOO)、委托运营等市场化模式推进。无论选择哪种方式,都涉及合作者选择的核心问题,审计人员需要对选择方式、选择程序及形成的合同文本进行全面、系统审计,对审计人员的胜任能力提出了更高要求。

3.重视建设期间的质量和进度审计。PPP项目主要以社会资本投入为主,政府和社会公众更关注项目的质量和效果,因此,国家审计机关应从财务审计主导转移到质量和进度审计方面,这也是稳增长审计的客观要求。

4.重视风险管理和内部控制,深化建设项目管理审计。对于PPP项目,国家审计机关应以风险为导向,将管理审计延伸到内部控制审计、经营责任制审计等方面,体现管理审计的层次性和系统性。

5.以效果性为主导开展投资绩效审计。对于PPP项目来说,经济效益是合作伙伴的主要利益目标,政府更加关注的是PPP项目的建设效果和公共服务能力,因此,PPP项目的绩效审计应以效果性为主导,关注国家宏观投资政策的落实和执行效果,形成效果性审计、经济性审计、效率性审计和环境性审计“四位一体”的绩效审计内容体系。 对于PPP项目来说,应该将跟踪审计时点前伸至立项阶段,推行关键环节跟踪审计模式。对于不同的项目,也可以尝试阶段性跟踪或开工前审计、在建期审计和竣工后审计“三段式”并重的模式。

(五)整合审计资源,提升审计质量

在PPP项目审计领域,审计资源的整合需要在如下方面有所考虑。

1.审计机关内部审计资源的整合。通过统一组织和协调,实现人力资源的优势互补,避免重复审计和局部审计问题发生。

2.依赖社会审计资源进行国家建设项目审计。扩大建设项目外包审计范围,加强外包业务的管理,完善外包管理制度和体系,将更加重要。

3.依赖内部审计资源开展国家建设项目审计。内部审计机构由于置身于建设单位内部,熟悉组织环境和项目建设过程,更胜任全过程跟踪审计和管理审计。审计机关在内部审计过程中进行监督、指导,在内部审计完成后进行抽查、评估,并充分利用其成果。(刘浪)

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