近几年，商业银行审计始终将“全面审计、突出重点”作为工作的基本指导方针，全面审计是基础，突出重点是关键。但我们面对的商业银行具有分支机构众多、资产量庞大、业务门类繁杂、信息化程度高等特点，如何确定审计重点，既是难点，也事关审计项目的成败。确定审计重点，是审计人员根据审计目标和审计重要性水平逐步缩小审计范围，直至确定审计的重点业务、重点机构、重点客户和重点经营环节的过程。若以手工方式分析报表账簿等会计和信贷资料，不仅费时费力，且准确性差，会产生诸多遗漏，在某些情况下甚至不可能实现。这就要求审计人员必须依托商业银行的电子数据，利用先进的计算机技术，辅之以审计人员的经验和科学的审计技术方法，及时准确把握审计重点，为手工审计和延伸审计提供有价值的审计线索。
    下面结合作者本人的审计实践谈谈如何利用电子数据确定商业银行的审计重点。基本思路是，从报表审计入手，利用会计报表和业务报表，逐层确定重点业务种类、重点审计机构、重点审计客户和重点经营环节，最终发现审计线索进行重点审计和延伸。
    一、利用会计决算报表进行业务种类结构分析
    对商业银行进行业务结构分析，就是通过对会计决算报表的综合分析，确定审计的重点业务，即将审计重点定位在具体会计科目上。要对商业银行的会计决算报表进行业务结构分析，首先要对商业银行的会计报表系统有所了解。商业银行最主要的三张会计报表是资产负债表、利润分配表和业务状况报告表。资产负债表和利润分配表是综合反映商业银行财务状况和经营成果的报表，其最大特点是综合性强，能让会计报表使用者一目了然，在最短的时间内最直观地了解商业银行的概貌。但业务状况报告表可以全面、详细地反映商业银行的所有业务及收支情况，也是审计人员应当给予充分关注的一张表。商业银行的会计决算报表一般由专门的报表系统生成，其基础数据来源于会计核算系统的总账数据，资产负债表和利润分配表皆以此为基础，按照一定的归并口径计算后生成。因此，我们一般选用业务状况报告表作为报表分析的基础表。
    根据审计经验，审计一般选取被审计年度及前二年的业务状况报告表电子数据，以便进行趋势分析。取得电子业务状况报告表后，首先应与被审计商业银行提供的经签章确认的纸质业务状况表进行核对，一般来讲可使用累计发生额核对、部分会计科目余额抽查核对的方法，确保电子数据的完整性和准确性，这是做好数据分析工作的前提。否则，后续的数据分析就会变得毫无意义，甚至会使我们误入歧途。然后利用计算机对电子业务状况表进行结构分析，分为资产类业务和负债类业务两部分分别分析。如，资产类业务要分析其中各项贷款等业务占资产总额的比重，分析期末余额比期初余额的增长速度。根据各项业务占资产总额的占重和年增长速度分别排序，选择占资产总额比重大同时增长速度快的业务初步确定为审计的重点，所占比重大但增长速度平均的业务一般为传统业务，所占比重较小但增长速度排名靠前的业务一般为创新业务，应给予足够关注。如，我们根据此方法，确定A行某省分行汽车消费贷款、个人住房贷款、银行承兑汇票签票和贴现等业务为资产类业务审计的重点。这部分的分析因涉及的数据量较小，一般利用EXCEL就可实现。数据分析方法采用趋势分析法和结构分析法。
    二、利用总账年明细表进行机构分布分析
    目前商业银行的会计核算系统中，每天产生日余额表，每月末形成总账月明细表，至年末形成总账年明细表。总账年明细表综合反映年末辖内所有机构、所有科目、所有币种业务的借贷方发生笔数、借贷方发生额和借贷方余额，是商业银行生成会计决算报表的基础数据。
    确定审计的重点机构，就是利用总账年明细表进行机构分布分析的过程。根据第一步确定的重点会计科目，从总账年明细表中筛选该科目某一年度、某一币种的所有机构的业务发生情况，并以年末余额大小进行排列。以汽车消费贷款分析为例，其sql语句如下：
    SELECT 总帐年明细表20101231.总帐行号, 行号表20101231.行名,
               总帐年明细表20101231.借方发生额, 总帐年明细表20101231.借方余额,
               总帐年明细表20101231.贷方发生额, 总帐年明细表20101231.贷方余额
    FROM 总帐年明细表20101231 INNER JOIN    行号表20101231 ON
          总帐年明细表20101231.总帐行号 = 行号表20101231.总帐行号
    WHERE (总帐年明细表20101231.年 = '2010') AND (总帐年明细表20101231.货币号 = '01') AND (总帐年明细表20101231.科目号 = '7481')
    ORDER BY 总帐年明细表20101231.借方余额 DESC
    分析结果如下：
    2010年末，A省分行开展汽车消费贷款业务的机构有103个，个人汽车消费贷款余额38.22亿元。根据审计力量和审计时间安排，初步确定前五名为审计的重点机构，贷款余额13.51亿元，占全部汽车消费贷款35.56%。
    汽车消费贷款前五名机构
        单位：万元
    序号  行名     2008年末余额   2009年末余额     2010年末余额
    1     A支行     31,117.65     37,486.68         54,257.66
    2     B支行     15,953.59     29,352.47         23,355.52
    3     C营业部   39,814.88     32,936.24         23,291.74
    4     D支行     12,027.89     28,733.42         19,232.13
    5     E支行      23,784.79    19,144.60         14,996.25
    合计 122,698.80  147,653.41  135,133.29
    三、利用信贷管理系统进行重点客户分析
    在确定审计的重点业务和重点机构后，还需将审计重点细化明确至具体的客户上，这样才便于审计人员单刀直入，快速准确发现审计线索。目前，银行的所有信贷业务都要求录入信贷管理系统，因此可通过该系统方便地将审计重点定位至具体客户。但个别银行的分支机构信贷管理系统数据维护不够及时，存在数据缺失问题，特别是个人消费贷款业务，由于数据录入量大，数据缺失问题更为严重。审计人员在数据分析前一定要先进行信贷管理系统与会计核算系统数据一致性的核实，以免产生偏差。如数据不一致，可要求相关机构补录数据，或采用替代程序，审计人员设计好表格后由相关被审计机构填报。如，我们对E支行的汽车消费贷款确定的重点客户如下：
    汽车经销商情况统计表
    开办行 经销商名称 户数 2008年余额 2009年余额 2010年余额
    E支行 L公司 696 12,557 9,327 8,745
    T公司 258 4,032 3,264 3,303
    W集团 102 1,983 1,604 544
    J公司 137 2,829 2,664 1,142
    H公司 35 0 718 397
    X公司 1 385 83 4
    Q公司 86 1,437 895 632
    B公司 4 252 26 6
    D公司 44 604 417 223
    合计 1,363 24,079 18,998 14,996
    
    2010年末，E支行汽车消费贷款余额14,996万元，仅L公司和T公司两家汽车经销商贷款余额就达12048万元，占80%以上，很明显，应当作为审计的重点客户。
    四、根据业务经营报表确定审计的重点经营环节
    确定审计的重点客户后，该客户的贷款是否存在问题，存在的问题位于什么部位，则须对银行掌握的该客户经营月报（电子表）进行分析，看贷款目前的状态，是正常还是已经形成不良，据以判断贷款在贷前调查、贷中审查、贷后检查环节可能存在的问题。如，我们在对E支行汽车消费贷款还款月报表审计时，发现汽车经销商L公司和T公司2010年应偿还贷款11995万元，实际仅还款105.56万元，仅占应还款数的0.88%，贷后监督管理存在严重问题。审计人员以贷后管理环节为重点，查出私营业主恶意挪用汽车消费贷款还贷资金，并通过股权变更等手段逃废银行债务，已致使3000多万元银行贷款形成风险的问题。
    五、利用电子数据确定审计重点应注意的问题
    一是利用电子数据之前要对数据的完整性、准确性进行认真核对，这是利用电子数据的前提。二是要将死的电子数据用活，利用电子数据切忌就数据论数据，必须与审计人员长期积累的审计经验紧密结合，与当前我国经济社会的热点、焦点问题相结合，与审计过程中掌握的被审计单位的实际情况相结合，这样分析出的审计重点才能确保与审计目标相一致。三是计算机审计要与手工审计穿插进行，互为补充，相得益彰，才能最大限度发挥计算机审计的作用。（闫建军）
    

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