国家审计管理模式创新浅析
张广明（湖南省常德市审计局）
【摘要】为系统研究国家审计管理模式创新，运用有效政府基本制度要素理论，笔者重点分析了有限政府、法治政府、责任政府、分权政府、廉价政府与新形势下国家审计管理模式创新的作用机理，提出了有效政府的理论支持国家审计管理模式创新的主要思路。
【关键词】国家审计 管理模式 创新 方法论
国家审计管理创新的核心是模式创新。当前，国家审计已进人必须更多的依靠创新来推动进一步发展的关键时期，积极创新审计管理，构建与我国社会主义市场经济体制相适应的国家审计管理模式，是国家审计面临的重要课题。
一、国家审计管理模式创新的重要性
首先，创新审计管理模式是市场经济体制改革的客观要求。一方面，实现与市场经济相适应的政府职能转变，国家审计管理取向要作出相应调整，随着我国市场经济地位的初步确立，政府角色将被重新定位，无限的、人治的、专制的、集权的政府应被有限的、法治的、民主的、分权的政府所替代，“小政府，大社会”，致力于构建现代公共型政府已成为必然发展趋势。国家审计机关是政府重要工作部门，其管理取向必然要作出调整。另一方面，在公共财政条件下，政府审计管理制度要重新改造。公共财政是与市场经济体制相适应的财政模式，财政支出的重点是满足社会公共需要，同时还要退出生产性、竞争性投资领域，促使审计对象和审计重点发生了深刻变化，由此必将导致审计管理的模式变革。
其次，创新审计管理模式是优化审计资源配置的迫切要求。从我国政治经济大局来看，全面建设小康社会，建设节约型、环境友好型社会和构建和谐社会，要求在优化结构和提高效益的基础上，优化资源配置，完善市场经济体制。目前国家审计资源主要配置在真实合法性审计方面，各类审计基本没有超出财政财务收支真实合法范畴，真正意义上的效益审计尚未开展，这与经济发展的要求不适应。从国际审计发展的趋势来看，发达国家的现代审计已由传统财务审计为主发展到以效益审计为主，由传统的账目基础审计发展到制度基础审计和风险基础审计，由手工审计发展到计算机环境下广泛使用信息技术的审计，审计透明度也很高，与之相比，我们的差距还较大。因此，适应审计环境的变迁，从创新审计管理模式入手，优化审计资源配置是国家审计机关面临的一个现实而紧迫的问题。
第三，创新审计管理模式是提高审计管理整体水平的重要基础。没有审计管理模式的创新，审计管理不可能有大的发展和创新。当前，我国政府审计管理水平较低，地区之间、层级之间审计管理水平差异普遍存在，给审计工作的整体推进带来很大的制约。从审计业务的决策、执行、控制与监督等环节上看，审计决策管理不够科学，内部控制机制不健全，审计权能过分集中，审计成本缺乏标准，廉洁从审缺乏载体，审计风险不断加大。审计计划管理、质量管理、成本管理、规范化管理等方面都存在很多问题，没有形成一个系统、科学的管理体系，还不同程度地存在随意性和盲目性。要解决这些问题，推动审计工作向高层次发展，创新审计管理模式是一项重要的基础性工作。
二、用有效政府的理论支持国家审计管理模式创新
党的十八届三中全会决定指出，政府要优化组织结构，深化机构改革，优化政府机构设置、职能配置、工作流程，完善决策权、执行权、监督权既互相制约又互相协调的行政运行机制。笔者认为，在我国政府首长负责制的审计大格局下，顺应改革与发展的要求，国家审计应在正确把握有效政府的基本内涵基础之上，以有效政府的基本要素理论为支持，为推动有效政府的构建发挥重要作用。
(一)以有限政府的理论诠释审计职责观，建设公共型审计。
在市场经济条件下，政府是必要的，但又是有限的。市场对资源起基础性作用，但其本身存在市场失灵，正是因为市场机制在诸多领域缺乏效率，政府介入或干预就有了必要和合理的依据。随着政府干预经济能力的增强，公共财政逐步成为政府干预和调节经济的重要手段。政府通过公共财政强化对市场的调控，弥补了市场失灵的弊端，达到最优化资源配置。对此，我国推行了国际上通行的公共财政制度。党的十七大以来，对健全公共财政体制，明确各级政府的财政支出责任提出了明确要求。近年来，公共财政制度在资源配置和宏观调控领域已发挥着越来越重要的作用。
公共财政制度的实行，为财政审计注入了新的内涵，不仅要审计一般性的政府财政收支，还要重点关注支出的责任和效益，要重点检查政府政策的制定与落实、政府对公共资源管理的绩效以及为社会提供的公共产品质量。建设社会主义和谐社会，建设社会主义新农村，自然资源利用，环境保护，领导干部经济责任等所涉及的一系列问题，都要涉及到公共资金、公众利益、公共权力，这些资金基本来源于公共财政，必将成为国家审计新的任务。因此，传统的审计职能范围将被打破，围绕公共财政，重构审计职能范围的框架，着力建设公共型审计是当前面临的政治环境和所处的经济环境使然。
(二)以法治政府的理论诠释审计法治观，建设法治型审计。
有效政府不仅应在操作层面上能够有效制定和实施各项政策，而且还要使政府行为完全按照法治的轨道运行。建设法治政府就是要求政府行政机关严格依法行政，做到不越位、不缺位、不错位。在我国，实行依法治国，建设社会主义法治国家是基本治国方略。依法治国的关键是依法行政，依法治国要求国家机关严格依照宪法、法律、行政法规行使其权力，依法处理国家事务，实现国家法治化治理。依法行政的核心是规范和约束行政权力，本质上就是要实现从依法治民向依法治官、依法治权的转变。
国家审计日趋成为权力制衡的重要工具，群众要求审计机关加强对公共权力的制约和监督。党的十八大以来，在深化政治体制改革、完善权力运行和监督机制方面对国家审计提出了新要求，标志着我国政治民主化进程的重大发展和对国家审计在国家民主制度建设中功能定位的新突破。国家审计加强对公共权力的制约和监督是通过经济责任审计实现的。《审计法》已明确了经济责任审计的条款，中央关于领导干部经济责任审计的规定及其细则均向社会已公布。这是近年来社会公众普遍要求增加国家审计权限，加大对社会经济领域违法违规问题的审计查处力度的结果。希望通过审计手段治理社会公众普遍关心的问题以维护各利益相关者利益。反过来讲，在增加了国家审计对社会公共资源使用和管理责任进行监督的权力的同时，社会公众对国家审计权力的扩张又存在担忧，担心作为综合性、高层次的经济监督——国家审计对社会经济生活的各个方面介入过多而容易产生审计腐败。社会公众迫切希望对审计机关和审计人员的权力进行约束。至此，将带来审计法治观的深刻变化，审计法制化治理水平的高低将直接影响到国家审计形象、地位和功能作用。转变审计管理模式，建设法治型审计是社会公众对审计执法的基本要求，也是法治政府之精神所在。
(三)以责任政府的理论诠释审计责任观，建设责任型审计。
政府的行政权力与责任紧密挂钩，而行政权力主体的利益彻底脱钩，政府的行政决策必须充分反映和切实体现最广大人民的根本利益，政府提供的信息应全面、准确、及时，制定的政策符合民意，行政管理要做到公开、公正、透明，政府的一切行政行为及其后果，必须对社会公众负责，接受社会公众监督，这是市场经济条件下有效政府的责任归宿。
随着我国民主化进程的增加与政府对公共事物承担更多、更大的责任和使用越来越多的公共资源，社会公众要求政府履行公共事物责任的透明度增加的愿望越来越高，从而要求国家审计对其承担的监督工作履行越来越多的责任，希望国家审计克服传统审计过于封闭、同被审单位和政府沟通得多、向社会公众通报审计结果和审计立项征求意见少等问题。要求对政府和公共管理部门的支出绩效、社会公共资源的管理和使用责任展开审计监督，客观公正地披露审计信息，实事求是地评价政府责任。国家审计责任观已开始产生新的变化，政府公共受托责任将通过审计这一在于政府与社会公众之外的第三者得到全新的诠释。要求问题一经审计，就要横到边、纵到底，就要担负起跟踪问效的职责。因此，审计公开的不仅是查出问题，还包括政府及其有关部门的公共受托责任，国家审计机关应对传统审计责任观进行重新审视，以推行审计公告制度为核心，努力建设责任型审计。
(四)以分权政府的理论诠释审计权力内部制衡观，建设分权型审计。
实际上，构建有效政府就是致力于建设现代公共型政府。政府职能的重新定位，其行政方式由集权转向了适度分权。政府及其行政部门要按照合法行政、合理行政、程序正当、高效便民、诚实守信、权责统一的要求，做到有权必有责、用权受监督、违法受追究、侵权要赔偿。随着我国民主化进程的增加，社会公众知情权、参与权、监督权、要求赔偿权也不断增加，国家审计机关也不例外。
审计权力在审计机关内部各机构之间也要制衡。在审计立项方面，过去由于对审计计划的制定缺乏调查研究，审计目标不够明确，力量与任务不匹配，安排比较分散。一个审计项目从计划的提出到决定的执行往往由同一个执行机构去完成，审计权能过分集中。由于在审计机关内部机构职能重复交叉，审计内部岗位责任界线较模糊，内部监督缺乏有效机制，审计风险不断加大，已经不能适应社会主义市场经济体制的需要。伴随着国家审计职责范围的扩大和权限的增加，社会公众希望国家审计以分权政府的理念，通过创新管理机制来恰当地配置审计权力，增加对审计权力的制衡，防止审计资源被滥用，维护自身利益。根据国家审计机关的工作特点，要将审计全过程由审计组包办，转变为审计计划-审计查证-复核审理-审计执行的管理模式，对内部审计职责进行四分离，实行审计过程分阶段管理，合理制衡审计权力，防范审计风险。从实践的情况看，市以上审计机关已经普遍实行，但在区县审计机关还处于起步阶段，有待进一步推进。
(五)以廉价政府的理论诠释审计功能作用，建设绩效型审计。
市场经济条件下，政府面临着来自政治、经济、社会等各方面的竞争和压力，其承担的职能越来越大，运行成本越来越高。如何按照市场经济的要求，进一步转变政府职能，提高政府机构的办事效率，严格控制行政成本，降低政府干预对整个社会运行带来的效率损失，建设一个运行成本低廉的政府，是今后一个时期政府及其行政部门的一项十分紧迫的任务。
为此，对国家审计来说，应具有以下几个方面的现实指导意义：一是审计成本要低廉。不仅要廉洁从审，而且要加强实际成本考核，以低审计成本获取高审计效益。二是审计要促进节约型政府建设。通过加大审计力度，善于发现政府及其行政部门管理中的薄弱和低效环节，提出有价值的审计建议。三是审计要促进改善政府资源配置。通过审计深入剖析政企不分、盲目招商等突出问题，促进政府减少对市场的直接干预，降低政府干预对整个社会经济运行带来的效率损失，帮助进一步理顺政府与市场之间的关系，促进节约社会经济资源。四是审计要促进政府决策有用。这实际上是一个审计成果转化的问题。要善于跳出微观审计的圈子，拓宽审计的宏观视野，以快速、准确向党委、政府传递一线重要审计信息和审计要情为抓手，让审计成果成为政府决策的有力依据。五是大力开展效益审计。这是社会公众对国家审计加强和改进政府治理的要求，也是国家审计适应我国社会主义市场经济体制改革，建立现代公共服务型有效政府的要求。（张广明）
【关键词】国家审计 管理模式 创新 方法论
国家审计管理创新的核心是模式创新。当前，国家审计已进人必须更多的依靠创新来推动进一步发展的关键时期，积极创新审计管理，构建与我国社会主义市场经济体制相适应的国家审计管理模式，是国家审计面临的重要课题。
一、国家审计管理模式创新的重要性
首先，创新审计管理模式是市场经济体制改革的客观要求。一方面，实现与市场经济相适应的政府职能转变，国家审计管理取向要作出相应调整，随着我国市场经济地位的初步确立，政府角色将被重新定位，无限的、人治的、专制的、集权的政府应被有限的、法治的、民主的、分权的政府所替代，“小政府，大社会”，致力于构建现代公共型政府已成为必然发展趋势。国家审计机关是政府重要工作部门，其管理取向必然要作出调整。另一方面，在公共财政条件下，政府审计管理制度要重新改造。公共财政是与市场经济体制相适应的财政模式，财政支出的重点是满足社会公共需要，同时还要退出生产性、竞争性投资领域，促使审计对象和审计重点发生了深刻变化，由此必将导致审计管理的模式变革。
其次，创新审计管理模式是优化审计资源配置的迫切要求。从我国政治经济大局来看，全面建设小康社会，建设节约型、环境友好型社会和构建和谐社会，要求在优化结构和提高效益的基础上，优化资源配置，完善市场经济体制。目前国家审计资源主要配置在真实合法性审计方面，各类审计基本没有超出财政财务收支真实合法范畴，真正意义上的效益审计尚未开展，这与经济发展的要求不适应。从国际审计发展的趋势来看，发达国家的现代审计已由传统财务审计为主发展到以效益审计为主，由传统的账目基础审计发展到制度基础审计和风险基础审计，由手工审计发展到计算机环境下广泛使用信息技术的审计，审计透明度也很高，与之相比，我们的差距还较大。因此，适应审计环境的变迁，从创新审计管理模式入手，优化审计资源配置是国家审计机关面临的一个现实而紧迫的问题。
第三，创新审计管理模式是提高审计管理整体水平的重要基础。没有审计管理模式的创新，审计管理不可能有大的发展和创新。当前，我国政府审计管理水平较低，地区之间、层级之间审计管理水平差异普遍存在，给审计工作的整体推进带来很大的制约。从审计业务的决策、执行、控制与监督等环节上看，审计决策管理不够科学，内部控制机制不健全，审计权能过分集中，审计成本缺乏标准，廉洁从审缺乏载体，审计风险不断加大。审计计划管理、质量管理、成本管理、规范化管理等方面都存在很多问题，没有形成一个系统、科学的管理体系，还不同程度地存在随意性和盲目性。要解决这些问题，推动审计工作向高层次发展，创新审计管理模式是一项重要的基础性工作。
二、用有效政府的理论支持国家审计管理模式创新
党的十八届三中全会决定指出，政府要优化组织结构，深化机构改革，优化政府机构设置、职能配置、工作流程，完善决策权、执行权、监督权既互相制约又互相协调的行政运行机制。笔者认为，在我国政府首长负责制的审计大格局下，顺应改革与发展的要求，国家审计应在正确把握有效政府的基本内涵基础之上，以有效政府的基本要素理论为支持，为推动有效政府的构建发挥重要作用。
(一)以有限政府的理论诠释审计职责观，建设公共型审计。
在市场经济条件下，政府是必要的，但又是有限的。市场对资源起基础性作用，但其本身存在市场失灵，正是因为市场机制在诸多领域缺乏效率，政府介入或干预就有了必要和合理的依据。随着政府干预经济能力的增强，公共财政逐步成为政府干预和调节经济的重要手段。政府通过公共财政强化对市场的调控，弥补了市场失灵的弊端，达到最优化资源配置。对此，我国推行了国际上通行的公共财政制度。党的十七大以来，对健全公共财政体制，明确各级政府的财政支出责任提出了明确要求。近年来，公共财政制度在资源配置和宏观调控领域已发挥着越来越重要的作用。
公共财政制度的实行，为财政审计注入了新的内涵，不仅要审计一般性的政府财政收支，还要重点关注支出的责任和效益，要重点检查政府政策的制定与落实、政府对公共资源管理的绩效以及为社会提供的公共产品质量。建设社会主义和谐社会，建设社会主义新农村，自然资源利用，环境保护，领导干部经济责任等所涉及的一系列问题，都要涉及到公共资金、公众利益、公共权力，这些资金基本来源于公共财政，必将成为国家审计新的任务。因此，传统的审计职能范围将被打破，围绕公共财政，重构审计职能范围的框架，着力建设公共型审计是当前面临的政治环境和所处的经济环境使然。
(二)以法治政府的理论诠释审计法治观，建设法治型审计。
有效政府不仅应在操作层面上能够有效制定和实施各项政策，而且还要使政府行为完全按照法治的轨道运行。建设法治政府就是要求政府行政机关严格依法行政，做到不越位、不缺位、不错位。在我国，实行依法治国，建设社会主义法治国家是基本治国方略。依法治国的关键是依法行政，依法治国要求国家机关严格依照宪法、法律、行政法规行使其权力，依法处理国家事务，实现国家法治化治理。依法行政的核心是规范和约束行政权力，本质上就是要实现从依法治民向依法治官、依法治权的转变。
国家审计日趋成为权力制衡的重要工具，群众要求审计机关加强对公共权力的制约和监督。党的十八大以来，在深化政治体制改革、完善权力运行和监督机制方面对国家审计提出了新要求，标志着我国政治民主化进程的重大发展和对国家审计在国家民主制度建设中功能定位的新突破。国家审计加强对公共权力的制约和监督是通过经济责任审计实现的。《审计法》已明确了经济责任审计的条款，中央关于领导干部经济责任审计的规定及其细则均向社会已公布。这是近年来社会公众普遍要求增加国家审计权限，加大对社会经济领域违法违规问题的审计查处力度的结果。希望通过审计手段治理社会公众普遍关心的问题以维护各利益相关者利益。反过来讲，在增加了国家审计对社会公共资源使用和管理责任进行监督的权力的同时，社会公众对国家审计权力的扩张又存在担忧，担心作为综合性、高层次的经济监督——国家审计对社会经济生活的各个方面介入过多而容易产生审计腐败。社会公众迫切希望对审计机关和审计人员的权力进行约束。至此，将带来审计法治观的深刻变化，审计法制化治理水平的高低将直接影响到国家审计形象、地位和功能作用。转变审计管理模式，建设法治型审计是社会公众对审计执法的基本要求，也是法治政府之精神所在。
(三)以责任政府的理论诠释审计责任观，建设责任型审计。
政府的行政权力与责任紧密挂钩，而行政权力主体的利益彻底脱钩，政府的行政决策必须充分反映和切实体现最广大人民的根本利益，政府提供的信息应全面、准确、及时，制定的政策符合民意，行政管理要做到公开、公正、透明，政府的一切行政行为及其后果，必须对社会公众负责，接受社会公众监督，这是市场经济条件下有效政府的责任归宿。
随着我国民主化进程的增加与政府对公共事物承担更多、更大的责任和使用越来越多的公共资源，社会公众要求政府履行公共事物责任的透明度增加的愿望越来越高，从而要求国家审计对其承担的监督工作履行越来越多的责任，希望国家审计克服传统审计过于封闭、同被审单位和政府沟通得多、向社会公众通报审计结果和审计立项征求意见少等问题。要求对政府和公共管理部门的支出绩效、社会公共资源的管理和使用责任展开审计监督，客观公正地披露审计信息，实事求是地评价政府责任。国家审计责任观已开始产生新的变化，政府公共受托责任将通过审计这一在于政府与社会公众之外的第三者得到全新的诠释。要求问题一经审计，就要横到边、纵到底，就要担负起跟踪问效的职责。因此，审计公开的不仅是查出问题，还包括政府及其有关部门的公共受托责任，国家审计机关应对传统审计责任观进行重新审视，以推行审计公告制度为核心，努力建设责任型审计。
(四)以分权政府的理论诠释审计权力内部制衡观，建设分权型审计。
实际上，构建有效政府就是致力于建设现代公共型政府。政府职能的重新定位，其行政方式由集权转向了适度分权。政府及其行政部门要按照合法行政、合理行政、程序正当、高效便民、诚实守信、权责统一的要求，做到有权必有责、用权受监督、违法受追究、侵权要赔偿。随着我国民主化进程的增加，社会公众知情权、参与权、监督权、要求赔偿权也不断增加，国家审计机关也不例外。
审计权力在审计机关内部各机构之间也要制衡。在审计立项方面，过去由于对审计计划的制定缺乏调查研究，审计目标不够明确，力量与任务不匹配，安排比较分散。一个审计项目从计划的提出到决定的执行往往由同一个执行机构去完成，审计权能过分集中。由于在审计机关内部机构职能重复交叉，审计内部岗位责任界线较模糊，内部监督缺乏有效机制，审计风险不断加大，已经不能适应社会主义市场经济体制的需要。伴随着国家审计职责范围的扩大和权限的增加，社会公众希望国家审计以分权政府的理念，通过创新管理机制来恰当地配置审计权力，增加对审计权力的制衡，防止审计资源被滥用，维护自身利益。根据国家审计机关的工作特点，要将审计全过程由审计组包办，转变为审计计划-审计查证-复核审理-审计执行的管理模式，对内部审计职责进行四分离，实行审计过程分阶段管理，合理制衡审计权力，防范审计风险。从实践的情况看，市以上审计机关已经普遍实行，但在区县审计机关还处于起步阶段，有待进一步推进。
(五)以廉价政府的理论诠释审计功能作用，建设绩效型审计。
市场经济条件下，政府面临着来自政治、经济、社会等各方面的竞争和压力，其承担的职能越来越大，运行成本越来越高。如何按照市场经济的要求，进一步转变政府职能，提高政府机构的办事效率，严格控制行政成本，降低政府干预对整个社会运行带来的效率损失，建设一个运行成本低廉的政府，是今后一个时期政府及其行政部门的一项十分紧迫的任务。
为此，对国家审计来说，应具有以下几个方面的现实指导意义：一是审计成本要低廉。不仅要廉洁从审，而且要加强实际成本考核，以低审计成本获取高审计效益。二是审计要促进节约型政府建设。通过加大审计力度，善于发现政府及其行政部门管理中的薄弱和低效环节，提出有价值的审计建议。三是审计要促进改善政府资源配置。通过审计深入剖析政企不分、盲目招商等突出问题，促进政府减少对市场的直接干预，降低政府干预对整个社会经济运行带来的效率损失，帮助进一步理顺政府与市场之间的关系，促进节约社会经济资源。四是审计要促进政府决策有用。这实际上是一个审计成果转化的问题。要善于跳出微观审计的圈子，拓宽审计的宏观视野，以快速、准确向党委、政府传递一线重要审计信息和审计要情为抓手，让审计成果成为政府决策的有力依据。五是大力开展效益审计。这是社会公众对国家审计加强和改进政府治理的要求，也是国家审计适应我国社会主义市场经济体制改革，建立现代公共服务型有效政府的要求。（张广明）
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