浅析职业判断在工程审计中的应用
熊运忠（江苏省苏州市吴中区审计局）
审计职业判断是审计人员根据其专业知识和经验，通过识别和比较对审计事项和自身行为所作的估计、断定或选择。良好的审计职业判断是提高审计工作质量的基础和源泉，也是审计人员能力、意识、经验等主观要素的有机统一和外在表现。
此处，笔者结合工程审计实际，简单阐述职业判断的重要性运用，工程审计是一个复杂的职业判断过程，不仅综合了书本上的知识，也是对审计人员施工现场经验的综合体现。同一个项目，不同的人审计结果有可能不同，总会出现或多或少的差异，有的是在合理的误差范围内，有的则超出了一定的范围，这也就是为什么有的政府机构实行二审、三审的原因。尽管各种条例、准则、指南等程序性的理论条框可以对一些常规的审计项目起到很好的指导作用，尽可能避免错误的发生，规避审计风险，但是审计人员无论如何都不能脱离其职业判断的性质，这个职业判断并不是指个人判断，而是以其相应水平的技术胜任能力和内在职业过程中的责任程度为其特征的，它需要运用成熟的、合乎逻辑的判断。结合具体案例分析：
应用一：某通过公开招投标施工的驳岸工程，审计结算资料时发现了两个疑点：一是对驳岸长度产生怀疑。虽然所提供的竣工图纸与原设计图纸基本相符，但是在竣工图上反映，浆砌块石驳岸的一个弧点有了稍微的改变，经了解，是由于考虑现场实际因素，进行了适当的调整，虽然是弧线变成了直线，但是驳岸另一头接长了近20米，总长度基本未变，所以施工单位仍按原设计数量进行了报审。凭经验，既然设计变更，就有可能出现变化，或多或少，为何报审的正好仍是原设计长度？审计时对现场的驳岸长度进行了实际测量，结果量出的长度比竣工图上标明的及报审的少了11.5米，这样从驳岸的底板混凝土到浆砌块石墙体乃至混凝土压顶、回填土的工程量都与以了核减。二是对清淤土方报审的单价存在异议。招投标时清单名称为“清淤土方”，工程量为200立方米，单价为19.6元/立方米，而在结算报审中清淤工程量增加为8300立方米，单价却变成了31.6元/立方米，即在原价格基础上增加了12元/立方米的淤泥外运。工程量均有建设单位和监理单位的签证，审计时经核实和比较基本正确，但凭审计人员对现场的察看及对施工工艺的了解，原单价19.6元/立方米已能满足当时的清淤价格了，对另报的外运费用初步判断不该计取。经核实原招投标时的实际情况，让建设单位提供中标单位和标底编制时清淤泥的组价方式作为参考，标底编制单位提供了组价方式，证明了审计人员判断的正确，单价中包括了外运的全费用价格。同时根据原招标资料要求数量超出一定范围的要重新组价，按中标下浮率让利，最终确定超出一定范围的清淤土方综合单价为19.35元/立方米，此项核减了近10万元。
应用二：在某污水管网审计过程中，审计人员通过察看污水井的尺寸，进而推断井下面隐蔽的污水管道直径大小不符合设计要求，就是一个典型的职业判断的例子，如果没有类似经验，没有职业敏感性，就不会联想到由于窨井的变小，相应管道与窨井大小的不配套性，从而断定出管道没有按设计尽寸进行施工的想法。又如某绿化苗木工程，由于是补植，分散在城区的各条街道上，签证单上已由建设单位、监理人员签署完整，但是注明小苗的高度为50厘米、每平方米121株的数量，这两个数字引起审计人员的注意，从常规来看，既然苗木是50厘米高，就会有一定的蓬径和体量，121株/平方米的密度就有点反常了，结果去重点察看，只有64株/平方米。上述项目中，审计人员运用了相应的职业判断，快速找准切入点，定位审计目标，较快地进入到审计实质性内容。
应用三：某装饰工程，原设计为铝合金中空玻璃窗，报价时是以综合单价进入投标书的，为250元/平方米，当时实际市场价约为350元/平方米左右，在施工过程中施工单位意识到此项目投标价报低了，就列出种种原因要求进行变更处理，设计院和建设单位均签署了设计变更单，注明为铝合金428系列变更为828系列，但据审计人员的判断，这种变更实质上只是一种工艺的变化，并未改变铝合金中空窗的实质性内容，只是铝合金的壁厚有了微量的调整。所以审计时只是调整了两种形式的铝合金型材重量差，经询问相关权威部门，对此种方法是认可的，因而进行了核减。如果按照施工单位办理的设计变更及签证给予认可，而没有准确的职业判断能力的话，政府就将承担相应的损失。
职业判断并不是凭空想像、臆测出来的，而是建立在审计人员个人专业知识和实践经验基础上，根据有关标准，对审计过程中的不确定因素经过综合分析而进行的主观判断和评价，从而在混乱芜杂的事项和资料中，快速找出重点。审计职业判断水平的高低，关系着审计工作的成败，这就对审计人员提出了较高的要求：一是审计人员不仅要掌握相应的专业知识，还要熟悉与审计职业判断有关的其他方面的知识和技能，如法律法规、施工工艺和流程、技术标准等，注重综合素质的培养和提高；二是严格按照相关的程序进行审计，从而帮助审计人员在错综复杂的现象面前不迷失方向，而能够抓住要害，做出客观判断；三是对于工程项目的隐蔽工程，虽不可能重新挖开察看，但是可以针对相关的资料，从侧面进行了解，运用职业判断进行重点求证，不盲目、不盲从，保持职业的谨慎性。
恰当的职业判断可以在保证审计质量的前提下提高工作效率，降低审计成本。只有具备了扎实的专业知识基础和丰富的实践经验，才能提高审计质量，规避审计风险。职业判断还要用相应的手段来进行验证，以保证判断的准确性，工程审计人员必要时应经常深入施工现场，增加感性和实践知识，提高职业判断能力，为做好工程结算审计打下良好的基础，进而使审计经验、职业判断、专业技能等良性互动，不断提高审计质量，发挥审计“免疫系统”功能。（熊运忠）
此处，笔者结合工程审计实际，简单阐述职业判断的重要性运用，工程审计是一个复杂的职业判断过程，不仅综合了书本上的知识，也是对审计人员施工现场经验的综合体现。同一个项目，不同的人审计结果有可能不同，总会出现或多或少的差异，有的是在合理的误差范围内，有的则超出了一定的范围，这也就是为什么有的政府机构实行二审、三审的原因。尽管各种条例、准则、指南等程序性的理论条框可以对一些常规的审计项目起到很好的指导作用，尽可能避免错误的发生，规避审计风险，但是审计人员无论如何都不能脱离其职业判断的性质，这个职业判断并不是指个人判断，而是以其相应水平的技术胜任能力和内在职业过程中的责任程度为其特征的，它需要运用成熟的、合乎逻辑的判断。结合具体案例分析：
应用一：某通过公开招投标施工的驳岸工程，审计结算资料时发现了两个疑点：一是对驳岸长度产生怀疑。虽然所提供的竣工图纸与原设计图纸基本相符，但是在竣工图上反映，浆砌块石驳岸的一个弧点有了稍微的改变，经了解，是由于考虑现场实际因素，进行了适当的调整，虽然是弧线变成了直线，但是驳岸另一头接长了近20米，总长度基本未变，所以施工单位仍按原设计数量进行了报审。凭经验，既然设计变更，就有可能出现变化，或多或少，为何报审的正好仍是原设计长度？审计时对现场的驳岸长度进行了实际测量，结果量出的长度比竣工图上标明的及报审的少了11.5米，这样从驳岸的底板混凝土到浆砌块石墙体乃至混凝土压顶、回填土的工程量都与以了核减。二是对清淤土方报审的单价存在异议。招投标时清单名称为“清淤土方”，工程量为200立方米，单价为19.6元/立方米，而在结算报审中清淤工程量增加为8300立方米，单价却变成了31.6元/立方米，即在原价格基础上增加了12元/立方米的淤泥外运。工程量均有建设单位和监理单位的签证，审计时经核实和比较基本正确，但凭审计人员对现场的察看及对施工工艺的了解，原单价19.6元/立方米已能满足当时的清淤价格了，对另报的外运费用初步判断不该计取。经核实原招投标时的实际情况，让建设单位提供中标单位和标底编制时清淤泥的组价方式作为参考，标底编制单位提供了组价方式，证明了审计人员判断的正确，单价中包括了外运的全费用价格。同时根据原招标资料要求数量超出一定范围的要重新组价，按中标下浮率让利，最终确定超出一定范围的清淤土方综合单价为19.35元/立方米，此项核减了近10万元。
应用二：在某污水管网审计过程中，审计人员通过察看污水井的尺寸，进而推断井下面隐蔽的污水管道直径大小不符合设计要求，就是一个典型的职业判断的例子，如果没有类似经验，没有职业敏感性，就不会联想到由于窨井的变小，相应管道与窨井大小的不配套性，从而断定出管道没有按设计尽寸进行施工的想法。又如某绿化苗木工程，由于是补植，分散在城区的各条街道上，签证单上已由建设单位、监理人员签署完整，但是注明小苗的高度为50厘米、每平方米121株的数量，这两个数字引起审计人员的注意，从常规来看，既然苗木是50厘米高，就会有一定的蓬径和体量，121株/平方米的密度就有点反常了，结果去重点察看，只有64株/平方米。上述项目中，审计人员运用了相应的职业判断，快速找准切入点，定位审计目标，较快地进入到审计实质性内容。
应用三：某装饰工程，原设计为铝合金中空玻璃窗，报价时是以综合单价进入投标书的，为250元/平方米，当时实际市场价约为350元/平方米左右，在施工过程中施工单位意识到此项目投标价报低了，就列出种种原因要求进行变更处理，设计院和建设单位均签署了设计变更单，注明为铝合金428系列变更为828系列，但据审计人员的判断，这种变更实质上只是一种工艺的变化，并未改变铝合金中空窗的实质性内容，只是铝合金的壁厚有了微量的调整。所以审计时只是调整了两种形式的铝合金型材重量差，经询问相关权威部门，对此种方法是认可的，因而进行了核减。如果按照施工单位办理的设计变更及签证给予认可，而没有准确的职业判断能力的话，政府就将承担相应的损失。
职业判断并不是凭空想像、臆测出来的，而是建立在审计人员个人专业知识和实践经验基础上，根据有关标准，对审计过程中的不确定因素经过综合分析而进行的主观判断和评价，从而在混乱芜杂的事项和资料中，快速找出重点。审计职业判断水平的高低，关系着审计工作的成败，这就对审计人员提出了较高的要求：一是审计人员不仅要掌握相应的专业知识，还要熟悉与审计职业判断有关的其他方面的知识和技能，如法律法规、施工工艺和流程、技术标准等，注重综合素质的培养和提高；二是严格按照相关的程序进行审计，从而帮助审计人员在错综复杂的现象面前不迷失方向，而能够抓住要害，做出客观判断；三是对于工程项目的隐蔽工程，虽不可能重新挖开察看，但是可以针对相关的资料，从侧面进行了解，运用职业判断进行重点求证，不盲目、不盲从，保持职业的谨慎性。
恰当的职业判断可以在保证审计质量的前提下提高工作效率，降低审计成本。只有具备了扎实的专业知识基础和丰富的实践经验，才能提高审计质量，规避审计风险。职业判断还要用相应的手段来进行验证，以保证判断的准确性，工程审计人员必要时应经常深入施工现场，增加感性和实践知识，提高职业判断能力，为做好工程结算审计打下良好的基础，进而使审计经验、职业判断、专业技能等良性互动，不断提高审计质量，发挥审计“免疫系统”功能。（熊运忠）
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