十八大明确指出，面对资源约束趋紧、环境污染严重、生态系统退化的严峻形势，必须树立尊重自然、顺应自然、保护自然的生态文明理念，把生态文明建设放在更加突出的地位，融入经济建设、政治建设、文化建设、社会建设各方面和全过程。这就给我们资源环境审计工作提出了新的、更高的要求，如何利用资源环境审计“免疫系统”构建来有效规避和降低资源环境问题产生的风险，也就有了相当重大的理论与实践意义。
一、加强资源环境免疫系统建设的重要性
节约资源、保护环境是人类永恒的主题。资源环境保护关系国计民生，关系人类的可持续发展，资源环境一旦被破坏，就会给社会经济秩序带来难以弥补的损害，一个地方发生的环境风险所带来的后果，往往超过对其自身的影响，有可能对整个人类的生存和发展构成威胁。因而实践中借助于资源环境审计“免疫系统”的构建来有效地规避和降低资源环境的风险，是当前迫切需要解决的重大问题。
二、现阶段，资源环境审计不适应审计“免疫系统”要求的方面
审计署自1998年启动环境审计工作以来，我国资源环境审计工作越来越受到审计署的重视。在2003年至2007年审计工作发展规划中明确提出要成立环境审计协调领导小组。《审计署2008至2012年审计工作发展规划》明确资源环境审计作为六种类型的审计之一，资源环境审计成为与财政、金融、企业审计并驾齐驱的审计类型。
审计“免疫系统论”的建立对于刚起步的资源环境审计来说是一个实现飞跃发展的契机，使资源环境审计能站在一个高的起点上审视几种审计类型的不足，并以此为鉴建立起适合我国国情的资源环境审计模式。但是现阶段资源环境审计还存在不适应审计“免疫系统论”的方面，影响了审计“免疫系统”功能的发挥。
（一）向体制、机制和制度“问因”不够，资源环境审计预防功能欠缺。我国资源环境审计法律基础薄弱、政府环境审计准则和评价指标体系缺失，成为我国资源环境审计在制度上的重大障碍。而资源环境审计中，就账说账、就事论事多，从资源环境体制、机制和制度上分析研究少，提出具体可操作的规范和完善管理的建议不够，没有为我国资源和环保宏观政策和改革措施提出有价值的发展建议，审计的“预防”功能欠缺。
（二）向政府部门和单位“问责”不够，弱化了资源环境审计的“揭示”功能。资源的稀缺性和环境污染的致命性决定了一旦发生资源短缺和暴发环境污染事件，其严重的后果是任何组织和个人都无法承担的。而目前环境污染不断恶化，资源浪费严重，节能效果不佳，造成这一现象的原因除了主观上重视程度不够外，无人负责、无需担责，问责机制的缺位也是重要原因。一直以来，囿于法律的授权，政府审计只是成为发现问题的途径和方法，却不是最终解决问题的钥匙。对审计具有的“揭示”功能认识不全面导致“问责”被排除于审计职责之外。
（三）向政府性资金“问效”不够，资源环境审计抵御功能失衡。对财政财务收支的合法合规性审计历来都是审计人员的强项。在现阶段的资源环境审计中，同样体现了对资源环保资金的管理、拨付、使用等环节的格外关注，并在财政财务收支审计上积累了大量的经验，形成了较为规范的制度和方法。由于实践中侧重于财务审计和合规性审计，就资金说资金多，看行政效能、看经济责任、看资金效益、看政策效应比较少，绩效审计显著不足，使资源环保审计缺乏其通过评价资金效益性和环保政策目标实现程度促进完善资源环保政策法规、健全体制机制的功能，这种功能的失衡与资源环境审计自身的特点和发展规律是不相符的。如何以财务合法合规性审计为突破口，在此基础上发展环境绩效审计，构建符合我国国情的资源环境审计模式，成为当前资源环境审计的重中之重。
三、构建资源环境审计“免疫系统”的主要途径
审计“免疫系统论”的提出把审计置于经济社会运行的大系统中，资源环境审计在其中扮演着保障国家资源环境安全和可持续发展的重要角色。在审计“免疫系统”功能理论的指导下，我们认为资源环境审计的未来发展思路应当为：在全局性、建设性和效益性的审计理念的指导下，完善制度体制、建立“问责”机制、探索绩效审计，发挥资源环境审计在资源节约和环境保护上的“预防、揭示和抵御”功能，保障国家资源环境安全和可持续发展。
（一）完善制度机制，健全资源环境审计的预防功能。制度机制的完善包括审计对象和审计自身机制的完善，通过资源环境领域“免疫”机制的建立，发挥资源环境审计的预防功能。
1.夯实法律基础。审计机关要通过资源环境审计，积极反应审计中发现的政策性和制度性问题，提出切实可行的完善资源节约、生态补偿和环保政策及法律制度的建议，并主动参与资源环保法律法规的制定，为经济社会运行“肌体”建立起坚实的法律屏障。
2.完善审计模式。环境破坏的隐蔽性和后果的严重性对传统的事后审计的模式提出了质疑，环境事件一旦发生便无可挽回，这要求审计必须关口前移，在重大的环境保护项目和环境治理工程立项时把好决策关，在执行中跟进环境影响评价。2008年抗震救灾审计是审计模式转变的试点，成为事后追责向事前介入、事中跟踪审计的成功案例。资源环境审计无疑可以借鉴这种模式，选择对重点项目的环境影响开展试点。
3.建立政府资源环境审计指南和评价指标体系。资源环境审计指南和评价指标体系已经成为制约资源环境审计实现制度化和规范化的主要障碍。为实现环境审计的制度化和规范化，面对国际审计发展的压力，面对企业会计准则和注册会计师审计准则的变化，我们有必要建立政府资源环境审计指南和评价指标体系。
（二）建立问责机制，扩展资源环境审计的揭示功能。审计“免疫系统论”下审计的揭示功能不仅仅是发现问题，不能只关注责任，还应该进一步追究责任，审计之后的问责才是解决问题的根本。在资源环境审计领域，对造成环境污染工程和项目的决策部门、执行部门问责，进一步追究集体负责制下个人的责任，促使政府和单位提高资源节约和环保意识、把项目节能和对环境的影响作为决策因素考虑等促进环境安全的微观环境不断完善才是资源环境审计的目的。可见，审计“免疫系统论”下的审计机关的问责建议权在理论上是没有障碍的。但是目前，关于问责的权力宪法只赋予了人大，因此，制定一部既可以为问责提供法律依据，又能规范问责行为的法律，是审计问责导向下制度建设所必需的。2007年国务院下发的《节能减排综合性方案》中提出中国将建立政府节能减排工作问责制和“一票否决”制，将节能减排指标完成情况纳入各地经济社会发展综合评价体系，作为政府领导干部综合考核评价和企业负责人业绩考核的重要内容，这不失为资源环境审计的一个契机。因此我们认为，应当利用现有政策的契机，鼓励审计对决策失误、执行不严、效能低下造成资源浪费、环境破坏的政府部门和单位以及个人问责的实践先行，并促成问责法律的出台。
（三）全面推行绩效审计，发挥资源环境审计抵御功能。面对形势对资源环境审计提出的新要求，我们认为，资源环境审计必须坚持以下工作思路：在对资源环境进行财务审计的基础上，开展环保管理和环保资金使用的合规性、合理性、效益性审计，全面推进绩效审计，关注经济、社会和生态效益。只有做到真实合规审计与绩效评价相协调，揭露查出问题与促进建设发展相结合，才是发展我国资源环境审计的正确道路。
参考文献:
1、刘英来．2008．用“免疫系统”论指导审计的科学发展．审计研究简报（17）．
2、崔孟修．2008．审计免疫系统论:审计理论创新的重大成果．审计研究简报（16）．
3、胡春元；风险基础审计[M]大连：东北财经大学出版社，2005
4、刘达朱，王本强，陈基湘．2002．政府环境审计的现状、发展趋势和技术方法[J]．审计研究（6）．5、陈正兴．2001．环境审计[M]．北京：中国审计出版社．
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