日前，审计署下发了《审计署办公厅关于征集计算机审计方法的通知》（审办科发〔2011〕152号），这是审计署自去年以来第二次在全国各地审计机关征集AO审计方法。区别于以往的实例及经验，AO审计方法需构建实体关系（ER）模型。透彻的 ER模型可以为审计方法增色，使评审人员更清晰直观地了解审计方法。笔者认为，审计方法中除ASL语言外，难度最大的就是构建ER模型。结合自己撰写审计方法的经历，浅谈如何构建ER模型，与同行们探讨。
ER是英文entity relation的缩写，顾名思义是实体间的联系。ER模型提供了表示实体、属性、联系的方法。实体用矩形表示，矩形框内写明实体的名字；属性用椭圆形表示，并用无向边将其与相应的实体连接起来；联系用菱形表示，菱形框内写明联系名，并用无向边分别与有关实体连接起来，同时在无向边旁边写明联系的类型（1:1,1:m或m:n）。构建ER模型，确定实体是关键，实体确定好以后，属性和关系则可以根据相应实体补充完整，可以通过三种途径确定实体（笔者以自己构建的ER模型为例）。
一是熟悉流程。审计人员在对被审单位进行审计时，除常规审计事项外，通常被审单位人员会对业务流程进行介绍。如果业务涉及的实体多，其相应的流程一般比较清晰。这时，审计人员应做个有心人，充分了解业务流程，并做好详细记录，同时捕捉实体信息。
a例子：法律援助审计方法的ER模型。笔者在对法律援助进行绩效审计时，对法律援助比较陌生，对其业务流程并没有具体概念。
被审单位有关人员向审计人员介绍法律援助的业务流程如下：法律援助中心是司法部门下属事业单位，负责接待受援人申请并对其进行资格认定，符合条件的给予法律援助→法律援助中心与律师事务所针对具体案件进行联系→律师事务所根据案件特点，指派相关领域擅长的律师→律师与受援人接洽，并签订委托代理协议书→财政部门拨付法援专项经费，该经费主要用于律师办案及值班补贴。
通过熟悉流程，可以确定法律援助涉及的实体包括财政部门、司法部门、法律援助中心、受援人、律师事务所、律师等，流程图的每一步骤就是实体间的具体联系。于是法律援助审计方法的ER模型跃然纸上。



二是分解实体。有些审计方法在审计过程中对其他审计人员具有借鉴意义，并已经被证明是行之有效的，但可能没有明确的业务流程、涉及的实体也不多。原本这类审计方法最具有推广意义，但审计人员往往因为实体难以确定而纠结甚至放弃撰写。这时可以采取将实体分解的方法，将单一实体分解成多个实体，从而进一步构建ER模型。分解实体时需要注意的是，分解后的多个实体必须具有明确的对应关系，整个流程真实合理，不能为了获得多个实体而盲目分解。
b例子：四氯化碳消费淘汰项目审计方法的ER模型。为保护臭氧层免受破坏，国家环保部鼓励企业逐年降低四氯化碳使用量，直至淘汰。国家环保部每年都下发四氯化碳消费配额许可证给企业，消费配额许可证上注明了当年度允许消耗四氯化碳的最大量，企业必须将耗用量控制在消费配额内。从该项目的介绍中，我们能获得的实体只有两个，国家环保部和企业。这个方法的ER模型让我思考了很长一段时间，后来我想到企业的不同部门负责不同业务，于是将企业这个实体分解成供销科、原材料仓库、生产车间、财务科四个实体。通过实体分解，可以将单一实体变成多个实体，从而使整个ER模型变得丰满。


 
三是延伸外围。如果一个审计项目既不能通过熟悉业务流程获得丰富的实体，同时，将单一实体分解成多个实体也没有意义。这时就应该通过延伸外围的方法获得实体。具体可以通过查找资料、咨询相关业务专家、延伸业务流程节点等方法。延伸外围最重要的是用发散思维去思考实体，把与已知实体有联系的实体记录下来，尽量选择可以组成闭合回路的确定为ER模型实体。实体、关系和无向边可以组成闭合回路的ER模型比较吸引眼球。
c例子：企业“走出去”专项资金审计方法的ER模型。外经企业境外发展是近几年地方政府越来越重视的战略。为鼓励企业国际化发展，政府拨付一定的资金奖励企业，该资金简称“走出去”专项资金。审计人员无法从业务流程中捕捉关于实体的更多信息，同时也不涉及将单一实体进行分解，ER模型成了该审计方法最难攻克的瓶颈。后来笔者通过查找资料发现境内企业和境外投资企业之间最直接的联系就是资金投入，于是想到了融资平台（境内外银行）。同时，境外投资企业可以吸引其他外资企业（外商）到境内投资。通过查找资料，延伸外围，终于将ER模型定稿。

 
构建审计方法ER模型需要审计人员认真细心，在实践中不断积累经验。笔者相信，通过这三种途径，广大审计同仁一定可以构建出清晰透彻符合客观事实的ER模型，从而撰写出高质量的审计方法。（郭江平）

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