摘要：国家审计作为民主与法治的工具，是权力监督与制约机制中的工具性要素。在新形势下，经济责任审计日益作为中国特色社会主义审计制度中重要组成，依托国家治理理论与目标，日益成为国家治理中重要的监督环节。以责任政府为核心理念，加强以领导干部经济责任审计为重点的对权力的制约和监督，成为中国特色社会主义国家审计中日益重要的一环。
关键词：国家审计，国家治理，中国特色社会主义经济责任审计
一、 引言
经济责任审计作为一个复杂的体系必然有其内在的有机结构，只有持续研究和解释这个结构，不断丰富和发展这个结构，其理论体系才能前后连贯、相互联系、浑然一体。分析经济责任审计的特征应当从政府审计所承担的社会价值指向出发。
总结我国特色社会主义经济责任审计的时代特征，把握其发展内在规律，不能够脱离中国特色社会主义审计制度背景，应该从审计理论体系中定位经济责任审计特征，从审计环境中寻找经济责任审计特征，从审计本质中把握经济责任审计特征，这样，经济责任审计特征才能反映国家审计的本质。
国家审计是国家治理的重要组成部分，国家审计本质的“免疫系统”论将国家审计置于社会经济大背景中去分析其本质，探究经济社会发展与审计发展的内在联系和基本规律。将审计本质定义为“免疫系统”，更加符合社会经济发展对审计的要求，更加准确地界定了审计的内涵和外延。在“免疫系统”论引领下，在上述逻辑框架下，概括和提炼经济责任审计特征能够反映经济责任审计社会需求，体现经济责任审计环境影响制约下的经济责任审计理论与实践发展的客观规律。
二、国家治理理论与政府治理目标
“治理”(Governance)可以追溯到古典拉丁语和希腊语的“操舵"一词，原意是控制、指导和操纵。长期以来，治理一词专用于国家公务有关的法律的执行问题，或者指管理利害关系不同的多种特定机构或行业。20世纪80年代治理成为广泛运用的词汇，涉及政治学、国际关系学、经济学、管理学、社会学等广阔的学科领域。
从中我们可以看到，治理一词的基本含义是指在一个既定的范围内运用权威维持秩序，满足公众的需要。治理的目的是指在各种不同的制度关系中运用权力去引导、控制和规范公民的各种活动，以最大限度地增进公共利益。
自20世纪7O年代以来，西方国家积极推进国家治理，追求善治的政府结构，成为一种引人注目的国际性浪潮和趋势。“治理囊括了社会中的每个组织和机构，从家庭到国家’’。但是从其定义上讲，它“强调直接决定人类可持续发展的三个重要的治理部门，即国家(政府组织和政府机构)、公民社会组织和私人部门”。
政府在国家治理过程中扮演着重要的角色。首先作为公共权利的拥有者，政府仍然是治理中的重要主体之一。其次，在构建一个政府、企业和公民社会的互动网络过程中，政府也起到了关键性的作用。再次，善治不但要求政府要体现大多数人的利益，更要体现社会中贫困和弱势群体的利益。
各国政府在国家治理改革的实践中，不断地探索着新的制度与行为规则，并不断地完善并整合着政府与社会、政府与公民之间的权力、权利与利益结构，旨在“建立一个以相互依存为基础的、以协作为特征的、纵横协调的、多元统一的国家治理结构"。国家治理理论具有如下主要特征：
第一，治理主体的多元性。治理理论认为政府并不是国家唯一的权力中心，各种机构包括社会的、私人的，只要得到公众的认可，就可以成为社会权力的中心，治理是政治国家与公民社会的合作、政府与非政府的合作、公共机构与私人机构的合作、强制与自愿的合作。
第二，治理范围的广泛性。国家治理不同于传统的以领土为界的民族国家管理模式，它涉及的对象要宽泛得多。由于治理的权威主体既可以是政府，也可以是非政府的、跨国界的民间组织，所以治理的范围既可以是特定领土界限内的民族国家，也可以是超越国家领土界限的国际领域。
第三，治理过程的互动性。传统的政府统治的权力运行方向总是自上而下的，它运用政府的政治权威，通过发号施令、制定政策和实施政策，对社会实行单向的管理。与此不同，治理在强调国家与社会合作的过程中，是一个上下互动的过程，它主要通过合作、协商、伙伴关系以及确立共同的目标等方式来实现对公共事务的管理。
第四，治理的有效性。这主要是指国家治理把企业运作模式引入国家机构，按企业模式重塑政府。治理强调政府管理的成本，重视管理的绩效，把效率的提升放在行政成本降低效益增长的双向思考之中。
笔者参考相对成熟的国家治理理论，结合我国的具体国情，认为目前我国国家治理目标主要有以下几个方面:
第一，自我控制能力 。一个规范、负责任的政府必须有能力进行自我约束、自我控制，最大限度地减少专横武断的政府行为与腐败现象。国家拥有进行高压统治的垄断权，这一垄断既使其获得了一种对经济活动进行有效干预的权力，也使其拥有一种随意干预的权力。这样一种权力与只有政府才能掌握而公众无法获得的信息结合在一起，就为公共部门的官员或其亲朋好友通过牺牲公共利益来获取自己的私利提供了良机，寻租和腐败的机会就会层出不穷。因此，所有国家都应该建立和完善一种机制，根据这种机制，国家机构在为公共利益服务时以及在与工商界与市民打交道时，能灵活而自觉地减少随意性干预和腐败。
第二，诚信与责任。我国政府存在的另一个问题就是政府信用度不高，会出现政府无法兑现其诺言、出了问题无人负责等现象，尤其是地方政府，这样的现象有时非常普遍。人们往往倾向于追求权力的法制化，却容易忽略责任的法制化。这样一来，由于获取权力和行使权力的成本太低，又进一步强化了政府及各部门追求权力的冲动。将责任法制化，可以增强权力行使者的责任感，让他们时刻关注权力行使的后果，改善行政行为；同时为责任的评价和考核提供前提，也就是为“问责制度”创造条件。
第三，执行能力。在我国，有法不依、执法不严、违法不究和执法不公等现象在很多地方依然存在，这是一个法制社会所不能容忍的，因此能否有效地贯彻执行法律法规和规章制度也是一个规范、法制化政府所必备的。执行能力，应包括两方面的含义:一方面是能否按照既定的制度、规范、预算等“照章办事”，另一方面是能否最有效地执行，即保证效益性。一方面需要强化监督机制，保证制度执行的“真实”，第二个方面需要强化评价机制，保证执行的“效益”。
第四，透明度。无论是公司治理还是国家治理，公开透明永远是必需的原则之一。公司治理之所以要强调透明度，是因为经营者使用的是股东的钱，理论上股东应该知道他们每一分钱的用处。在现代民主政治下，国家的权力来自于人民，要对人民负责；国家的一切财政收入同样也是来自于全国的纳税人手中。由于纳税人不能直接处理公共预算，需要委托政府官员及人大代表等代理人代为处理。然而，由于信息不对称的普遍存在，肯定会产生代理问题。因此政府行为、结果必须公开透明，让人民去评价与监督。
三、国家审计特征与中国特色社会主义经济责任审计
依据科学发展观的要求，当前和今后一段时间，中国政府审计的目标就是推进法治、维护民主、推动改革和促进发展。审计工作的首要任务就是维护国家安全，保障国家利益，推进民主法治，促进全面协调可持续发展，这些都体现了我国政府审计所特有的目标、职能和实践内容。
我国国家审计除了具有独立性、权威性、公正性等基本特征或一般特性外，还具有以下最能够反映国家治理和国家职能的三项明显特征。
第一，批判性。批判性是国家审计的固有特性。批判性就是不轻易接受未经检查与测试的结论，不轻易承认未经证明的事实，从现代审计视角分析就是以审计特有的审视性、批判性的眼光看待与分析被审计事项，警惕或戒备各类风险的发生，监控经济运行的轨迹，防范国家利益可能受到不法侵害。国家审计的批判性就是指以改善经营管理、优化公共资金的运营和公共服务提供的绩效为目的，对被审计单位和被审计事项已存在或潜在的问题、风险的发现、检测与揭示。
国家审计的批判性不仅仅停留在发现已经存在或可能存在的问题，而是主动查证、全面检测和积极鉴定；审计批判性特征的体现应具有宏观的视角、发展的眼光、系统性的思维，要从有利于促进贯彻科学发展观、维护国家经济安全的角度，体现国家审计科学的批判特性，即通过揭示体制性障碍、制度性缺陷和重大管理漏洞，推进改革的不断深化，增强国家机体的“免疫力”。国家审计工作的首要任务就是维护国家安全、保障国家利益、推进民主法治、促进全面协调可持续发展，而这种特征是内部审计、社会审计和其他经济管理活动所不具备或不完全具备的。
第二，建设性。建设性是现代政府审计与传统政府审计相比较的最明显特征之一。国家审计建设性是指对被审计单位或审计事项已存在或潜在的问题、风险等提出改进对策，通过改进建议、对策的提出，帮助相关的被审计单位和部门完善规章制度、改善管理、增进绩效，从而起到堵塞漏洞、防范问题再次发生的预防和强身健体的“免疫”作用。
国家审计建设性这一基本特征说明了现代审计是对传统审计的创新发展，带有明显的科学审计的特质，并且越来越多地打上现代审计的烙印。当前国家审计的主要任务之一是“推进民主法治，促进全面协调可持续发展”，这正是彰显国家审计建设性特征。我国的审计机关与其他行政机关同样都是在党和政府领导下直接服务于人民利益的，这使得我国各级审计机关在行使检查监督职能的同时，自觉地或不自觉地参与到服务型政府的建设中来，参加到国家治理和履行政府职能之中来。因此，我国政府审计机关能够成为各级党政领导的参谋助手参与到改革开放和社会主义经济建设之中，更好地发挥标本兼治功能。
第三，服务性。国家审计的服务性特征是在监督性基础上的服务性。审计的监督性是指审计对被审计对象的经济活动及管理行为的合法性、合规性的监督与判断。审计的监督特征是审计工作的本质特征之一。在我国，国家审计顺应改革开放和社会主义经济建设的需要，围绕中心，服务大局，展现出新的、更高的历史定位，不断拓展新的服务领域，履行围绕党和政府中心工作行使服务的职能。现阶段，我国国家审计已成为民主法治的产物和推进民主法治的手段，是保障国家经济社会健康运行的“免疫系统”，为国家安全、民主法治建设和贯彻科学发展观提供了全方位的服务。需要强调的是在我国国家审计监督是手段，服务是目的，政府审计在理念上与国外政府审计有着根本性的区别，这也是我国政府审计体制优势的重要体现。
中国特色社会主义经济责任审计，就是独立的审计机构接受国家干部管理部门的委托，依据相关的法律法规，对党政主要领导干部和国有企业的领导人在其职责范围内所履行的经济责任情况进行相关审计，以监督和评价党政领导干部和国有企业领导人履行经济责任的行为。经济责任审计除了国家审计三项明细特征外，还有其特殊性。
第一，审计客体的特殊性。一般审计类型的审计客体是单位，而经济责任审计的审计客体包括经济责任人及其所在的单位。由于经济责任人的经济责任必须通过单位的财务收支、经济效益、管理、决策等来体现，因此必须先把单位当作客体来审计，然后再去鉴证评价经济责任人在单位获得目前的业绩过程中所起的作用。可见，经济责任审计直指的客体表面上是经济责任人，但实际上还包括其所在的单位。
第二，审计内容的特殊性。由于经济责任审计的审计客体是单位和人，审计人员必须掌握有关单位的各方面情况和经济责任人对单位施加影响的过程和结果的审计证据，相对于其他审计种类，其审计内容更广泛，而且综合了其他审计种类的内容，具有很强的综合性。
审计内容的广泛性，是针对经济责任审计所涉及单位和经济责任人各方面情况的广泛程度来说的。经济责任审计要从经济责任人对单位施加影响的各个方面进行审计。经济责任审计的广泛性体现在：既要审计经济责任人所在单位的盈亏情况，又要审计资产状况；既要审计短期的、内在的效益，又要审计长期的、社会的效益；既要审计财务状况，又要审计单位的技术状况，等等。经济责任审计的审计内容的广泛程度，远远大于其他各类审计的审计内容。
经济责任审计的审计内容的综合性，是相对于其他审计种类的审计内容来说的。经济责任审计的审计内容是全面综合的，相比之下，其他审计种类的审计内容只是单位经济生活的某一个方面，经济责任审计则综合了会计报表审计、财务收支审计、业务经营审计、管理审计、财经法纪审计等审计种类的内容。
四、中国特色社会主义经济责任审计在国家治理中的作用和意义
1999年两办发布《县级以下党政领导干部任期经济责任审计暂行规定》和《国有企业及国有控股企业领导人员任期经济责任审计暂行规定》，标志着我国正式开展经济责任审计。下面笔者就以上述政府治理的目标为主线，阐述一下在国家治理导向下经济责任审计发挥的作用和意义。
第一，实施经济责任审计是加强对干部监督管理的重要措施。 经济责任审计以相关领导干部所在的单位和其他相关单位的财政财务收支审计为基础，评价领导干部任期内做出的重大决策情况、 经济指标的完成情况、 个人遵守纪律情况以及执行国家法律法规情况，能够在一定程度上判断领导干部是否正 确地履行了其经济职责，是否具有从事相关经济工作的决策水平和综合素质，为国家干部管理部门正确地任用干部提供了参考依据， 因此，监督和评价领导干部履行经济责任的情况也成 为了监督管理干部的重要环节。
第二，经济责任审计能够从源头上对腐败进行预防和治理，是促进领导干部廉洁从政 的重要措施经济责任审计的目标在于查明领导干部公共经济责任履行的情况，审计期间覆盖了领导干部的整个任职期间，所以，经济责任审计能够及时地发现并处理传统审计发现不了的问题。另一方面，经济责任审计的审计结果报告一般直接送报相关的主管部门， 对于干部的违纪违法行为，还可以直接移交国家的司法部门，经济责任审计具有较大的威慑力， 对于加强对领导干部的监督，促使领导干部提高管理水平，增强领导干部的责任性具有重要意义。
第三，实施经济责任审计能够客观地评价领导干部受托公共经济责任履行情况实施经济责任审计， 一方面， 能够方便继任者摸清家底，了解单位的真实情况，明确其经济责任， 另一方面， 能够解除前任领导干部的受托公共经济责任， 划清前后的相关责任。实施经济责任审计，将领导干部任期的政绩水平与经济责任的履行情况相结合，可以促使那些只懂政治不懂经济管理的领导干部加强对经济管理知识的学习，也可以促使“财盲法盲”的领导干部转变为懂法理财型的领导干部。所以，实施经济责任审计，能够增强领导干部的守法自觉性，使其理性决策，用好财权，从而更好地履行相关的经济责任。
总之，经济责任审计是对领导干部权力进行监督和制约的有效方法，是选拔任用领导干部的必要程序，是反腐倡廉的重要措施，已经受到国家越来越多的重视，也受到社会越来越多的关注。 在国家治理框架下，经济责任审计所发挥的作业和地位将日益提高。（张彦庆）
参考文献：
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[5]孙立安、黄志圣：《经济责任审计存在的问题与对策》，巢湖学院学报，2008（10）
[6]罗永平、王双：《经济责任审计比较特征浅析》，东北大学学报，2006年5月
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