浅议财政审计推进依法行政问题
黄敏杰 段超（审计署驻南京特派办）
改革开放以来，我国民主与法制建设取得巨大成就，法律体系不断完善，法制观念深入人心，司法公正得到改善，人民民主权利逐步保障，居于核心地位的依法行政也在稳步推进。伴随着互联网的快速发展，行政权力监督体系日臻健全，以“审计风暴”为表现形式的国家审计监督和舆论监督取得长足发展。感叹成就之余，我们发现依法行政的进程并不是一帆风顺，“审计风暴”渐渐转变为“审计疲劳”，行政机关同类型的违法问题年年出现，钓鱼执法、躲猫猫、楼脆脆等网络热词以及不断见诸报端的强行拆迁案例也折射出我国依法行政的现状不容乐观。行政权力是最庞大的权力，影响国家机器的正常运转，影响人民群众的根本利益，依法行使行政权力、防止滥用权力以及提高行政效益是人民群众对政府的殷切期望。
作为法定行政权力监督方式，国家审计，特别是财政审计在推进依法行政进程中发挥了巨大作用，反映财政、税务等行政机关在组织、分配及使用财政资金过程中违规减免税、虚报冒领财政资金等违法行为，揭露行政人员侵占财政资金、利用职务便利收受贿赂等犯罪行为，调研财政经济方面法律法规的执行情况并提出完善建议。近年来，党和国家在历年的党代会决议、政府工作报告中都将强化审计、监察工作作为监督制约权力运行的重要手段，人民群众也对审计工作寄予厚望，而审计实践表明，财政审计在推进依法行政进程中还存在种种阻力与不足，财政审计目标不清、审计机关独立性差、审计公告制度不健全等都严重制约财政审计的发展，影响财政审计推进依法行政的进程。
因此，深入研究财政审计与依法行政的关系，剖析财政审计在推进依法行政进程中的阻力与不足，提出创新财政审计、促进依法行政的可行性建议就成为理论界和实务界需要迫切加以研究解决的问题。
一、财政审计在推进依法行政进程中的不足
财政审计在推进依法行政进程中发挥的巨大作用有目共睹，但深入研究财政审计现状，我们难免发现由于审计机关独立性不强、财政审计重查处轻处理、被审计单位不配合审计工作等种种原因，财政审计在促进依法行政方面还存在明显不足。
1、财政审计的定位需要进一步明确
国家审计是民主与法制的产物，是制约与监督权力运行的重要力量，它与生俱来的使命就是接受全体人民的委托监督政府正确行使权力，因此，财政审计的根本目标就是监督权力，促进依法行政。而当前财政审计目标虽表述为规范预算管理、推动财政体制改革、促进建立公共财政体系、保障财政安全、提高财政绩效水平，其实质仍是促进依法行政，理由如下：
一是查处财税部门、农业等财政资金使用部门在行政过程中的不法行为，进而促进相关部门依法行政是财政审计最基础工作目标。审计实践表明，财政部门存在违反《预算法》等法律法规编制预算不完整、不公开、不公平，甚至编制“人情预算”谋求私利，虚收虚支财政收入满足目标考核任务，虚列支出留存财力，财政资金多头存入商业银行谋取部门利益等违法行为；税务、海关等部门存在违反《税收征管法》等法律法规违规审批减免税、缓税、人为调节税收进度、征收过头税、有税不征等违法行为；农业等财政资金使用部门也存在挤占挪用专项资金，虚报冒领、骗取财政资金，甚至侵吞财政资金的违法乱纪行为。财政审计通过揭露上述违法行为，促使相关部门及时整改，并进一步提高依法行政的意识，达到促进依法行政的目标。查错纠弊是财政审计的原始目标和基础目标，而查错纠弊的真正目的就是促进依法行政。
二是从体制和机制层面分析问题产生的原因，促使财税、农业等相关政策法规的进一步完善与健全是财政审计的高层次工作目标。审计实践表明，财政审计直接关注最基层单位的执法行为，了解国家政策最具体的贯彻落实情况，对于财税、农业等相关政策的贯彻落实情况最有发言权，也能从政策初衷与地方实际两个层面思考相关法律体系的改善问题。审计署在财政审计中发现财政部门在编制预算时过于粗放，预算约束力流于形式，此种行为并不违反相关法律法规，但这是法律法规不健全导致权力滥用的典型例子，审计署据此向全国人大提出要求财政部门细化预算的建议，全国人大采纳了建议完善了相关规定。推动财政体制改革、促进建立公共财政体系等健全完善法律法规、政策是财政审计的目标，也是促进依法行政的具体表现。
三是提高财政绩效水平，减小行政效益低下行为是财政审计的发展目标。中国特色绩效审计是由各级审计机关依照法律、法规的规定，采用专门的审计方法，对地方人民政府、政府各部门和其他单位管理使用的财政性资金、管理和受政府委托管理的社会保障基金、社会捐赠资金以及其他有关基金、资金收支情况的真实性、合法性、经济性、效率性和效果性进行的经济监督行为，随着绩效审计的发展，财政审计不再停留于查处违法违规问题，而是从财政资金使用效益、行政效益角度分析问题并提出提高财政资金使用效益的建议。人员冗余、效能低下、行政不作为、形象工程屡见不鲜是行政部门行政效益低下的普遍表现，财政审计在核实相关事项后，分析其经济性、效率性和效果性，促使相关行政部门提高行政效益。提高财政绩效水平是促进依法行政的具体表现。
四是促进经济社会发展是财政审计的最终目标，也是促进依法行政的表现。如前所述，发展经济和提高全民利益是依法行政头等重要的任务，而财政审计的一切努力也是为了建立与健全公共财政制度、规范与完善市场经济秩序，最终提高全民利益。不管是政府职能的全面转变，还是政府工作效能的不断提高，财政审计都贡献了自己的力量。因此，财政审计的最终目标是促进经济社会的发展，也必然促使依法行政的全面推进。
2、审计机关独立性有待进一步提高
我国的审计体制是行政型审计体制，即审计机关是政府的组成部门，接受政府首长的领导，财政审计是对政府财政收支的审计，事实上就是对政府首长及相关部门财政财务收支行为的审计，当对自己的领导及其同僚审计并作出结论时，审计独立性可想而知。一个地方财政审计的发展水平往往取决于政府首长对审计的看法和态度，也难怪财政审计“上审下”总是能发现很多“同级审”不能发现的问题。“审计风暴”的主导者是审计署，大部分重大问题都是审计署特派办在财政审计“上审下”中发现的，而作为最熟悉情况最容易发现问题的当地审计机关却并不能轻松的向自己的领导或同僚刮起风暴，能做的只能是围绕领导不断交办的任务疲于奔命、忙于应付。同时，随着财政审计的常态化，被审计单位配合审计工作态度持续恶化，财政审计工作成果大受影响：财税等被审计单位都是政府要害部门，在政府机关序列中具有较强的话语权，年年接受审计后，财税等被审计单位也从陌生、害怕审计逐步转变为熟悉、应付审计，当其知晓审计工作有工作时间限制、审计机关没有处理处罚不配合审计行为的硬性手段时，故意延缓提供资料的时间、对审计发现的问题“死搅蛮缠”等不配合审计、软性对抗审计的现象时有发生，直接的后果就是财政审计人员无法在限定的时间内完成审计工作，无法深入挖掘被审计单位存在的违法违规问题，财政审计工作成果大受影响。
3、财政审计一体化有待进一步深入发展
审计机关承担财政审计任务的内部机构一般包括财政审计部门、农业审计部门、社保审计部门、行政事业审计部门、固定资产投资审计部门等，实施财政审计一体化之前各部门都根据自己的工作职责分别开展财政预算执行、农业专项资金、社保专项资金、行政事业单位部门预算执行等审计项目，各项目的审计目标、重点与内容、审计范围等自行确定、“互不干涉”，导致审计力量分散、目标不统一，形不成合力，另一方面，由于重复延伸下级人民政府，客观上增加了被审计单位的负担。实施财政审计一体化后，审计机关设立了财政审计协调领导小组，统一制订审计工作方案，确定年度审计工作重点与内容，统一审计范围，整合了审计力量，统一了目标，减轻了被审计单位负担，但由于各部门仍平行设置，相互间没有行政隶属关系，没有哪个部门能够对财政审计工作进行整体部署和全局控制，尽管财政审计协调领导小组在其中发挥了越来越重要的作用，但实际工作中存在的矛盾仍时有发生。由于缺乏高度统一的领导和指挥，必然导致各自为战，“大财政审计”或“财政审计一体化”难以真正有效开展。
4、针对审计结果的追责机制仍需进一步健全
财政审计强调话语权而非处理权，即揭露和查处违规审批减免税等种种问题但并不直接处理而只是向本级人民政府和上级审计机关上报审计报告，这种以反映问题并上交报告为完成工作的标志，而不是以追究有关人员责任、责令单位整改作为工作追求的做法客观上导致被审计单位漠视财政审计揭露的单位集体决策事项与共性问题，并以无责任追究为乐继续我行我素。“审计风暴”后“审计疲劳”的出现与被审计单位整改不到位或形式主义整改不无关系，而整改难存在多方面原因，一是我国还处于政治经济制度改革期，法律体系还不健全，客观上导致被审计单位喜欢打擦边球，钻政策漏洞。而财政审计除了真实合法性审计外也关注合理性，对于符合政策但明显不合理的问题也同样予以揭露并提出整改要求。如：部门预算中人员支出标准差距悬殊和预算细化的问题都没有法规予以明确，但不符合合理性要求和改革的方向，财政审计予以揭露并要求整改，往往遭到既得利益者的抗拒。二是体系内默契做法影响被审计单位的观念与行为，视违规违纪问题为大家都做的平常事，进而丧失了整改的积极性。如资金申报与项目实施脱节的问题，大家都认为基层单位的工作重心是申报取得财政资金，为了多争取财政资金也就放弃了程序合规、资料真实的基本原则，而当周围的人都这么操作时，自然就习以为常、不足为奇了，审计查处后也自认倒霉，并无真心整改的意愿。三是财政审计揭露的问题大部分是单位集体事项，对事不对人，这也助长了相关部门不落实审计决定的歪风邪气。面对整改难的问题，财政审计有时也只好让步，仅仅满足于向本级政府与上级审计机关上报审计报告，这也导致财政审计威信的下降与审计环境的恶化。
5、审计公告制度有待进一步完善
审计结果公告制度是指审计机关在行使审计监督权过程中，通过一定的形式，依法将审计事项和结果向社会公众和特定对象公开的一项制度。我国审计结果公告制度有以下特点:一是现行审计结果公告制度没有充分体现人民的知情权和监督权。在规定向本级政府和上级审计机关报告审计结果的立法基点是“应当”，而在规定向社会公布审计结果时的立法基点是“可以公布”，言外之意是也可以不向社会公布，使公告的责任变成带任意性的自由裁量，使向社会公布审计结果成为软约束;二是现行审计结果公告制度主要是为政府服务。相关法律法规都规定在公告审计结果时应遵循保密规定，但对哪些内容可以公布、哪些内容不可以公布没有进行明确的规定，这就使得政府可以以保密为借口来左右审计结果的公布;另一方面，对公告审计结果制定了严格的审批程序，这就为政府为掩盖问题而阻止审计结果的对外公告提供了便利;三是公告审计结果的风险较大。现有法规一方面笼统、模糊地规定了审计公告的内容，可操作性差，另一方面又强硬地规定了公告应遵守保密原则，公告应考虑有关的社会影响等，使审计机关公告审计结果的风险较大。2003年后出现的“审计风暴”树立了审计威信，提高了审计机关地位，而风暴源头就是“不留情面”的审计公告，当财政部、发改委等权势部门的违规问题被直接点名时，全国人民都赞许审计署的勇气与魄力，也期待着公告制度常态化，但当每年的审计公告都重复列示相同类型的问题时，人民又发出了“年年审，年年都是老问题”的感慨，产生了“审计疲劳”，而这正是全国人民急切的期待政府机关依法行政的美好愿望。面对全国人民的期盼，审计机关应锲而不舍的坚持“点名”公告并完善公告制度，借助舆论监督力量推进依法行政。
二、创新财政审计、促进依法行政的建议
1、在现有法律框架内强化上级审计机关对下级审计机关的业务领导
审计机关独立性不够是制约审计发展，特别是地方审计发展的关键因素，理论界也提出了立法论、升格论、垂直论、独立论等改革观点，立法论主张将现行审计的职能职责和工作体系完整地从政府行政系统转移到人大，升格论主张将审计长提升到相当于国务院副总理或国务委员的级别，垂直论主张变革现行的双重领导体系，实行上级审计机关对下级审计机关关的统一垂直领导，独立论主张将审计机关独立于立法、司法和行政活动之外，独立行使职能，上述观点都有一定理论依据，也存在操作层面的困难。我国是中国共产党领导下的人民民主专政国家，我们党的根本组织制度和领导制度是民主集中制，不论是在政府、人大、还是升格，审计工作都离不开民主集中制下党的领导，本文认为《宪法》确定的审计体制体现了党对审计工作的组织安排，如要加强审计工作相对于同级别被审计单位的相对独立性，本文支持升格论的观点。但在现行体制下，我们应加强法律赋予的上级审计机关对下级审计机关的业务指导，提升下级审计机关的独立性。我国是中央集权型政治体制，下级服从上级，地方服从中央是我们党的组织原则，同样，上级审计机关财政审计部门的监督也就更能取得良好的效果，审计实践表明，审计署驻地方特派员办事处财政审计部门在对地方财政收支进行审计时取得的成果远远超过地方审计机关，如：2009年实施的农业综合开发资金审计中，审计署驻地方特派员办事处在农业综合开发资金被地方审计机关反复审计的基础上仍发现了许多虚报冒领、挤占挪用专项资金的严重问题，因此，加强上级审计机关财政部门与下级审计机关财政部门的工作联系，突出上级审计机关财政部门对下级审计机关财政部门的业务指导，是提升下级审计机关独立性的捷径。
2、整合资源，探索、创新财政审计一体化的方式方法，提高财政审计的整体效益
2009年以来，审计署财政审计一体化改革已步入正轨，设立协调领导小组、统一制定工作方案、统一上报汇总工作动态、统一进点、统一重点及内容，但仍需在以下几个方面继续改进：
（1）财政审计一体化应开展财政全过程审计
财政审计应适应公共财政从预算编制到决算整个财政过程的规范化、制度化的改革目标，开展财政全过程审计，并注意在预算执行及决算审计中揭露预算编制方面的问题，如我们在预算执行与决算审计中发现了基层政府及项目单位重复申报甚至虚假申报各类农业专项资金的问题，而该类问题存在的制度性原因就是中央专款设置的交叉重复，项目设置交叉重复的巨大危害是项目设置即预算编制存在问题的有力证据。
（2）“上审下”与“同级审”要有机结合，各有侧重
“上审下”与“同级审”客观上存在对同一被审计单位重复审计的问题，但两者的审计目标与重点又存在显著差异，“上审下”侧重掌握上级有关政策在下级的贯彻执行情况与“同级审”侧重调查被审计单位完成本级政府中心工作情况，比如面对“重复申报甚至虚假申报上级专项资金”的问题，“上审下”重点关注申报、审批以及资金使用的合法性，而“同级审”仅仅关注资金使用的合法性，因此，“上审下”与“同级审”在各有侧重的基础上注意有机结合、资源共享、避免重复。
（3）在真实合法性审计的基础上探索效益审计的路子，特别是部门经费使用以及重大建设项目审计应积极使用效益审计的方式方法
部门经费使用是成本，相关农业、社保等事业的发展是效益，在我国政府机关特别是地方政府机关还未有效解决人员冗余、人浮于事等行政效益低下的问题时，部门经费使用审计应从努力解决人民关注的社会问题的高度反映行政成本与行政效益不配比的情况，并重点揭露行政人员超编、招待费超标严重的问题。重大建设项目关系国计民生，财政审计应重点揭露项目建设过程中的重大损失浪费问题。
（4）组织协调方面应注意上下联动，上下呼应，相互印证
财政审计一方面要强调审计计划的静态刚性，严格按审计计划执行，另一方面，也要注意计划执行的动态灵活性，根据审计进度和各方面反馈的信息，认真分析新情况，研究新问题，结合实际对工作重心和审计重点进行实时调整。
（5）审计实施过程中要始终高度重视审计质量，规避风险
财政审计的被审计单位是政府，审计风险中除了经济因素外，多了一层政治涵义，因此，在推进“大财政审计”工作过程中，要完善审计质量控制体系，加强对审计项目全过程的质量控制，严格审计程序，规范审计行为，实行审计质量责任追究制度，切实防范审计风险。
3、突出责任追究提高财政审计威信
财政审计应突出责任追究，即所有违法违纪事项都要追究相关人员的直接责任、间接责任与领导责任，促使被审计单位重视审计结果，积极整改。“行政问责不妨从问责审计结果做起”，财政审计要进一步规范审计检查工作程序，引入责任追究制度，增强财政审计的权威性和威慑力。建立和落实严格的责任追究制度，是强化财政审计监督的重要手段。财政审计要确认明晰的岗位责任，按照预算决策、分配、执行的运作流程，明确职责、权利、义务、内容、程序以及处罚手段等，建立起贯穿财政管理全过程的责任链条。要严格依法审计，深入揭露问题，落实对违法违纪责任人的问责制度和责任追究制度，做到违法必究、执法必严。
4、完善审计结果公告制度
首先要建立向社会公告审计结果的刚性约束。目前《审计法》对向社会公布审计结果的立法基点是“可以公布”，这样，由于没有向社会公布审计结果的强制性要求，大多数审计机关怕公布审计结果会引起不必要的麻烦甚至还会造成被审计单位的纠缠而很少向社会公告审计结果，一般只向本级政府、上一级审计机关和被审计单位报告审计结果。有必要对相关法律条款进行修改，将“可以公布”改为“应当或必须公布”，使向社会公告审计结果成为一种刚性的法律约束。其次，完善审计结果公告制度体系。要真正发挥审计公告的作用，就必须建立健全一套完整、科学、可操作性强的与审计结果公告制度相配套的制度体系。这个体系应明确和规范公告时间、公告程序、公告内容、公告形式、公告范围、公告权限、公告责任等诸多方面的内容，使审计公告真正纳入制度化、法制化、规范化的轨道。最后，要建立与媒体监督良性互动机制。审计公告制度的建立健全离不开媒体的有力支持，审计公告揭露的问题也从专业层面为媒体监督提供了帮助，审计机关应与媒体建立良性互动机制，及时、全面、详尽的向媒体公告应予公告的审计结果，并从专业角度为媒体准确披露问题提供帮助，媒体也应建立与审计机关的联系机制，指派熟悉审计工作的媒体工作者与审计机关接洽，互相配合，发挥合力。（黄敏杰 段超）
作为法定行政权力监督方式，国家审计，特别是财政审计在推进依法行政进程中发挥了巨大作用，反映财政、税务等行政机关在组织、分配及使用财政资金过程中违规减免税、虚报冒领财政资金等违法行为，揭露行政人员侵占财政资金、利用职务便利收受贿赂等犯罪行为，调研财政经济方面法律法规的执行情况并提出完善建议。近年来，党和国家在历年的党代会决议、政府工作报告中都将强化审计、监察工作作为监督制约权力运行的重要手段，人民群众也对审计工作寄予厚望，而审计实践表明，财政审计在推进依法行政进程中还存在种种阻力与不足，财政审计目标不清、审计机关独立性差、审计公告制度不健全等都严重制约财政审计的发展，影响财政审计推进依法行政的进程。
因此，深入研究财政审计与依法行政的关系，剖析财政审计在推进依法行政进程中的阻力与不足，提出创新财政审计、促进依法行政的可行性建议就成为理论界和实务界需要迫切加以研究解决的问题。
一、财政审计在推进依法行政进程中的不足
财政审计在推进依法行政进程中发挥的巨大作用有目共睹，但深入研究财政审计现状，我们难免发现由于审计机关独立性不强、财政审计重查处轻处理、被审计单位不配合审计工作等种种原因，财政审计在促进依法行政方面还存在明显不足。
1、财政审计的定位需要进一步明确
国家审计是民主与法制的产物，是制约与监督权力运行的重要力量，它与生俱来的使命就是接受全体人民的委托监督政府正确行使权力，因此，财政审计的根本目标就是监督权力，促进依法行政。而当前财政审计目标虽表述为规范预算管理、推动财政体制改革、促进建立公共财政体系、保障财政安全、提高财政绩效水平，其实质仍是促进依法行政，理由如下：
一是查处财税部门、农业等财政资金使用部门在行政过程中的不法行为，进而促进相关部门依法行政是财政审计最基础工作目标。审计实践表明，财政部门存在违反《预算法》等法律法规编制预算不完整、不公开、不公平，甚至编制“人情预算”谋求私利，虚收虚支财政收入满足目标考核任务，虚列支出留存财力，财政资金多头存入商业银行谋取部门利益等违法行为；税务、海关等部门存在违反《税收征管法》等法律法规违规审批减免税、缓税、人为调节税收进度、征收过头税、有税不征等违法行为；农业等财政资金使用部门也存在挤占挪用专项资金，虚报冒领、骗取财政资金，甚至侵吞财政资金的违法乱纪行为。财政审计通过揭露上述违法行为，促使相关部门及时整改，并进一步提高依法行政的意识，达到促进依法行政的目标。查错纠弊是财政审计的原始目标和基础目标，而查错纠弊的真正目的就是促进依法行政。
二是从体制和机制层面分析问题产生的原因，促使财税、农业等相关政策法规的进一步完善与健全是财政审计的高层次工作目标。审计实践表明，财政审计直接关注最基层单位的执法行为，了解国家政策最具体的贯彻落实情况，对于财税、农业等相关政策的贯彻落实情况最有发言权，也能从政策初衷与地方实际两个层面思考相关法律体系的改善问题。审计署在财政审计中发现财政部门在编制预算时过于粗放，预算约束力流于形式，此种行为并不违反相关法律法规，但这是法律法规不健全导致权力滥用的典型例子，审计署据此向全国人大提出要求财政部门细化预算的建议，全国人大采纳了建议完善了相关规定。推动财政体制改革、促进建立公共财政体系等健全完善法律法规、政策是财政审计的目标，也是促进依法行政的具体表现。
三是提高财政绩效水平，减小行政效益低下行为是财政审计的发展目标。中国特色绩效审计是由各级审计机关依照法律、法规的规定，采用专门的审计方法，对地方人民政府、政府各部门和其他单位管理使用的财政性资金、管理和受政府委托管理的社会保障基金、社会捐赠资金以及其他有关基金、资金收支情况的真实性、合法性、经济性、效率性和效果性进行的经济监督行为，随着绩效审计的发展，财政审计不再停留于查处违法违规问题，而是从财政资金使用效益、行政效益角度分析问题并提出提高财政资金使用效益的建议。人员冗余、效能低下、行政不作为、形象工程屡见不鲜是行政部门行政效益低下的普遍表现，财政审计在核实相关事项后，分析其经济性、效率性和效果性，促使相关行政部门提高行政效益。提高财政绩效水平是促进依法行政的具体表现。
四是促进经济社会发展是财政审计的最终目标，也是促进依法行政的表现。如前所述，发展经济和提高全民利益是依法行政头等重要的任务，而财政审计的一切努力也是为了建立与健全公共财政制度、规范与完善市场经济秩序，最终提高全民利益。不管是政府职能的全面转变，还是政府工作效能的不断提高，财政审计都贡献了自己的力量。因此，财政审计的最终目标是促进经济社会的发展，也必然促使依法行政的全面推进。
2、审计机关独立性有待进一步提高
我国的审计体制是行政型审计体制，即审计机关是政府的组成部门，接受政府首长的领导，财政审计是对政府财政收支的审计，事实上就是对政府首长及相关部门财政财务收支行为的审计，当对自己的领导及其同僚审计并作出结论时，审计独立性可想而知。一个地方财政审计的发展水平往往取决于政府首长对审计的看法和态度，也难怪财政审计“上审下”总是能发现很多“同级审”不能发现的问题。“审计风暴”的主导者是审计署，大部分重大问题都是审计署特派办在财政审计“上审下”中发现的，而作为最熟悉情况最容易发现问题的当地审计机关却并不能轻松的向自己的领导或同僚刮起风暴，能做的只能是围绕领导不断交办的任务疲于奔命、忙于应付。同时，随着财政审计的常态化，被审计单位配合审计工作态度持续恶化，财政审计工作成果大受影响：财税等被审计单位都是政府要害部门，在政府机关序列中具有较强的话语权，年年接受审计后，财税等被审计单位也从陌生、害怕审计逐步转变为熟悉、应付审计，当其知晓审计工作有工作时间限制、审计机关没有处理处罚不配合审计行为的硬性手段时，故意延缓提供资料的时间、对审计发现的问题“死搅蛮缠”等不配合审计、软性对抗审计的现象时有发生，直接的后果就是财政审计人员无法在限定的时间内完成审计工作，无法深入挖掘被审计单位存在的违法违规问题，财政审计工作成果大受影响。
3、财政审计一体化有待进一步深入发展
审计机关承担财政审计任务的内部机构一般包括财政审计部门、农业审计部门、社保审计部门、行政事业审计部门、固定资产投资审计部门等，实施财政审计一体化之前各部门都根据自己的工作职责分别开展财政预算执行、农业专项资金、社保专项资金、行政事业单位部门预算执行等审计项目，各项目的审计目标、重点与内容、审计范围等自行确定、“互不干涉”，导致审计力量分散、目标不统一，形不成合力，另一方面，由于重复延伸下级人民政府，客观上增加了被审计单位的负担。实施财政审计一体化后，审计机关设立了财政审计协调领导小组，统一制订审计工作方案，确定年度审计工作重点与内容，统一审计范围，整合了审计力量，统一了目标，减轻了被审计单位负担，但由于各部门仍平行设置，相互间没有行政隶属关系，没有哪个部门能够对财政审计工作进行整体部署和全局控制，尽管财政审计协调领导小组在其中发挥了越来越重要的作用，但实际工作中存在的矛盾仍时有发生。由于缺乏高度统一的领导和指挥，必然导致各自为战，“大财政审计”或“财政审计一体化”难以真正有效开展。
4、针对审计结果的追责机制仍需进一步健全
财政审计强调话语权而非处理权，即揭露和查处违规审批减免税等种种问题但并不直接处理而只是向本级人民政府和上级审计机关上报审计报告，这种以反映问题并上交报告为完成工作的标志，而不是以追究有关人员责任、责令单位整改作为工作追求的做法客观上导致被审计单位漠视财政审计揭露的单位集体决策事项与共性问题，并以无责任追究为乐继续我行我素。“审计风暴”后“审计疲劳”的出现与被审计单位整改不到位或形式主义整改不无关系，而整改难存在多方面原因，一是我国还处于政治经济制度改革期，法律体系还不健全，客观上导致被审计单位喜欢打擦边球，钻政策漏洞。而财政审计除了真实合法性审计外也关注合理性，对于符合政策但明显不合理的问题也同样予以揭露并提出整改要求。如：部门预算中人员支出标准差距悬殊和预算细化的问题都没有法规予以明确，但不符合合理性要求和改革的方向，财政审计予以揭露并要求整改，往往遭到既得利益者的抗拒。二是体系内默契做法影响被审计单位的观念与行为，视违规违纪问题为大家都做的平常事，进而丧失了整改的积极性。如资金申报与项目实施脱节的问题，大家都认为基层单位的工作重心是申报取得财政资金，为了多争取财政资金也就放弃了程序合规、资料真实的基本原则，而当周围的人都这么操作时，自然就习以为常、不足为奇了，审计查处后也自认倒霉，并无真心整改的意愿。三是财政审计揭露的问题大部分是单位集体事项，对事不对人，这也助长了相关部门不落实审计决定的歪风邪气。面对整改难的问题，财政审计有时也只好让步，仅仅满足于向本级政府与上级审计机关上报审计报告，这也导致财政审计威信的下降与审计环境的恶化。
5、审计公告制度有待进一步完善
审计结果公告制度是指审计机关在行使审计监督权过程中，通过一定的形式，依法将审计事项和结果向社会公众和特定对象公开的一项制度。我国审计结果公告制度有以下特点:一是现行审计结果公告制度没有充分体现人民的知情权和监督权。在规定向本级政府和上级审计机关报告审计结果的立法基点是“应当”，而在规定向社会公布审计结果时的立法基点是“可以公布”，言外之意是也可以不向社会公布，使公告的责任变成带任意性的自由裁量，使向社会公布审计结果成为软约束;二是现行审计结果公告制度主要是为政府服务。相关法律法规都规定在公告审计结果时应遵循保密规定，但对哪些内容可以公布、哪些内容不可以公布没有进行明确的规定，这就使得政府可以以保密为借口来左右审计结果的公布;另一方面，对公告审计结果制定了严格的审批程序，这就为政府为掩盖问题而阻止审计结果的对外公告提供了便利;三是公告审计结果的风险较大。现有法规一方面笼统、模糊地规定了审计公告的内容，可操作性差，另一方面又强硬地规定了公告应遵守保密原则，公告应考虑有关的社会影响等，使审计机关公告审计结果的风险较大。2003年后出现的“审计风暴”树立了审计威信，提高了审计机关地位，而风暴源头就是“不留情面”的审计公告，当财政部、发改委等权势部门的违规问题被直接点名时，全国人民都赞许审计署的勇气与魄力，也期待着公告制度常态化，但当每年的审计公告都重复列示相同类型的问题时，人民又发出了“年年审，年年都是老问题”的感慨，产生了“审计疲劳”，而这正是全国人民急切的期待政府机关依法行政的美好愿望。面对全国人民的期盼，审计机关应锲而不舍的坚持“点名”公告并完善公告制度，借助舆论监督力量推进依法行政。
二、创新财政审计、促进依法行政的建议
1、在现有法律框架内强化上级审计机关对下级审计机关的业务领导
审计机关独立性不够是制约审计发展，特别是地方审计发展的关键因素，理论界也提出了立法论、升格论、垂直论、独立论等改革观点，立法论主张将现行审计的职能职责和工作体系完整地从政府行政系统转移到人大，升格论主张将审计长提升到相当于国务院副总理或国务委员的级别，垂直论主张变革现行的双重领导体系，实行上级审计机关对下级审计机关关的统一垂直领导，独立论主张将审计机关独立于立法、司法和行政活动之外，独立行使职能，上述观点都有一定理论依据，也存在操作层面的困难。我国是中国共产党领导下的人民民主专政国家，我们党的根本组织制度和领导制度是民主集中制，不论是在政府、人大、还是升格，审计工作都离不开民主集中制下党的领导，本文认为《宪法》确定的审计体制体现了党对审计工作的组织安排，如要加强审计工作相对于同级别被审计单位的相对独立性，本文支持升格论的观点。但在现行体制下，我们应加强法律赋予的上级审计机关对下级审计机关的业务指导，提升下级审计机关的独立性。我国是中央集权型政治体制，下级服从上级，地方服从中央是我们党的组织原则，同样，上级审计机关财政审计部门的监督也就更能取得良好的效果，审计实践表明，审计署驻地方特派员办事处财政审计部门在对地方财政收支进行审计时取得的成果远远超过地方审计机关，如：2009年实施的农业综合开发资金审计中，审计署驻地方特派员办事处在农业综合开发资金被地方审计机关反复审计的基础上仍发现了许多虚报冒领、挤占挪用专项资金的严重问题，因此，加强上级审计机关财政部门与下级审计机关财政部门的工作联系，突出上级审计机关财政部门对下级审计机关财政部门的业务指导，是提升下级审计机关独立性的捷径。
2、整合资源，探索、创新财政审计一体化的方式方法，提高财政审计的整体效益
2009年以来，审计署财政审计一体化改革已步入正轨，设立协调领导小组、统一制定工作方案、统一上报汇总工作动态、统一进点、统一重点及内容，但仍需在以下几个方面继续改进：
（1）财政审计一体化应开展财政全过程审计
财政审计应适应公共财政从预算编制到决算整个财政过程的规范化、制度化的改革目标，开展财政全过程审计，并注意在预算执行及决算审计中揭露预算编制方面的问题，如我们在预算执行与决算审计中发现了基层政府及项目单位重复申报甚至虚假申报各类农业专项资金的问题，而该类问题存在的制度性原因就是中央专款设置的交叉重复，项目设置交叉重复的巨大危害是项目设置即预算编制存在问题的有力证据。
（2）“上审下”与“同级审”要有机结合，各有侧重
“上审下”与“同级审”客观上存在对同一被审计单位重复审计的问题，但两者的审计目标与重点又存在显著差异，“上审下”侧重掌握上级有关政策在下级的贯彻执行情况与“同级审”侧重调查被审计单位完成本级政府中心工作情况，比如面对“重复申报甚至虚假申报上级专项资金”的问题，“上审下”重点关注申报、审批以及资金使用的合法性，而“同级审”仅仅关注资金使用的合法性，因此，“上审下”与“同级审”在各有侧重的基础上注意有机结合、资源共享、避免重复。
（3）在真实合法性审计的基础上探索效益审计的路子，特别是部门经费使用以及重大建设项目审计应积极使用效益审计的方式方法
部门经费使用是成本，相关农业、社保等事业的发展是效益，在我国政府机关特别是地方政府机关还未有效解决人员冗余、人浮于事等行政效益低下的问题时，部门经费使用审计应从努力解决人民关注的社会问题的高度反映行政成本与行政效益不配比的情况，并重点揭露行政人员超编、招待费超标严重的问题。重大建设项目关系国计民生，财政审计应重点揭露项目建设过程中的重大损失浪费问题。
（4）组织协调方面应注意上下联动，上下呼应，相互印证
财政审计一方面要强调审计计划的静态刚性，严格按审计计划执行，另一方面，也要注意计划执行的动态灵活性，根据审计进度和各方面反馈的信息，认真分析新情况，研究新问题，结合实际对工作重心和审计重点进行实时调整。
（5）审计实施过程中要始终高度重视审计质量，规避风险
财政审计的被审计单位是政府，审计风险中除了经济因素外，多了一层政治涵义，因此，在推进“大财政审计”工作过程中，要完善审计质量控制体系，加强对审计项目全过程的质量控制，严格审计程序，规范审计行为，实行审计质量责任追究制度，切实防范审计风险。
3、突出责任追究提高财政审计威信
财政审计应突出责任追究，即所有违法违纪事项都要追究相关人员的直接责任、间接责任与领导责任，促使被审计单位重视审计结果，积极整改。“行政问责不妨从问责审计结果做起”，财政审计要进一步规范审计检查工作程序，引入责任追究制度，增强财政审计的权威性和威慑力。建立和落实严格的责任追究制度，是强化财政审计监督的重要手段。财政审计要确认明晰的岗位责任，按照预算决策、分配、执行的运作流程，明确职责、权利、义务、内容、程序以及处罚手段等，建立起贯穿财政管理全过程的责任链条。要严格依法审计，深入揭露问题，落实对违法违纪责任人的问责制度和责任追究制度，做到违法必究、执法必严。
4、完善审计结果公告制度
首先要建立向社会公告审计结果的刚性约束。目前《审计法》对向社会公布审计结果的立法基点是“可以公布”，这样，由于没有向社会公布审计结果的强制性要求，大多数审计机关怕公布审计结果会引起不必要的麻烦甚至还会造成被审计单位的纠缠而很少向社会公告审计结果，一般只向本级政府、上一级审计机关和被审计单位报告审计结果。有必要对相关法律条款进行修改，将“可以公布”改为“应当或必须公布”，使向社会公告审计结果成为一种刚性的法律约束。其次，完善审计结果公告制度体系。要真正发挥审计公告的作用，就必须建立健全一套完整、科学、可操作性强的与审计结果公告制度相配套的制度体系。这个体系应明确和规范公告时间、公告程序、公告内容、公告形式、公告范围、公告权限、公告责任等诸多方面的内容，使审计公告真正纳入制度化、法制化、规范化的轨道。最后，要建立与媒体监督良性互动机制。审计公告制度的建立健全离不开媒体的有力支持，审计公告揭露的问题也从专业层面为媒体监督提供了帮助，审计机关应与媒体建立良性互动机制，及时、全面、详尽的向媒体公告应予公告的审计结果，并从专业角度为媒体准确披露问题提供帮助，媒体也应建立与审计机关的联系机制，指派熟悉审计工作的媒体工作者与审计机关接洽，互相配合，发挥合力。（黄敏杰 段超）
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