【摘要】政府环境审计在保护和治理环境中具有重要作用，它已成为当前世界上许多国家共同关注并全力予以实施的一项崭新的工作。本文首先阐述了在建设资源节约型和环境友好型社会中政府环境审计应扮演的角色，其次是政府环境审计应处理好监督与服务的关系，最后对政府环境审计的工作现状进行了分析，并有针对性地提出了开展政府环境审计的对策思考。
【关键词】环境审计 角色定位 现状分析 对策思考
建设资源节约型和环境友好型的社会，是党的十七大作出的重要战略部署。这既是我国多年来在环境保护与可持续发展方面所取得成果的总结，更是对贯彻落实科学发展观、全面建设小康社会提出的新要求。现阶段，发展理念在转换，经济发展方式在转变，经济体制在转轨，社会结构在转型。面对这些新的审计环境，政府环境审计作为促进环境、经济和社会三者效益相统一的重要手段，如何发挥作用就摆在面前，值得思考和探索。
思考一：建设资源节约型和环境友好型社会中，政府环境审计应扮演什么样的角色？
环境是人类生存和发展的第一要素，也是人类社会得以延续的基础，是物资生产的重要源泉。随着社会的发展，自然界的承载越来越重，资源和环境保护的压力也越来越大。多年来，由于一些人把发展简单等同于GDP增长，以GDP增长率作为干部政绩的主要考核指标，甚至认为GDP“一俊遮百丑”，导致一些地方为追求一时的经济增长，不惜违背经济规律和自然规律。
建设资源节约型和环境友好型的社会必须从转换经济发展模式做起，要求每次产业和产业部门，在发展经济的同时，都必须考虑节约资源、环境保护乃至对生态建设的贡献。政府环境审计在保护和治理环境，遏制环境恶化，促进节能减排，实现社会和经济可持续发展战略这一系统工程中占有重要地位。也就是说，务必坚持可持续发展，全面推行政府环境审计。
坚持可持续发展，就是要保证社会经济具有长期持续发展的能力，绝不能以损害后代人的利益为代价来满足当代人的需求，也不能牺牲环境资源、生态来换取经济一时的增长。要积极实施可持续发展战略，走生产发展、生活富裕、生态良好的文明发展道路。可持续发展以生态、环境为基础，其宗旨是保护生态环境。而可持续发展在一定意义上是一种效益性运动。没有效益，就没有发展，即使是一时发展也没有后劲，更谈不上有永续发展的能力。也就是说，应在科学发展观的指导下，审计工作要树立“环境是生产力”的意识，坚定地把政府环境审计作为构建审计业务格局的重要组成部分。《审计署2008至2012年审计工作发展规划》明确：“资源环境审计要以落实节约资源和保护环境基本国策为目标，维护资源环境安全，发挥审计在促进节能减排措施落实以及在资源管理与环境保护中的积极作用”。
因此，在建设资源节约型和环境友好型社会中，以及应从关注环境安全、防止生态恶化的高度来找准政府环境审计的定位。政府环境审计不仅应成为环境保护资金管理使用的监督者，更要着眼于查找环境保护政策制度的漏洞，并成为重大环境保护政策制度建设的建议者和参与者。这是审计最终目的“从制度和体制上解决问题”的要求。
思考二：建设资源节约型和环境友好型社会中，政府环境审计如何处理好监督与服务的关系？
建设资源节约型和环境友好型社会中，政府环境审计要注意做到审计监督与审计服务并重，坚持以审计监督为基础和审计服务为方向的统一性，把审计监督与审计服务有机结合起来，积极发挥自身应有的职能作用。
审计监督和审计服务是在市场经济发展和政府职能转变的情况下，审计呈现出的双重职能。两者不能互相代替，只能互为条件，依托审计监督开展审计服务，利用审计服务支持审计监督，相互兼容，达到审计监督与审计服务一致的目的。没有坚实的审计监督基础工作，就无法开展审计咨询服务，而仅固守审计监督，不进行相应的审计咨询服务，也难以实现审计监督效应，甚至长期处于被动地位，屡查屡犯现象将无法遏制。因此，在实施审计监督的同时必须配套进行审计咨询服务，不断拓展审计咨询服务领域，创造审计监督的良好氛围，共同构造经济管理和经济发展的正常秩序。
实施审计监督和开展审计服务要防止两个极端：一方面要防止将政府环境审计“神化论”，认为和自认为审计无所不能，导致审计越位；另一方面要防止将政府环境审计“庸俗论”，认为和自认为审计作用不大，可有可无，导致审计缺位。“审计不仅在研究需求，而且要研究服务”。政府环境审计不追求点石成金的境界，但要以睿智的眼光、敏锐的思维来切中要害地分析问题，富有成效地解决问题。
实施审计监督和开展审计服务要把握三项原则：一是依法审计是最高原则。审计监督和审计服务是审计工作的两个方面。无论是审计监督还是审计服务，都要在法定职责范围内进行，做职责所要求的事情。否则会出现越俎代庖。二是客观公正是最高标准。审计监督和审计服务要从实际出发，一切以事实为依据。三是突出重点是基本方针。审计监督要突出重点领域、重点资金和重点部门，而审计服务要突出建章立制，促进管理和提高效益。
注重拓展环璋审计服务领域，提升服务层次和水平。做好审计要情等审计信息工作；认真进行审计成果二次开发，撰写相关审计综合分析报告；努力让审计建议与“两会”提案议案对接，拓宽审计成果利用渠道。
总的来说，政府环境审计要做到审计监督和审计服务并重，就是以审计监督为基础，尽可能地为审计服务提供检查监督技术方法和法律法规依据，支撑审计服务；以审计服务为目的，帮助被审计单位依法改错纠弊，规范财政财务管理制度和经济活动行为，使其符合财务管理制度。
思考三：建设资源节约型和环境友好型社会中，政府环境审计如何找准工作切入点？
与世界发达国家的环境审计相比，我国政府环境审计仍存在较大的差距，但近几年，国家审计署先后组织实施了以水污染、重大建设项目和林业工程为主题的环境审计项目，取得了较好的成效。作为海南审计，我们也先后开展先后组织实施了海口污水处理厂建设项目财务收支审计、全省无规定动物疫病区建设项目资金审计、三亚城市污水处理一期工程项目竣工决算审计、世行贷款第四期农村供水与环境卫生项目审计、海南省医疗废物无害化处置管理与收费情况审计调查、2003至2005年度全省退耕还林资金审计调查、2004至2007年度全省天然林保护工程资金审计、2005至2007年度全省生态林补偿效益基金审计调查、南渡江昌化江万泉河三大流域水污染防治资金效益审计调查等9个环境审计项目，积累了一定的实践经验。
我国正处在经济转型时期，可持续发展的观念尚未在政府和企事业单位真正树立，对经济发展和环境保护的和谐发展不能全面、和谐地处理。同时，社会公众环境意识淡薄，尚缺乏强烈的环境管理和环境审计需求，难以推动政府环境审计的广泛开展。在这种情况下，政府环境审计往往因受到来自各方面的影响而难以实施。因此，目前政府环境审计仍然存在很多的问题，集中体现在“3个缺乏”和“3个矛盾”。
“3个缺乏”主要包括：一是从审计对象来看缺乏广度。环境是一个复杂的系统，其包罗万象，但从审计角度来看，环境审计主要涉及大气、水、固体废弃物和其他环境问题。荷兰审计院在环境领域重点关注生物多样性的减少、气候变化、自然资源的过量开采、对居民健康的威助等方面；加拿大审计署2002年度对环境和可持续发展的审计报告主要报告以下内容：有毒物质的再生、联邦境内各种污染源的处置、北方地区的废弃矿井、生物的入侵、可持续发展战略和公众有权了解关于环保请愿活动的情况等。二是从审计内容来看缺乏深度。根据我国环境审计的实践情况，环境审计主要包括环境政策法规执行审计、环保资金的筹集、管理和使用审计、环境管理系统审计、环境报告审计、环保投资项目审计和建设项目的环境审计6个方面，但对照所实施的环境审计项目，主要有环保资金的筹集、管理和使用审计、环保投资项目审计和建设项目的环境审计等3方面，其余3 方面还未涉及。即使是已涉及的3方面，也未能在绩效情况、制度情况等审计内容上查深查透。三是从审计结合来看缺乏力度。环境审计与投资审计、市县领导干部经济责任审计等其他专业审计结合不够，也未能建立环境审计协调机制。
“3个矛盾” 主要包括：一是风险矛盾，即审计数量与审计质量的矛盾。目前，政府环境审计范围狭窄，重点基本局限于环保资金的合规性审计和财务收支审计。合规性审计主要是审查有关部门是否严格执行国家的环保政策、规章和制度；财务收支审计主要审查各部门环保资金的使用是否符合国家的规定，是否专款专用，有无资金挤占挪用或闲置现象。政府环境审计主体单一，主要是国家审计机关，内部审计部门和社会审计组织的参与程度较低。环境审计主体单一化既不能保证环境审计质量，也很难使环境审计发挥防范作用，因为人员有限，完成所有审计工作难度较大，只能把已经出现严重环境问题的项目列入审计计划，使得事前监督薄弱，事后亡羊补牢，难以拓展环境审计项目的范围，减弱了环境保护工作的力度。二是素质矛盾，即审计资源与审计任务的矛盾，也就是现有的审计资源与所承担的审计任务不匹配。审计人员必须熟悉审计理论与实务、财会理论与实务、环境管理原理和环境管理方法，因为环境审计是环境管理学和审计学的一个分支，或在该领域中的应用。另外，环境审计离不开相关的法律、法规，需要对环境质量、环境成本和环境效益进行评价，因此，审计人员还要具备环境经济学、环境法学、社会学、统计学和工程学等方面的知识。由于我国开展环境审计时间不长，绝大多数审计人员来自会计、审计专业，其他专业的审计人员很少，几乎没有来自环境类专业的审计人员，实践中审计人员多是以财务、工程审计知识见长，对于环境审计缺乏必要的专业技术和手段等，离全面开展环境审计的要求尚有距离。三是技术矛盾，即审计效率与审计手段的矛盾。主要是指计算机审计在环境审计中尚未得到足够的重视和娴熟的运用，从而影响了审计效率的提高。
面对上述问题与矛盾，应围绕生态省建设和可持续发展战略，积极探索具有海南特色的政府环境审计，其工作基本思路是以促进经济社会与环境协调发展，打造海南环境特色，建设“生态省”为目标，加强对环境资源政策执行和环境保护资金使用及效益情况的审计监督，在一定层面上服务海南又好又快发展。
政府环境审计应体现“一线两点”的审计策略。“一线两点”是指以预算执行审计为主线，以绩效审计和计算机审计为支撑点。这三方面体现了审计基础理论的三个基本概念，即审计对象、审计内容（方向）和审计方式（手段）。预算执行审计是财政审计永恒的主线，这已成为大家的共识，也是《审计法》要求之所在；绩效审计是传统审计向现代审计转变的重要标志，如果不及时推行效益审计，“屡审屡犯”局面将得不到有效防止，审计的预防性和建设性作用也将无法得到体现；现阶段，信息化的迅猛发展对审计发展、内部管理、技术方法、组织方式等将产生重要影响，我们不能将计算机审计仅仅停留在辅助性审计这一层面，这务必在我们的思想认识中给予校正。所以，“一线两点”所体现的要求是政府环境审计要紧扣预算执行情况，关注效益效果效率，并创造条件运用计算机这一先进的技术手段。
政府环境审计应科学选项和立项，做到有的放矢。一是建立环境审计项目基本情况信息库。及时跟踪了解“十一五”环保规划各个重点工程和项目的进展情况，掌握相关政策法规，为各个年度审计项目立项打好基础。二是推行环境审计项目立项可行性调研制度。着重从审计的必要性、审计的难度、项目的风险、可能的结果、审计技术方法、力量配备等因素进行思考和评估，以保证审计项目立项的重要性、针对性和可行性，由此形成《审计项目立项可行性调研报告》。为此，我们已围绕生态体系建设、水环境综合整治和饮用水地保护、生态环境保护有建设工程与森林资源重点建设工程等4个主题，策划了2008至2012年度23个环境审计项目，涉及退耕还林、森林生态效益补偿、沼气建设、污水厂及排水管网建设、水流域环境综合整治工程等事项。
政府环境审计内容要努力实现由审查资金的真实合法向评价环保政策执行及其效果的转变。在审计内容方面做到“三个紧扣”，即紧扣预算执行、紧扣项目管理和紧扣资金效益，同时重点关注环保政策制定的科学性、环保政策结构的合理性、环保政策本身的可操作性和连续性、环保政策执行中利益关系的合理性、环保政策资源的投入程度等方面。具体来说，一是评价环境保护资金活动的财务情况，对环境保护资金的筹集、使用及投资等内容进行审计；二是评价执行环境保护法规、标准、制度的合规性，对企业经济活动和政府有关部门的业务活动是否符合有关环境保护法律、法规、制度等进行审计；三是评价企业或政府履行环境保护责任及环境保护工作业绩的绩效，如对环境保护项目计划和目标执行情况，有关部门和单位环境保护政策的执行情况及环境保护机构的工作绩效，环境保护投入和环境效益情况等进行审计。
政府环境审计应采取三种环境审计模式。一是以资金为导向的审计模式，即组织实施全省性环境保护专项资金审计或审计调查，还可在其他审计类型中突出对环境保护资金的审计或审计调查，如在市县财政决算审计或市县领导干部经济责任审计中突出对对环境保护资金的审计，在评价经济责任的同时，评价环境保护责任等；二是以项目为导向的审计模式，即组织实施某项环境保护项目建设情况审计或审计调查，如对污水处理厂或垃圾场建设情况进行审计，在某个重点建设项目审计中同时审查该项目落实“三同时”制度、环境影响评价制度等情况；三是以问题为导向的审计模式，即组织实施对环境突发事故处理情况的审计或审计调查。
政府环境审计要自觉地把环境理念融入各种类型的审计，发挥好审计评价对社会的导向作用。尤其是在领导干部经济责任审计中，要加大环保方面的份额，对领导干部是否严格执行环境政策法规，发展经济是否以牺牲环境为代价等作出评价，在其他各类审计中，要充分体现绿色GDP评价体系的精神，更多的考虑经济活动中投入的环境成本，自然资产（包括环境）损失，将经济增长与环境保护统一起来，综合地反映国民经济活动的成果与代价，引导领导干部增强环保意识，确保可持续发展战略的顺利实施。
参考文献
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