函证法是社会审计中常用的审计方法，它具有节省人力成本、提高审计效率的优点。政府审计多采取就地审计，对审计抽查量和审计证据都有特定的要求，然而受审计资源与时间的限制，对一些事项不能实现就地审计或全面审计。这种情况下，如不能采取适当措施进行核实，会存在一定的审计风险。借鉴函证法，并进行优化设计，可以在一定程度上解决政府审计中审计资源、审计成本与审计抽查量的矛盾。

    一、函证法在政府审计中的可适用性

    函证法是指为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的审计方法，多应用于对债权债务的审计。这对政府审计来说有很大的适应性。

    一是形式灵活。函证法分为肯定式函证和否定式函证，这两种方式各有优缺点，当个别账户欠款金额较大，或有理由相信欠款可能会存在争议、差错等问题时采用肯定式函证。当相关的内部控制是有效的、预计差错率较低、欠款余额小的债务人数量很多时可采取否定式函证。审计过程中可以根据评估结果灵活选择合适的函证方式，而且两种方式可结合起来使用，将其优缺点互补。

    二是对审计成本与审计证据可靠性有可控性。函证法的重要优点之一就是节省审计成本，通过选择适当的函证方式并对函证过程进行独立性控制，可以很好地处理审计样本量与审计证据可靠性的关系。肯定式函证所获取的审计证据较为可靠，但审计成本相对高一些；否定式函证因不可知因素的存在，所获取的审计证据较前者来说不可靠，但成本相对较低。当然，对于重要事项不应以审计成本的高低作为减少审计程序的理由。

    二、函证法在政府审计中的局限性

    政府审计与社会审计在被审计单位、审计范围、审计方式上具有不同的特点，因此，函证法在政府审计中的应用也存在一定的局限性。一是政府审计的被审计单位是政府部门、行政事业单位、国有企业及其他使用财政资金的单位，由于被审计单位性质、地位的特殊性，被审计单位对函证单位具有一定的强势影响，导致被审计单位与函证单位作假、串通的风险增加。二是政府审计更多地关注对财政资金使用的合理合规及效果的审计，而社会审计仅对债权债务进行函证，函证应用范围较为狭窄。三是政府审计要求见人见账见物，采取就地审计或全面审计方式较多，对审计证据的可靠性要求更高，对函证结果的运用需要进行进一步评估，函证失败的可能性增加。

    三、政府审计中函证法的具体应用

    在政府审计中，充分借鉴社会审计方法的优点，并根据政府审计的要求加以优化，可以增强函证法的应用效果，为政府审计服务。一是扩大函证范围，根据政府审计的需要，除了债权债务函证外，对于项目散、对象地域广、资金使用方向单一的拨付和使用情况等均可纳入函证范围。二是为了满足政府审计就地式审计对审计证据的要求，采取积极函证方式，并以审计机关正式发函的方式进行，保证审计的严肃性和独立性。三是针对审计项目的不同情况，对适合函证法的审计事项进行甄别并做好前期准备工作，包括确定函证对象、函证内容、函证的时间、函证结果返回地址等，并尽量采用表格化设计，以简单明了为目的。同时为增强函证结果的真实性，要求提供表格数据来源依据，提高函证结果的真实性，达到满足政府审计取证需要的目的。四是建立函证结果评估程序，对于返回的函证结果，审计人员需要结合审计目的和要求进行分析，评估其真实性和充分性，如有必要可采取抽查验证的办法加以控制。

    需要注意的是，函证法不是万能的，以节省审计成本为名过度使用函证法代替必要审计程序的做法是背离政府审计要求的，在政府审计中灵活辅助使用才能更好地发挥作用。（李坤  张萃  杨辉）

【关闭】    【打印】