转包是指中标施工单位签订合同后，将工程转给其他单位或个人实施，从中收取管理费或利润，不履行合同约定的技术、质量、安全、进度和造价等义务的行为。转包是《建筑法》和《招投标法》等相关法律法规明令禁止的行为，它不仅严重扰乱建筑市场秩序，危害工程质量，而且也为建设工程领域权钱交易，滋生腐败提供了便利条件。目前，建设工程领域转包问题非常突出，且呈新趋势和新特点，极具隐蔽性，给审计认定转包问题设置了障碍，增加了难度。笔者结合审计实践，就建设工程领域转包审计认定的难点及对策谈谈自己的看法。
    一、审计认定转包的难点
    （一）转包人以自己的名义投标，在形式上投标条件符合招标文件要求。在项目投标过程中，从开具介绍信、委托函，到提供营业执照、资质等级证书、信用等级证明等相关手续，以及资格预审文件、商务标和技术标等投标文件都是由转包人提供的。同时，现场勘察和答疑，开标和评标的参与人员也由转包人委派。因此，审计时，若仅核实招投标文件及相关资料，将无法发现和认定转包。
    （二）以转包人的名义成立项目部，在表面上合同履行主体不变。转包人在合同签订后，将工程项目全部或肢解转包给其他单位或个人（以下简称转承包人）。转承包人以转包人的名义成立项目部，通常转包方还委派一名项目经理，参与项目管理。项目部以自己的名义对外办理材料采购、设备租赁、劳务分包、工程计量、款项拨付等业务。从合同签订及对外联系的主体看，合同履行主体仍然是转包人，因此，给审计认定转包增加了难度。
    （三）以转包人的内设机构或聘用人员的身份承包工程，使转承包方主体身份合法化。为了规避查处，转包方通常将转承包方的人员聘用为该单位的员工或分支机构的负责人，并且，采取签订内部承包责任书等形式，明确双方的权利义务，将转包变成内部承包行为。审计中发现，某机场改扩建项目招投标之前，转包方将转承包方的负责人聘为某分公司的经理，该经理以转包方名义成立某分公司，除了借用转包人施工资质外，资金和人员都是由其投入和聘用。然后，该分公司以转包方的名义对外承揽工程，既可达到以假乱真的目的，也给审计认定转包设置了障碍。
    （四）审计认定转包的法律法规缺乏可操作性，加大了审计风险。目前，审计认定转包主要依据《招投标法》、《建筑法》、《合同法》、《建设工程质量管理条例》等法律法规。这些法律法规只是规定了转包是指承包人将工程全部或肢解后转包给他人，不履行合同约定的义务。但是，对转包认定的构成要件，如何区分转包和分包缺乏具体判定标准。审计认定转包时，在完成人员管理、工程管理（技术、质量、进度、安全等）、财务管理等相关取证后，具体引用法律法规时，难以对号入座认定转包，加大了审计风险。
    二、审计对策
    （一）核实投标费用的承担主体，以此为线索找出转承包人。虽然转包方在投标时以自己的名义办理投标手续，但发生的投标费用其一般不会承担。审计时要从财务账面中核实二项费用，即投标报名费和履约保证金。虽然上述二项费用通常以转包方名义支付给招标人，但资金的来源是转承包方提供的。审计中，通过查询银行账和往来账可以确定上述费用的实际承担者，以此为线索延伸到相关单位，进一步核实所发生的相关费用，包括差旅费、交际应酬费等。通过延伸审计，不仅可以查出项目的转承包方，还可发现转承包方在转包项目承揽及招投标过程中存在的暗箱操作和幕后交易等行为，为审计进一步查处工程投资领域权钱交易等腐败行为提供证据。
    （二）核实项目部的实际控制者和承包者，从合同履行主体方面认定转包。转承包方虽然以转包方的名义成立项目部，但项目部的实际控制权不在转包方。主要体现在对外材料采购和劳务分包合同的签订人，项目部财务收支的控制权和审批权等方面。审计时，通过查阅和统计项目部的材料采购、劳务分包和设备租赁等合同的谈判者和签约者来确定项目部的实际控制者。一般情况下，上述合同数量多、内容庞杂，在全面审查的基础上，可以按审计重要性的原则以合同金额确定抽查重点。同时，核实项目部财务收支情况。通常，项目部收到业主拨入的工程款时，按一定的比例上缴（2%—5%）转包方管理费（利润），据此可让项目部提供上缴转包方管理费的书面协议。同时，通过查阅会计原始凭证，可以找出财务款项支出的最终审批者，即转承包方的实际控制者。最后，查阅涉及业主、监理、设计、质检等部门协调工程重大事项的会议纪要等书面材料的签发人，也可以证明项目部的实际控制者。经过上述基础工作，可以确定项目部的实际控制者和承包者，为审计认定转包提供依据。
    （三）查阅转包方人事档案，通过身份甄别确认转承包者。转承包方的人员虽然通过签订劳动合同或在分支机构任职。但他们通常都是以项目建设期为聘用期，并且不办理缴纳“三险一金”相关手续。审计中，通过查阅人事档案统计表，“三险一金”缴款证明等相关材料，可以证明转承包方的人员是为了转包项目而临时成为转包方的员工。通常，转承包方是施工资质比转包方低的施工单位，转承包方的工程技术及财务人员，会整建制的参与到项目部的施工管理中。因此，可通过到社保局等部门取证，以确认项目部的成员是转承包方自己单位的员工。审计中要注意，由于目前劳务用工合同的签订和备案尚不规范，人事档案的取证要突出“快”和“准”，避免给审计提供虚假的材料。
    （四）注重法律法规的实用性，为认定转包提供法律依据。审计实践表明，认定转包的要件，已经从全部转包和肢解转包的定义，延伸到承包方对合同中规定的技术、质量、安全、进度、经济和管理责任实际有效的履行。因此，审计中，要区分全部转包、肢解转包、假借内部承包的挂靠行为等转包形式，准确引用认定转包的法律法规，为审计认定转包提供法律依据。以挂靠行为为例，其作为转包的一种形式，定性依据是《建筑法》第二十六条的规定，凡转让、出借资质证书或者以其他方式允许他人以本单位名义承接工程任务的，均属挂靠承接工程任务，包括无资质证书的单位、个人或低资质等级的单位，通过各种途径和方式，利用有资质证书或高资质等级的单位名义承接工程任务。与此相对应，认定挂靠的条件是三个：其一有无资产的产权（包括所有权、使用权、处分权、受益权等）联系，即其资产是否以股份等方式划转现单位，并经公证；其二有无统一的财务管理，不能以“承包”等名义搞变相的独立核算；其三有无严格、规范的人事任免和调动、聘用手续。凡不具备上述条件之一的，认定为挂靠行为。
    总之，随着建设工程领域转包审计的难度加大，在审计取证时要注意全面性、充分性和关联性，在定性法律法规引用上注重准确性、实用性和时效性，以达到审计准确认定转包问题，降低审计风险的目的。（张军）
    
    
    

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