【摘要】政府投资项目审计是我国国家审计的重要组成部分，具有审计内容庞杂、涉及审计对象多、资金来源复杂以及需要特殊的专业知识技术等特点。本文结合笔者多年来的审计实践，提出政府投资项目审计的一些要点，力求为审计人员在政府投资项目审计中，抓住审计的重点，制定科学、有效的审计方案，运用合理、适当的审计方法提供一些借鉴。
    【关键词】 政府投资  项目审计  要点
     
     一、政府投资项目审计的特点
    政府投资项目审计，是指审计机关对政府重点投资项目以及涉及公共利益和民生的城市基础设施、保障性住房、学校、医院等工程，就其建设和管理情况实施的审计，是审计机关审计业务的重要组成部分。政府投资项目审计，区别于其他的专业审计，有以下几个主要特点。
    一是审计内容庞杂。根据相关规定，政府投资项目审计的内容包括履行基本建设程序情况、投资控制和资金管理使用情况、项目建设管理情况、有关政策措施执行和规划实施情况、工程质量情况、设备物资和材料采购情况、土地利用和征地拆迁情况、环境保护情况、工程造价情况、投资绩效情况，以及其他需要重点审计的内容等。
    二是涉及的审计对象多。为了实现政府投资项目审计的目标，完成审计的内容，需要对政府投资项目所涉及的诸多单位进行审计或延伸调查。这些单位包括项目业主、勘察设计单位、施工单位、监理单位、供货单位，以及政府财政、发改、建设、国土等部门，与其他审计专业相比，审计对象更具复杂性。
    三是需要审计的资金来源复杂。随着我国市场经济的建立和完善，原先在计划经济时代作为政府投资主要甚至唯一来源的财政性资金，已经被日益多元化的投资主体和融资渠道所扩充，资金来源中包含了各类政策性和商业贷款、债券，也包括来自证券市场、资本市场的融资资金以及行政事业收入、捐款、赠款和国内外贷款等；更为重要的是，通过多种创新的融资方式大量吸引社会资金参与公益事业和公共基础设施建设，而政府已经可以不再直接投入资金，变投入有形资产为投入无形资产。[ 杨建荣，政府职能转型与国家审计功能的实现——以政府投资审计为例]
    四是审计人员需要掌握的专业知识不同于其他专业审计。政府项目审计是一个高层次较复杂的专项审计，涉及预算定额、工程技术、合同管理、环境保护以及财务审计等许多方面的专业知识，对审计人员的业务素质、政治素质要求较高，所以审计部门应加强对现有审计人员的业务培训，提高工作水平。
    在这种情况下，抓住政府投资项目的重点，制定科学、有效的审计方案，运用合理、适当的审计方法，在政府投资项目审计中尤为重要。在政府投资项目审计中，需要重点关注以下几个方面：
     
    二、政府投资项目审计中的要点
    （一）审计监督的重点，应由具体工作的“执行层”向具体工作的“决策层”转移。这里所说的决策层，指的是在重点建设项目的具体工作中的“决策层”，包括相关主管部门、公司领导等。由于现行的资金管理体制和项目建设体制的限制，行政部门和行使行政职能的单位权力过大，不仅拥有对人、财、物的决策权和执行权，而且拥有监督检查权。这就造成行政部门自己监督自己，既当裁判员又当运动员，缺乏一套完整、科学、有效的监督体系去制约。对于审计中发现重大的违法违规问题、损失浪费问题，要追究决策者以及政府相应主管部门、职能部门可能存在的责任。
    在建设项目审计过程中，需要在常规性审计的基础上，通过对主管部门在项目建设过程及经营管理的审计或调查，揭露问题，提出建议，并加强对权力的制约和监督。包括：一是因主管部门或企业领导决策不科学、不民主、不合理或决策失误造成的无效投资及损失浪费等问题，监督其决策行为；二是项目概算与实际严重脱节或弄虚作假申报项目、骗取财政资金的情况，监督主管部门或企业领导的项目审批工作有无失察、失职的问题；三是揭露建设领域因政府部门监管不力或监管滞后，造成损失浪费的问题，监督政府部门的监管行为是否及时有效；四是揭露政府部门或企业领导利用权力干预建设的活动，违反招投标法规的规定，干预工程承发包，不顾批准的设计概算，干预工程建设过程、建设工期等滥用权力的行为，监督政府领导和有关部门领导的权力运用等等。
    政府投资项目审计监督的重点向决策层转移，也是审计监督发挥国家治理作用的要求。刘家义审计长提出，国家政府审计作为国家治理的重要组成部分，始终通过依法用权力制约权力，发挥揭示、抵御、改进和预防等“免疫”功能，在维护民主法治，保障国家安全，推动落实责任、透明、法治、廉洁、公平和正义等原则和理念，改善国家治理，进而实现国家的可持续发展等方面发挥着积极作用。[刘家义，《国家审计与国家治理》，《中国审计》2011年第16期]政府投资项目审计作为国家审计的一个重要内容，更需要在国家治理层面上，发挥充分的作用。
    （二）应该多关注实际效果和可持续发展。国家投入大量资金建设的固定资产投资项目，是否按照确定的规模真正建成，是否能够发挥可行性研究报告中所规划的效益目标，是建设项目审计的一项重要内容。在审计时，不应只关注资金的安全完整，而忽略了核实项目的效益是否能充分发挥。建设项目的审计，应该重点着力于评价项目建成后的经济效益、社会效益、环境效益是否达到项目可行性研究报告、设计文件提出的预期指标，深入分析投资绩效未达标的原因，揭示项目在投资决策、投资管理上的深层次、共性问题，有针对性地提出审计建议，从而积极发挥审计在国家宏观调控中的重要作用。
    （三）紧紧抓住“资金”这一主线。建设项目领域贪污腐败、行贿受贿、损失浪费等一系列问题，都与建设资金密切相关，所以，在建设项目的审计中，必须紧紧抓住“建设资金”这一条主线，再结合项目的招投标、设计变更、工程价款结算等进行突破。抓住了建设资金这条主线，利用多种手段，将建设单位、施工单位、监理单位以及相关的主管职能部门，在项目建设过程中关键的经济活动加以还原，并分析其合法性，评价此项经济活动的效益性。
    （四）关注四个“关键点”。一是设计变更。实行建设项目工程招投标制和合同管理制以后，大部分的工程量和工程价款结算，都要以建筑施工合同为依据。但由于设计水平、设计深度的限制，以及领导决策的影响等，在项目建设实施的过程中，一般都会出现大量的设计变更（当然也不排除人为因素，三家串通等）。而这些变更的出现，则是直接导致工程投资超概算的主要原因。同时也有可能隐藏着一些腐败问题，在建设项目的审计中必须要予以充分关注。审查是否存在通过虚假的设计变更来转移资金，或者存在形象工程政绩工程等。
    二是“非标工程”。国家现行的概算体制、定额取费等还有很多不完善的地方，对一些标准的、常见的单项工程、单位工程的概算控制较为严格，但对一些非标准的，临时性的工程，控制不力，标准不统一。如建设项目中的土方工程，临时道路工程，临时设施工程、不可预见的支出和费用等，较为宽松。实际上这些工程也无法准确、科学和严格控制。因此，“非标工程”的工程审计，每次都是政府投资项目审计的一项重点内容。
    三是分包、转包工程。建设项目中标后是严禁转包的，即使是分包，也有着一定条件的限制，如应在建筑施工合同中注明、专业性较强中标单位无力承揽等。通过延伸调查施工企业，可以很轻易地发现是否存在违规分包和转包工程的问题。通过分析其原因，核实资金往来的真实性，我们还可以发现是否存在利用虚假分包或转包套取资金，进行违法犯罪的问题。
    四是资质。主要是设计、监理和施工单位（特别是分包、转包的施工单位）的资质。
    （五）在项目审计中，要做好三项分析。
    一是做好初步设计概算与施工图预算、工程计量支付及竣工决算表之间的对比分析。主要是对比分析之间的价差和量差，检查概算执行情况。
    二是做好初步设计图纸与施工图图张、现场查看的项目建设的实际状况的对比分析。
    三是做好工程计量支付与施工单位工料机支出及合法利润水平的分析（一段时期内或全部建设期内）。
    通过这些对比分析，来判断哪里存在问题，哪些是重点关注区域。
    （六）多寻求外部证据支持。如在设备采购方面，应简单地抽取一些设备做市场询价，这样不经意间也可以发现一些问题；在审计建设资金时，每一个银行账户都必须与银行对账单认真核对；对一结关键款项或可疑款项，必须进行延伸调查。（张文军）
     
   【参考文献】：
    [1] 杨建荣《政府职能转型与国家审计功能的实现——以政府投资审计为例》
    [2] 刘家义，《国家审计与国家治理》，《中国审计》2011年第16期

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