摘要：我国政府审计体系建立30年以来，在社会主义市场经济建设中发挥了重要的监督作用，成为保证我国经济良性发展的重要免疫系统。随着经济的快速发展，审计的效率与职能发挥究竟如何？怎么评价这种效能的发挥程度？一直是审计理论与实务界探讨的热点和难点。本文从新公共管理理论视角，以政府审计效能为研究对象，解析了政府审计效能的涵义、内容及其与行政效能之间的关系，并初步设计了政府审计效能的评价指标。
    关键词：政府审计，效能，新公共管理理论，评价

    1 引言
    我国政府审计监督制度自1982年恢复以来，经历近30年的发展，其工作覆盖面的广度和深度逐渐扩大，工作水平逐渐提高，并逐渐完成了由传统的财务审计向绩效审计的转变，更有效地履行了政府审计的监督职责，成为了经济发展的重要免疫系统。虽然审计队伍在扩大、工作水准在提高、审计准则逐渐完善，为何不少问题仍旧屡审屡犯？始于2003年的“审计风暴”，为何会受到社会公众迫切的关注？审计职能到底发挥到了何种程度？这些问题受到了审计理论研究者和审计实务工作者的关注。要解决这些疑难，关键点就在于从新的视角，并运用新的理论来提高对政府审计的认知，深化对政府审计职能的理解，通过强化审计职能来解决有关问题屡审屡犯的痼疾。本文从新公共管理理论视角，重新定位政府审计的功效与职能，力争通过全新的角度解析政府审计工作效能，并对其进行评价，提高政府审计效能。

    2 基于新公共管理理论的政府效能分析

    2.1 新公共管理理论中的效能内涵

    新公共管理理论从经济学理性角度出发，要求对经济学中的公共选择理论、委托—代理理论和交易成本理论加以运用，以追求“3E”（economy经济性、efficiency效率性、effectiveness效果性）为新公共管理的基本目标。自20世纪70年代被引入改革政治体制以来，作为一种所谓“重塑政府”或“再造公共部门”运动，已迅速席卷全世界，并逐渐发展成为大多数国家改革政府管理模式的主流方式。在新公共管理理念下，政治改革必然涉及组织机构的设置与职能的重新划分。每一个国家都有立法权、行政权和司法权三种权力，如果说立法权的价值是民主与科学，司法权的价值是公正，那么行政权的价值就是公平与效率。因此，从新公共管理理论出发，改革政府管理模式目的就是要彰显行政权价值，即公平与效率，以实现国家的行政职能；为实现行政权价值，“3E”就成为政府改革过程中所要考虑到的基本目标。因此，我们将“3E”与职能的综合内涵称为“效能”，即效能是衡量工作的尺度，经济性、效率性与效果性是衡量“效”的内容或者依据，“3E”的综合水准体现的正是“效”，而职能的履行程度衡量是“能”。

    2.2 行政效能与政府审计效能

    政府效能亦称“行政效能”，是指国家行政机关和行政人员为实现行政目标，在行政管理活动中所发挥功能的程度及其产生效率、效益、效果的综合体现。政府效能要彰显政府职能的发挥程度，并且以效率、效益、效果三维视角作为衡量其程度的指标；政府效能是行政建设的关键问题，需要充分发挥各级政府机关的主观能动性，处理好绩效考评与其他评估的关系，解决好办事效率和程序的统一问题。

    借鉴新公共管理理论，定位政府审计机关职责，体现审计在国家民主法治、改革发展中的建设性作用，政府审计应首先要提高自身工作的效率、效果及效益，完善审计职能的发挥，加强政府审计部门效能的建设；其次，从建立服务型政府和高效能政府的层面，通过执行各项审计任务，加强监督、评价，提供客观公正的审计意见，从而深刻地揭示被审计单位问题产生的根本原因，促进体制、机制以及公共管理水平的完善。

    3 新公共管理理论下政府审计效能内涵解析

    3.1 政府审计效能的“效”

    （1）审计效率与经济性

    《中华人民共和国审计法》第三十八条第三款：“审计机关应当提高审计工作效率。”这是首次在法律层面，对审计工作效率作出明确规定。该条款对政府审计机关认真履行审计职责，不断规范审计行为，强化审计质量控制，提高审计工作质量和水平提出了全新的要求和更高的目标。

    从时间角度来讲，审计效率是指为完成某单项或某期间的审计工作任务，审计组所耗费的有效工作时间；从成本角度来讲，审计效率是指为完成某单项或某期间的审计工作任务，审计组所耗费的资金成本数额；从过程角度来讲，审计效率是指为完成某单项或某期间的审计工作任务，审计组所执行的有效审计程序。时间、成本、过程三个概念视角下的审计效率内涵，三者之间有一点共性即追求“合理有效地提高审计资源的利用程度”，无论是对一般亦或重要的审计活动而言，都需要注重效率性。因此，审计效率，在本质上是个相对概念，是针对审计工作时所体现出的效率的衡量。鉴于不同审计对象之间的差异性及相同审计工作任务在执行时间、地域上的差异性，审计效率的衡量应区别考虑被审计单位的特性、审计业务的性质以及审计时机，选择相对比较，而不是绝对比较，因此，审计效率的高低以最低值作为评价指标，不可能有最高的审计效率作为统一标准，审计效率的高低应引入“效率区间”的概念，就是说在此区间内审计工作体现的效率水准皆应得到认可。在客观条件允许的情况下，可以构建政府审计效率衡量区间指标体系，并逐步评价、改进以适应审计环境变化的需要。

    经济性是指组织经营活动过程中获得一定数量和质量的产品和服务及其他成果时所耗费的资源最少。经济性主要关注的是资源投入和使用过程中成本节约的水平和程度及资源使用的合理性。审计经济性是一个与审计效率相对应的概念，呈现相反的状态，在资金成本视角下的审计效率，经济性关注投入（成本或资源）单一层面，而效率性关注投入与产出（成本与效益）两个层面，可见，为了更准确、全面地评价审计工作，应将经济性与效率性二者结合在一起综合分析评价。

    （2）审计效果

    审计效果是对审计结果或审计目标是否达到预期的衡量。按照供给需求理论，衡量审计效果可以通过“审计工作是否已经满足各利益主体（主要是政府、纳税主体、投资者）的需要”来评价；按照受托责任理论，衡量审计效果就是“评价政府审计机关是否已经妥善完成公共受托责任”；按照经济监督理论，衡量审计效果就是“评价其是否已达到维护财经法纪，改善经营管理，提高经济效益，促进宏观调控的目标”。按照免疫系统理论，政府审计是国家政治经济的免疫系统，发挥着预防、预警、揭示、抵御和建设性功能，功能的履行程度，即是对政府审计效果的衡量。

    3.2 政府审计效能的“能”

    审计效能的“能”是指职能、功能，是审计本身固有的、不以人们意志为转移的、体现审计本质属性的内在功能。刘家义审计长在中国审计学会五届三次理事会上提出：“审计是国家经济社会运行的‘免疫系统’，维护国家安全是审计工作的第一要务”，国家安全涵盖了国家经济安全、民生安全、环境安全、信息安全等诸多领域。维护国家安全，审计责无旁贷。政府审计要站在维护国家安全和国家发展战略全局的高度，把维护国家安全贯穿于审计工作始终，真正发挥好政府审计的职能作用。

    （1）经济职能
    政府审计主要体现经济监督职能、社会审计主要体现经济鉴证职能、内部审计体现经济评价职能，三者共同构建成审计体系，既相互联系，又各自独立、各司其职，泾渭分明地在不同的领域发挥作用。国家审计，在宏观方面保障国家经济安全和防范经济全球化带来的不良影响与危机转嫁，最终从不断提高国家经济免疫力方面，保证国家经济健康发展；在微观方面，它又关系到政府体制的稳健运作与对公司的治理，具有防患于未然的作用。

    （2）政治职能
    从政治学视角来看，政府审计服务于国家政权建设，是国家政治制度的组成部分，其作为一种维护公共利益的政治工具，以政治立场与视角监督政府的行政行为，它的产生与发展是与国家职能相适应的一种权利，而审计监督之所以属于政治范畴，关键就是审计监督本身及其所反映的种种问题实质就是“围绕公共权力而展开的活动”。从受托责任角度看，审计是对政府公共部门受托经济责任履行情况的独立检查权。在现代国家中，政府公共部门受托管理和运用国家或公共资源，其管理和运用公共资源的真实性、合法性和有效性需要通过独立的审计监督给予检查和证明。因此，审计的政治职能包含三方面，即政治制约、政治监督、政治检查。

    （3）法治职能
    政府审计是依法审计，其有两层含义：一是国家审计是宪法规定的一项重要工作，这就为审计机关独立行使职权提供了法律保障。审计要维护国家法律的严肃性，使国家的法律法规特别是财经领域的法规得以贯彻落实，在维护和促进法制建设上发挥重要的作用。二是要以法律法规作为审计工作的标准和依据。审计就是要监督法律法规的执行情况，违法必究，促进法律法规的完善和发展。
    依据审计法，审计机关代表政府每年要向人大常委会报告审计工作；审计结果要向社会公告。这实际上已经不是一般意义上的行政监督，而是体现人大意志和纳税人意志的法治活动。从国家审计的本质来说，监督只是手段，推进民主法治建设才是目的。审计工作的开展是以《宪法》为根本依据，以《审计法》及其实施条例为核心内容，以审计准则等规章为执业标准的审计法律规范体系，中国审计工作基本步入法制化、制度化、规范化的轨道，履行法治职能。

    4 政府审计效能的评价指标体系设计
    
    政府审计效能是政府审计作用得以充分发挥的根本保证。政府审计效能的大小直接受政府投入的审计资源的多少影响，实践中主要受当年政府预算中投入审计的预算金额的多少影响。因此设计审计效能指标时，首先要考虑的是如何消除年度间投入的审计预算差异的影响。由于审计署各业务司、派出局、特派办和地方审计部门的年度预算数额难以获取，可采用相对比例数的指标来反映审计过程和结果效能，在一定程度上消除了年度间投入审计资源因素的影响。
    
    从政府审计的角度看，财政资金运行安全是指财政资金在运行过程中没有发生问题金额和审计案件。财政资金，金额庞大、涉及面广，完全没有问题金额和审计案件那是不可能的，因此，这就存在一个安全性的问题。安全性有大小之分，政府和人民都期盼财政资金运行的安全性越大越好。因此，政府审计效能还包括财政资金运行安全性效能。
    
    （1）问题金额处理率，是指已得到处理的问题金额占政府审计（含审计调查）发现的问题金额的比率。问题金额，是指政府审计发现的存在违规、管理不规范、损失浪费等现象，需要上缴财政、减少财政拨款或补贴、归还原渠道、调账处理或自行纠正的金额。已得到处理的问题金额，是指落实审计处理结果的过程中实际已上缴财政、归还原渠道、调账处理或自行纠正的金额。问题金额处理率反映政府审计发现的问题金额得到处理的程度，是政府审计效能的重要体现。问题金额处理率越大，说明政府审计效能就越好。
     
    （2）审计案件处理率，是指已得到处理的案件数占政府审计移送司法机关、纪检监察部门或其它有关部门处理的案件数的比率。审计案件处理率反映政府审计移送处理的案件数得到有关部门处理（重视）的程度，是政府审计效能的重要体现。审计案件处理率越大，说明政府审计效能就越好。 
    
    （3）审计工作报告信息被批示采用率，是指被有关领导、部门或单位批示、采用的审计工作报告、信息的数量占政府审计提交的工作报告、信息数量的比率。政府审计提交的工作报告、信息主要包括专题或综合性报告、审计调查报告、信息简报等。审计工作报告信息被批示采用率反映政府审计提交的工作报告、信息的质量和被开发利用的程度，是政府审计效能的重要体现。工作报告信息被批示采用率越大，说明政府审计效能就越好。
     
    （4）审计建议采纳率，是指审计机关依法向被审计对象就财政收支、财务收支等各种审计事项中审计查出的问题提出的改进意见和建议被审计单位接受和采纳的数量比率。审计建议采纳率是衡量审计机关所提出审计建议价值的重要指标，也是政府审计效能的重要体现。
     
    （5）问题金额比率，是指政府审计发现的问题金额占政府审计全部金额的比率。这个指标反映了政府审计的全部金额中存在违规、管理不规范、损失浪费等现象的金额所占的比重，是衡量财政资金运行是否安全的一个静态指标。一般来说，问题金额比率越大，财政资金运行的安全性就越小。
     
    （6）问题金额增长率，是指本期政府审计发现的问题金额比基期政府审计发现的问题金额的增长率。它是衡量财政资金运行是否安全的一个动态指标。一般来说，问题金额增长率越大，财政资金运行的安全性就越小。但在问题金额总体增长的趋势下，能够减缓问题金额的增长速度也有助于改善财政资金运行的安全性。
     
    （7）户均问题金额，是指政府审计发现的问题金额与审计单位个数的比值。它是衡量财政资金运行是否安全的一个静态指标。一般来说，户均问题金额越大，财政资金运行的安全性就越小。 
    
    （8）户均问题金额增长率，是指本期政府审计发现的户均问题金额比基期政府审计发现的户均问题金额的增长率。它是衡量财政资金运行是否安全的一个动态指标。一般来说，户均问题金额增长率越大，财政资金运行的安全性就越小。但在户均问题金额总体增长的趋势下，能够减缓户均问题金额的增长速度也有助于改善财政资金运行的安全性。 
    
    （9）审计发案率，是指政府审计移送或建议有关部门处理的案件数与审计单位个数的比率。它是衡量财政资金运行是否安全的一个静态指标。一般来说，审计发案率越高，财政资金运行的安全性就越小。
     
    （10）经济责任审计人均问题金额，是指政府经济责任审计发现的问题金额与审计人数的比值。它是衡量财政资金运行是否安全的一个静态指标。一般来说，经济责任审计人均问题金额越大，财政资金运行的安全性就越小。
     
    （11）经济责任审计人均问题金额增长率，是指本期政府经济责任审计发现的人均问题金额比基期政府经济责任审计发现的人均问题金额增长的比率。它是衡量财政资金运行是否安全的一个动态指标。一般来说，经济责任审计人均问题金额增长率越大，财政资金运行的安全性就越小。但在经济责任审计人均问题金额总体增长的趋势下，能够减缓经济责任审计人均问题金额的增长速度也有助于改善财政资金运行的安全性。
     
    （12）经济责任审计户均问题金额，是指政府经济责任审计发现的问题金额与审计单位个数的比值。它是衡量财政资金运行是否安全的一个静态指标。一般来说，经济责任审计户均问题金额越大，财政资金运行的安全性就越小。
     
    （13）经济责任审计户均问题金额增长率，是指本期政府经济责任审计发现的户均问题金额比基期政府经济责任审计发现的户均问题金额的增长率。它是衡量财政资金运行是否安全的一个动态指标。一般来说，经济责任审计户均问题金额环比增长率越大，财政资金运行的安全性就越小。但在经济责任审计户均问题金额总体增长的趋势下，能够减缓经济责任审计户均问题金额的增长速度也有助于改善财政资金运行的安全性。
    
     5 结论
    政府审计具备“三效”与“三能”，“三效”是审计工作层面，“三能”是审计职能层面，审计工作的三效水准促进审计职能的践行，而审计职能的定位规划审计工作的目标领域；政府审计通过执行经济监督履行政治监督职能，政治职能的履行促进法治职能的发挥，政治与法治职能是构建执行经济职能的前提与保障。通过一系列的指标对政府审计效能进行定性和定量测度，在实践中有助于进一步提高审计效能，完善政府审计体系。（江俐） 


    参考文献
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