强化土地审计 促进国土空间开发格局优化
梁雪雷 孙刚（审计署上海办）
2002年开始，审计署逐步开展并不断加强了土地审计工作，以促进国家有关部门、地方政府以及相关单位进一步贯彻落实国家关于土地管理与调控的相关政策法规，维护土地资产（收益）的安全完整和被征地农民的合法权益，充分发挥政府审计保障国家经济社会健康安全运行的“免疫系统”作用。本文从土地审计的内涵和意义、对象和范围、技术和方法、发展趋势等方面进行了简要分析和总结，以期为土地审计工作提供参考。
一、土地审计的定义和发展
（一）土地审计的定义
从政府审计的角度来看，土地审计指为维护国有土地资源的安全完整性、土地收益的真实合法性，保障国家土地资源战略安全，支持经济社会可持续发展而进行的专项审计或审计调查。其目的和意义在于，通过调查地方政府开发、利用、保护土地资源和征收管理使用土地资源专项资金情况，全面了解其加强土地管理、节约集约用地采取的措施及其取得的成效，揭露和查处土地开发利用和征收土地使用收入等方面的违法违规问题，分析产生问题的原因，提出纠正问题、完善制度和加强管理等方面的建议，促进国家有关部门、地方政府以及相关单位进一步贯彻落实国家关于土地管理与调控的相关政策法规，维护土地资产（收益）的安全完整和被征地农民的合法权益，充分发挥政府审计保障国家经济社会健康安全运行的“免疫系统”作用。
（二）土地审计的发展
土地资源审计是资源环境审计的一个重要组成部分，因此，将土地资源审计的发展融入在资源环境审计的发展历程中来看才更为客观。为了加强土地资源管理，促进节约集约用地，维护国有土地资源安全，促进实现我国经济社会可持续发展，审计署继2002、2003、2007年之后，于2009年对11个省2007至2008年的土地资源专项资金进行了审计调查，土地资源审计自此成为一种重要的常规性审计项目。
二、土地审计的对象和范围
（一）国土部门。国土资源部及县级以上地方人民政府土地行政主管部门是审计主要对象。
（二）用地单位。包括有偿和划拨使用国有土地的单位及社会团体。
（三）土地整治项目单位。包括土地整治项目实施单位。
此外，在审计中还涉及财政、规划、房产、建设、计划、环保、住建、交通、水利、农业、林业等有关部门和项目所在地乡级人民政府。
三、土地审计目标、技术方法和组织方法
（一）土地审计目标主要有：1、摸清家底，了解和掌握基本情况，摸清一个地区的土地的总体情况以及管理体制、资金筹建、分配和使用情况，土地整治项目的开展情况。2、揭露问题，重点揭露土地法规执行不力、耕地保护责任不落实、挤占挪用专项资金、浪费土地资源等问题。3、分析原因，明确责任。分别从政府及其主管部门、用地单位和土地整治项目单位角度，从机制、体制和管理等方面，深入分析存在的问题及危害，落实责任。4、提出建议。通过提出切实可行的建议，促进土地资源集约节约利用问题，完善耕地保护的的体制机制，加强土地资源管理。
（二）土地审计技术方法：
1.常用审计方法在土地资源审计中的运用。土地资源审计是综合性审计项目，包括真实性审计、合规性审计和绩效审计三种类型。主要运用的方法有内部控制测评、检查、观察、询问、外部调查、重新计算、重新操作、分析等。
（1）内部控制测评。是指审计人员通过调查了解被审计单位内部控制的设置和运行情况，并进行相关测试，对内部控制的健全性、合理性和有效性作出评价，以确定是否依赖内部控制和实质性测试的性质、范围、时间和重点的活动。按照内部控制五个要素来说，内部控制测评的内容包括控制环境测评、风险评估测评、控制活动测评、信息与沟通测评和监督测评。内部控制测评的方法包括查阅被审计单位的各项管理制度和相关文件、询问被审计单位管理人员和其他有关人员、检查内部控制过程中生成的文件和记录、观察被审计单位的业务活动和内部控制的实际运行情况等。通过内部控制测评，评价被审计单位内部控制的健全性、有效性，判断确定审计风险水平。
（2）检查法。是指对纸质、电子或者其他介质形式存在的文件、资料进行审查，或者对有形资产进行审查。审计人员主要检查项目建设内容、项目性质、立项文件、用地批复、供地方式、出让金缴纳、工程质量等项目资料，判断项目建设是否符合国家相关政策，工程质量是否达到要求。因责任主体众多，检查的对象及内容也就很多，审计人员需要把握重点，按照审计测试评估方法找出需要审计的对象及内容，不可盲目检查，面面俱到。
（3）观察法。是指审计人员对被审计单位经营场所、被审计的建设项目和有关业务活动及其内部控制的执行情况等进行实地察看，从而获得审计证据的方法。观察是审计人员利用其视觉功能检查和判断项目状况，通过“眼见为实”取得第一手审计资料，作为审计证据来证实审计事项。观察的目的是了解审计事项的外部情况，获取被审计单位的生产状况、管理状况、业务运行状况、经营环境状况和产品质量状况，作为判断其内部控制机制运用效果的证据。
（4）外部调查法。是指审计人员向与审计事项有关的第三方进行调查，是检查法、观察法和询问法等审计取证方法对相关第三方的具体运用，是审计人员通过对第三方进行调查，系统地收集有关审计事项的信息和数据，并进行分析的方法。调查的具体方式很多，按照调查方式的不同，可分为问卷调查、电话调查、面对面调查等；按照调查对象范围的不同，分为全面调查、抽样调查、典型调查和个案调查；按照调查组织方式的不同，可分为自行调查和委托调查。审计人员应当根据不同的调查目的和要求，合理选择调查方法。外部调查法一般用于在被审计单位或项目现场无法获取充分、适当的审计证据，需要向第三方调查证实的情况。它既可以应用于审前调查阶段，也可以用于审计实施阶段。
（5）重新计算和重新操作法。是指以手工方式或者使用信息技术对有关数据计算的正确性进行核对。重新计算主要用于验证被审计单位有关建设项目数据的计算结果是否正确，验证被审计单位相关建设资料披露的结果是否正确，审计人员通过重新计算取得的证据多数为自制的书面证据。重新操作法，是指对有关业务程序或者控制活动独立进行重新操作验证的方法，主要用于验证被审计单位有关内部控制是否健全和有效。
（6）分析法。是指在财政财务收支审计中研究财务数据之间、财务数据与非财务数据之间可能存在的合理关系，并对相关信息，特别是异常波动和差异信息作出评价。在政府投资项目审计中，分析法是指审计人员运用各种系统方法，对建设工程项目的具体内容进行分类，然后综合分析，发现疑点，揭露问题的一种方法。目的在于通过分析查找可疑事项和线索，进而查处各种错误和弊端；通过分析来验证各种资料所反映的工程信息的真实性和合理性，进而核实现场实施情况与相关规定是否一致。分析法的应用可以分为两种情况。一种是审计人员在现有的资料中分析并查找工程管理漏洞和质量隐患的证据；另一种是存在问题已经明显表露，需要审计人员通过客观存在的资料来分析问题产生的根源。
2.计算机审计方法在土地资源审计中的运用。一方面是利用计算机对相关数据进行审计和分析，如农转用数量、耕地开垦费的收取、减免、土地出让金的收取、减免、返还的问题，有利于提高审计工作效率。另一方面对相关土地管理系统进行审计，如土地现状卫星图片、土地现状实时的监控等情况，与相关财务和业务数据相结合，进行比对分析、实地何时，发现线索，揭露问题。
3.在土地资源审计中运用绩效审计评价的方法。在土地资源审计中可以借鉴使用绩效审计、土地管理学等学科领域的一些方法，评估土地使用的效益，耕地保护的效果等。
土地资源审计取证应按照《审计机关审计项目控制办法》的有关规定进行取证分析，土地资源审计运用照片、录像等视听资料能够更好地记录审计发现的问题。
（三）土地资源审计的组织方法。“上审下”和“同级审”是审计实践中常用的审计组织方法，在土地资源审计中同样适用。“上审下”即上级审计机关直接审计下级审计机关管辖区域内的土地资源管理情况，采取交叉审组织模式，即在上级审计机关的统一组织领导下，多个审计机关分别审计本机关管辖区域外的土地资源管理情况。“同级审”审计机关对同级政府（部门、单位）土地资源管理情况进行审计。
四、土地审计的发展趋势
从长远来讲，土地资源审计必将是审计机关关注的重点领域。尤其是在当前中央保持经济平稳较快发展、转变经济发展方式、加大城乡统筹发展力度的政策背景下，审计部门将坚持在总结继承以往审计经验的基础上，不断加强土地资源审计，更加突出对耕地资源保护情况尤其是耕地总量、耕地质量和生态保护、土地供后的用途和规划调整、落实产业政策情况、土地用地标准和利用绩效、城乡建设用地增减挂钩、农村集体土地流转等土地改革新政策的审计。促进国家有关部门和地方政府持续加强用地管理、耕地保护和节约集约用地，维护国家粮食安全和农民合法权益，充分发挥土地保障经济增长、促进经济结构调整和转变经济发展方式、维护房地产市场稳定的调控作用。同时将在土地资源审计中关注土地相关事项，包括在开展的企业、金融、投资等专业审计时对土地问题予以充分关注和重视。（梁雪雷 孙刚）
一、土地审计的定义和发展
（一）土地审计的定义
从政府审计的角度来看，土地审计指为维护国有土地资源的安全完整性、土地收益的真实合法性，保障国家土地资源战略安全，支持经济社会可持续发展而进行的专项审计或审计调查。其目的和意义在于，通过调查地方政府开发、利用、保护土地资源和征收管理使用土地资源专项资金情况，全面了解其加强土地管理、节约集约用地采取的措施及其取得的成效，揭露和查处土地开发利用和征收土地使用收入等方面的违法违规问题，分析产生问题的原因，提出纠正问题、完善制度和加强管理等方面的建议，促进国家有关部门、地方政府以及相关单位进一步贯彻落实国家关于土地管理与调控的相关政策法规，维护土地资产（收益）的安全完整和被征地农民的合法权益，充分发挥政府审计保障国家经济社会健康安全运行的“免疫系统”作用。
（二）土地审计的发展
土地资源审计是资源环境审计的一个重要组成部分，因此，将土地资源审计的发展融入在资源环境审计的发展历程中来看才更为客观。为了加强土地资源管理，促进节约集约用地，维护国有土地资源安全，促进实现我国经济社会可持续发展，审计署继2002、2003、2007年之后，于2009年对11个省2007至2008年的土地资源专项资金进行了审计调查，土地资源审计自此成为一种重要的常规性审计项目。
二、土地审计的对象和范围
（一）国土部门。国土资源部及县级以上地方人民政府土地行政主管部门是审计主要对象。
（二）用地单位。包括有偿和划拨使用国有土地的单位及社会团体。
（三）土地整治项目单位。包括土地整治项目实施单位。
此外，在审计中还涉及财政、规划、房产、建设、计划、环保、住建、交通、水利、农业、林业等有关部门和项目所在地乡级人民政府。
三、土地审计目标、技术方法和组织方法
（一）土地审计目标主要有：1、摸清家底，了解和掌握基本情况，摸清一个地区的土地的总体情况以及管理体制、资金筹建、分配和使用情况，土地整治项目的开展情况。2、揭露问题，重点揭露土地法规执行不力、耕地保护责任不落实、挤占挪用专项资金、浪费土地资源等问题。3、分析原因，明确责任。分别从政府及其主管部门、用地单位和土地整治项目单位角度，从机制、体制和管理等方面，深入分析存在的问题及危害，落实责任。4、提出建议。通过提出切实可行的建议，促进土地资源集约节约利用问题，完善耕地保护的的体制机制，加强土地资源管理。
（二）土地审计技术方法：
1.常用审计方法在土地资源审计中的运用。土地资源审计是综合性审计项目，包括真实性审计、合规性审计和绩效审计三种类型。主要运用的方法有内部控制测评、检查、观察、询问、外部调查、重新计算、重新操作、分析等。
（1）内部控制测评。是指审计人员通过调查了解被审计单位内部控制的设置和运行情况，并进行相关测试，对内部控制的健全性、合理性和有效性作出评价，以确定是否依赖内部控制和实质性测试的性质、范围、时间和重点的活动。按照内部控制五个要素来说，内部控制测评的内容包括控制环境测评、风险评估测评、控制活动测评、信息与沟通测评和监督测评。内部控制测评的方法包括查阅被审计单位的各项管理制度和相关文件、询问被审计单位管理人员和其他有关人员、检查内部控制过程中生成的文件和记录、观察被审计单位的业务活动和内部控制的实际运行情况等。通过内部控制测评，评价被审计单位内部控制的健全性、有效性，判断确定审计风险水平。
（2）检查法。是指对纸质、电子或者其他介质形式存在的文件、资料进行审查，或者对有形资产进行审查。审计人员主要检查项目建设内容、项目性质、立项文件、用地批复、供地方式、出让金缴纳、工程质量等项目资料，判断项目建设是否符合国家相关政策，工程质量是否达到要求。因责任主体众多，检查的对象及内容也就很多，审计人员需要把握重点，按照审计测试评估方法找出需要审计的对象及内容，不可盲目检查，面面俱到。
（3）观察法。是指审计人员对被审计单位经营场所、被审计的建设项目和有关业务活动及其内部控制的执行情况等进行实地察看，从而获得审计证据的方法。观察是审计人员利用其视觉功能检查和判断项目状况，通过“眼见为实”取得第一手审计资料，作为审计证据来证实审计事项。观察的目的是了解审计事项的外部情况，获取被审计单位的生产状况、管理状况、业务运行状况、经营环境状况和产品质量状况，作为判断其内部控制机制运用效果的证据。
（4）外部调查法。是指审计人员向与审计事项有关的第三方进行调查，是检查法、观察法和询问法等审计取证方法对相关第三方的具体运用，是审计人员通过对第三方进行调查，系统地收集有关审计事项的信息和数据，并进行分析的方法。调查的具体方式很多，按照调查方式的不同，可分为问卷调查、电话调查、面对面调查等；按照调查对象范围的不同，分为全面调查、抽样调查、典型调查和个案调查；按照调查组织方式的不同，可分为自行调查和委托调查。审计人员应当根据不同的调查目的和要求，合理选择调查方法。外部调查法一般用于在被审计单位或项目现场无法获取充分、适当的审计证据，需要向第三方调查证实的情况。它既可以应用于审前调查阶段，也可以用于审计实施阶段。
（5）重新计算和重新操作法。是指以手工方式或者使用信息技术对有关数据计算的正确性进行核对。重新计算主要用于验证被审计单位有关建设项目数据的计算结果是否正确，验证被审计单位相关建设资料披露的结果是否正确，审计人员通过重新计算取得的证据多数为自制的书面证据。重新操作法，是指对有关业务程序或者控制活动独立进行重新操作验证的方法，主要用于验证被审计单位有关内部控制是否健全和有效。
（6）分析法。是指在财政财务收支审计中研究财务数据之间、财务数据与非财务数据之间可能存在的合理关系，并对相关信息，特别是异常波动和差异信息作出评价。在政府投资项目审计中，分析法是指审计人员运用各种系统方法，对建设工程项目的具体内容进行分类，然后综合分析，发现疑点，揭露问题的一种方法。目的在于通过分析查找可疑事项和线索，进而查处各种错误和弊端；通过分析来验证各种资料所反映的工程信息的真实性和合理性，进而核实现场实施情况与相关规定是否一致。分析法的应用可以分为两种情况。一种是审计人员在现有的资料中分析并查找工程管理漏洞和质量隐患的证据；另一种是存在问题已经明显表露，需要审计人员通过客观存在的资料来分析问题产生的根源。
2.计算机审计方法在土地资源审计中的运用。一方面是利用计算机对相关数据进行审计和分析，如农转用数量、耕地开垦费的收取、减免、土地出让金的收取、减免、返还的问题，有利于提高审计工作效率。另一方面对相关土地管理系统进行审计，如土地现状卫星图片、土地现状实时的监控等情况，与相关财务和业务数据相结合，进行比对分析、实地何时，发现线索，揭露问题。
3.在土地资源审计中运用绩效审计评价的方法。在土地资源审计中可以借鉴使用绩效审计、土地管理学等学科领域的一些方法，评估土地使用的效益，耕地保护的效果等。
土地资源审计取证应按照《审计机关审计项目控制办法》的有关规定进行取证分析，土地资源审计运用照片、录像等视听资料能够更好地记录审计发现的问题。
（三）土地资源审计的组织方法。“上审下”和“同级审”是审计实践中常用的审计组织方法，在土地资源审计中同样适用。“上审下”即上级审计机关直接审计下级审计机关管辖区域内的土地资源管理情况，采取交叉审组织模式，即在上级审计机关的统一组织领导下，多个审计机关分别审计本机关管辖区域外的土地资源管理情况。“同级审”审计机关对同级政府（部门、单位）土地资源管理情况进行审计。
四、土地审计的发展趋势
从长远来讲，土地资源审计必将是审计机关关注的重点领域。尤其是在当前中央保持经济平稳较快发展、转变经济发展方式、加大城乡统筹发展力度的政策背景下，审计部门将坚持在总结继承以往审计经验的基础上，不断加强土地资源审计，更加突出对耕地资源保护情况尤其是耕地总量、耕地质量和生态保护、土地供后的用途和规划调整、落实产业政策情况、土地用地标准和利用绩效、城乡建设用地增减挂钩、农村集体土地流转等土地改革新政策的审计。促进国家有关部门和地方政府持续加强用地管理、耕地保护和节约集约用地，维护国家粮食安全和农民合法权益，充分发挥土地保障经济增长、促进经济结构调整和转变经济发展方式、维护房地产市场稳定的调控作用。同时将在土地资源审计中关注土地相关事项，包括在开展的企业、金融、投资等专业审计时对土地问题予以充分关注和重视。（梁雪雷 孙刚）
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