摘要：财政审计是国家审计的永恒主题，是宪法、审计法赋予审计机关的基本职责，在推动国家治理过程中发挥着重要作用。本文首先通过SWOT分析法，系统分析了当前财政审计工作的优势、劣势，以及面临的机遇和挑战，同时，结合具体的审计案例对当前财政领域存在的主要问题进行了剖析，分析财政审计应对外部挑战的具体措施，结合新形势下国家治理的新要求，明确了今后财政审计推动国家治理的主要工作内容和方式。
关键词：财政审计 国家治理 财政改革 SWOT分析
2013年3月，国务院总理李克强在十二届全国人大一次会议答记者问中提出“要推动公开、透明、规范、完整的财政预算制度改革，可以使人民更有效地监督财政收支、优化支出状况，更多向民生倾斜”。同期，国务院办公厅出台《国务院机构改革和职能转变方案》，提出2013年至2014年要合并一批财政转移支付项目，下放一批适合地方管理的专项转移支付项目，并着手清理不合法不合理的行政事业性收费和政府性基金项目。可见，当前国家财政领域还存在很多问题，与国家善治目标相冲突。
财政审计作为国家审计的永恒主题和首要任务，我们需要认识到当前财政审计工作自身的优势、劣势，以及面临的机遇和挑战，同时，对当前财政领域存在的主要问题进行系统的分析，以适应新形势下国家治理的要求，不断深化财政审计工作的内容和方式。
一、国家治理视角下财政审计SWOT分析
SWOT分析法于20世纪80年代初由美国旧金山大学管理学教授韦里克提出，它是把组织内外环境所形成的优势（Strengths）、劣势（Weaknesses）、机会（Opportunities）和风险（Threats）四个方面的情况结合起来进行分析，以寻找制定适合本组织实际情况的经营战略和策略的方法。
国家审计是国家治理中具有预防、揭示和抵御功能的“免疫系统”，财政审计作为国家审计的基本组成部分，对推动完善国家治理发挥着重要作用。运用SWOT分析方法，充分剖析当前财政审计工作自身的优势、劣势，以及外部环境带来的机遇、挑战，有助于明确下一步财政审计推动国家治理的方向。
（一）优势。财政审计是宪法和审计法赋予的职责，与其他社会监督力量相比，财政审计具有很强的权威性和独立性，这也是该项工作的基本优势。随着近年来国家审计的不断完善，财政审计的范围不断拓展，组织方式不断创新，体现出综合性强和执行力强的新优势。
一是综合性强。当前财政审计工作已确立了“凡是政府应该管的钱都是国家财政”的大财政理念，公共财政预算、政府性基金预算、国有资本经营预算、社会保障预算，以及尚未纳入预算管理的所有政府收支都纳入了财政审计的范畴，政府投资项目审计、政府外债审计和财政专项资金审计等都是财政审计的重要组成部分。不仅资金范围不断扩展，审计内容也进一步深化，审计不仅关注预算资金的编制、分配和执行情况，还强调从推动财政体制改革、保障财政安全、提高财政绩效水平的角度来审视国家财政运行系统，由此开展的中央及部门预算执行情况审计、全国地方政府性债务审计、县级政府性资金专项审计调查、地方财政收支审计、财政体制运行情况审计调查以及各类专项资金审计，都较好地践行了大财政的理念，集中反映了一批重大违法违规问题以及国家治理过程中出现的体制、机制和制度层面的突出问题。财政审计综合、深入关注经济社会运转的视角，使其在推动国家实现善治的过程中更具优势。
二是执行力强。2010年，审计署提出着力构建财政审计大格局。实践中，审计部门牢固树立“一盘棋”思想，打破处室界限，综合协调各个专业背景的审计人员组成各有侧重的审计组，在财政审计协调领导小组的统一组织和安排下实施审计，构建出审计目标一致、审计组织统分结合、审计结果共享的财政审计大格局模式。这一模式下，审计工作报告在时间上实现了与财政部的中央和地方预算执行情况报告同步，增强了审计报告的时效性；同时，审计机关统一组织若干审计组同时进点，避免了多次进点审计的问题，有效提高了财政审计工作的整体性和协调性。财政审计大格局模式的推行，大大增强了审计工作的执行力，相比其他的经济监督形式，财政审计表现得更加快速和高效。
（二）劣势。第一，人员能力尚显不足。当前审计人员的能力提升还不适应财政审计的发展要求，具有丰富财政视野和深厚专业知识的审计人员不多，一些审计人员还难以对国家财政体制、制度和管理作出分析判断，综合全局提出完善某一项财政政策或制度的能力就更为不足。
第二，组织方式不适应。财政审计大格局对审计机关内部的人力资源、信息资源等进行了优化整合，但目前还没有一种有效的组织方式，能够将审计与外部的财政、发展改革等各部门有机结合。现实中，中央预算执行审计与部门预算执行审计难以有效整合，地方财政收支审计与专项资金审计还未实现较好融合，有时仅一项专项资金审计就涉及财政、税务、发展改革、经信、银行等众多部门，但各部门在审计流程中还没形成有效的信息共享机制和人员协调机制，导致审计工作效率不高、效果不明显。
第三，审计手段较为单一。目前，审计人员更多的是依托手工查账及延伸调查开展财政审计，信息化运用程度不高。同时，由于审计对象的信息化建设水平不统一，财政审计还没有建立起标准的数据接口能与国库集中支付系统、预算指标管理系统、税收征管系统、海关进出口贸易及关税征管系统等实现有效的数据交换和共享，难以及时、综合地评估相关部门的职责履行情况。
（三）机遇。2011年，刘家义审计长提出国家审计本质上是国家治理这个大系统中一个内生的，具有预防、揭示和抵御功能的“免疫系统”，指出国家治理的目标决定了国家审计的方向，国家治理的模式决定了国家审计的方式。在国家治理视角下，财政审计多年来发现的一些难以彻底整改的问题可以找到一些解决方式，如基层财力不足、财政资金大量出借、虚列支出等问题，更深层的症结在于财权划分不完善、预算管理不科学等，是需要从国家治理的层面加以改进的。因此，国家治理理论的提出，是财政审计工作的一次机遇，能够促使其在工作内容和工作方式上得以深化和完善。
（四）挑战。当前建立与社会主义市场经济体制相适应的国家财政体系任重道远，财政领域的一些问题不单是数字问题，而是深植于财政体系甚至行政体系中，需要社会各方面共同努力从体制上进行改革的问题。改革就会触动利益，财政审计需要以强有力的事实和深刻可行的观点与之抗衡，并力争改善局面，工作中面临着较大挑战。
二、当前财政领域的主要问题
（一）地方政府在市场中存在越位。现行财政体制下，地方政府基于区域经济发展、政绩考核等多方面因素影响，难以建立起“有限政府才是有效政府”的理念，政府与市场边界不清导致越位，主要表现在：第一，财政资金大量介入市场竞争领域。例如政府部门投资地方融资平台公司开展房地产经营，财政部门以多种奖补资金的名义给予烟酒等已在市场中充分竞争的企业大量财政补助资金等，反映出政府活动边界还没有完全回归到对社会公共产品的管理中；第二，地方政府自定招商引资优惠政策的现象较为普遍。地方政府多以减免和返还税收及土地出让金等形式吸引企业入园投资，一些政府甚至还承担了应由招商引资企业自身负担的事务，如以财政资金替企业缴纳厂房建设支出、契税、土地出让金、罚款等，这些都影响了市场的公平竞争；第三，向企业大量出借财政资金，不利于理顺政府与市场的关系，也会造成企业之间的不公平竞争。审计中发现，地方政府及其财政部门对外出借财政资金的现象较为普遍，出借对象多为企业，如某省2011年至2012年将财政资金调度给省内企业周转使用，两年滚动出借金额达120多亿元。不仅出借金额高，出借程序也不合规范，一些大额资金的出借仅由财政部门领导签字审批，未经同级人民政府批准，有的甚至没有签订借款协议，导致财政资金存在安全风险。
（二）政府间财权事权不统一。当前我国政府间财权划分的基础是1994年的分税制改革，当时的改革具有以下特点：公共财政预算收入明显表现为向中央政府集中的趋势，而且税种、税目和税率的决策权基本归中央政府，地方政府获取收入的自由裁量权备受制约。同时，从中央政府和地方政府事权划分来看，地方政府辖区的基础设施、行政管理、教育、医疗卫生、社会保障等公共品（服务）以高度分权的方式由地方政府提供。财力上收，事权下放，导致出现基层财政困难、运转经费不足、民生支出难以保障等诸多长期难以改善的问题。
地方政府为了弥补经费不足或扩大财政资源，开始逐步依赖非税收入，使其成为基层地方政府收入的主要来源，如某省2011年的非税收入占到当年全省财政性收入的59.93%，审计抽查该省3个市本级的这一比例高达到71.75%。非税收入规模越大，集权越强，导致各类项目的征缴缺乏法制约束，无依据收费、超越权限自定项目收费、超标准收费、坐收坐支、利用非税收入调节收入进度等问题时有发生。
（三）转移支付制度不完善。转移支付制度设计的初衷，是作为财政体制的修正机制之一，但现实中却成为一种应急机制，代行了体制的职能，哪个领域需要资金就以转移支付的方式下达，导致出现转移支付目标不明确、结构不合理、管理不完善等诸多问题。统计分析表明，分税制改革以来，中央政府对地方政府转移支付总量在不断增长，但是转移支付的结构却发生着显著的变化。在1995-2011年间，中央对地方税收返还的比重在不断减少，由73.72%下降到12.62%；而一般性转移支付和专项转移支付所占比重在不断增加，分别由11.48%和14.79%上升到41.51%和45.87%。从地方政府对转移支付资金的自由裁量权来看，地方政府对税收返还的使用不受中央政府的限制，可以根据辖区财力状况统筹使用；而对一般性转移支付和专项转移支付，地方政府可自由支配的权限相对较小，特别是专项转移支付资金，具有“专款专用”的特征，而且很多专项转移支付需要地方政府进行资金配套，进一步压缩了地方政府可自由支配资金的规模。
（四）预算管理不完善。从近年的财政审计实践来看，预算编制、预算调整、预算执行和预算监督等方面还需要不断完善。审计发现，地方财政预算编报不够完整和细化的现象普遍存在，例如很多地方政府尚未编制国有资本经营预算；一些财政部门在编制公共财政预算和政府性基金预算时未将收支细化到部门、单位和具体项目；一些地方预算执行中变更规模较大，如预算支出科目在款、项级科目间大量变更，将预算在对下转移支付支出和省本级支出之间相互划转等，这些调整和变更不仅反映出预算编制不科学、不合理，还反映出预算监督机制不完善，财政部门自由裁量权较大，大量的变更调整只是在向同级人大报告预算执行情况时作汇总说明，缺乏及时、有效的监督和约束。
三、财政审计推动国家治理的工作方向
财政审计要抓住机遇，直面挑战，充分剖析财政领域存在上述问题的深层原因和完善路径，进一步在工作内容和工作方式上深化创新。
（一）不断深化财政审计工作内容。一是规范政府与市场的关系。按照公共财政的基本原则，各级财政应逐步退出竞争性领域，把不该管和管不好的事情交给市场去管。减少对企业的一般性补贴，将对企业的扶持资金重点用于鼓励企业自主创新、支持企业落实国家产业结构调整政策等方面；减少对企业的直接补贴，通过给予企业合理的信贷支持、政策扶持等方式，拓展对企业的扶持渠道。审计要严格规范政府自定优惠政策招商引资的行为；加强对财政出借资金的监管，关注资金出借的审批流程是否合规，是否制定并执行了规范的财政资金管理办法，是否建立并实施了借款回收保证机制和责任追究制度；确保在教育、社会保障、医疗卫生等重点民生保障领域的财政投入，督促将有限的财政资金用于提供公共产品、推进实现基本公共服务均等化。
二是完善与事权划分相匹配的地方政府财力保障机制。首先，要合理界定各级政府间的支出责任。对一些已明确支出责任归属的事项，应加强源头监督和过程控制，避免各级政府交叉安排支出的现象。在明确各级政府支出责任的基础上，在财政体制中统筹考虑税收、政府性基金、国有资本经营收益等政府的全部收支项目，明确各项收入的分配级次和比例。审计还要关注非税收入征缴及其预算管理情况，推动取消不合理不合法的收费项目改革，探索非税收入“税式管理”的收缴模式，关注部门经费支出是否还未与非税收入脱钩等问题。
三是促进优化转移支付结构，建立规范的转移支付制度。着力反映一般性转移支付比重过高、专项转移支付比重过低等转移支付结构不合理而带来的问题，关注专项转移支付项目设置是否交叉重复，资金投入是否零星分散、资金拨付是否链条过长等问题。推动转移支付年初预算编制的完整性，促进资金分配过程的公开透明，推动探索地方在整合区域资源和需求的基础上，由地区自行按项目分配一般性转移支付资金的模式。
四是推动预算管理改革。审计不仅要关注预算执行情况，监督预算支出的真实性、合法性，还要前移监督关口，加强对预算编制和调整的监督，关注预算编制不完整细化、预算执行变更规模大等问题，关注是否存在政策制定和预算编制过程相脱节的问题；促进建立有效的预算调整审查制度，关注财政部门对预算编制和调整的审批流程，增强预算调整的严肃性；推动预算管理的公开透明化，促进制定科学的支出标准和预算定额，促进实施客观、清晰的部门预算公开制度，让社会公众知晓国家财政资金的规划和使用情况。
（二）不断深化财政审计工作方式。一是完善财政审计大格局模式。要继续坚持合力抓大事、全力保质量、大力促规范的工作理念，合理配置审计资源，形成整体工作合力；进一步完善“财政审计协调领导小组——审计组”这一扁平化组织模式，利用大项目管理平台做好信息的上传下达，发现问题及时汇总报告，任务下达迅速有序实施；加强审计数据分析，强化审计过程中对信息的收集和反馈，对一些重大违法违规问题和案件线索，要集中力量重点突破、查深查透。
二是探索科目资金审计模式。科目资金审计的主要目的，一方面是为了准确确认支出情况，通过政府财政收支科目的预算和决算数字，从中央、省、市、县自上而下确认预算分配情况和执行结果，另一方面是能够结合科目资金的政策背景，从绩效评价的角度核实资金所在项目的政策意图是否实现、资金使用是否合法规范等问题。目前，实行科目资金审计还有一些技术障碍需要突破。例如，与其他事项以及省市县各级实行收付实现制不同，中央部分事项实行了权责发生制，导致各级支出确认标准不统一；中央转移支付与地方财政支出在账务处理上列往来科目，导致准确核实资金真实流向比较困难。如何统一口径对上下级科目的核算过程进行调整复算，如何确保项目审查的覆盖面，如何有效核实项目的实施效果等，需要在实践中不断摸索。
三是推动财政审计信息化。不断提高审计人员的信息化意识和计算机应用能力，开展针对财政、税收、海关的微型模块及小型软件开发应用。审前积极制定数据采集方案，审中加强与被审计单位的沟通协调，积极搭建数据联网平台，探索多专业融合、多视角分析、多方式结合的信息化审计模式，并充分利用“统一组织项目管理软件”和“项目执行管理软件”，在同一平台上做好信息及文件的上传达下。（余畅 江克忠）
参考文献：
[1] 刘家义．在2012年财政审计视频培训班上的讲话，2012年10月
[2] 审计署. 审计署关于进一步加强财政审计的意见，2010
[3] 李克强谈改革：再深的水也得趟.
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