内容提要：本文针对部门预算改革中存在的问题，以及审计人员传统思维定式形成的误区，就如何提高认识、明确目标，把握内容、突出重点，增添措施，完善机制，进一步深化部门预算执行审计进行论述，以期与审计战线的同仁共同努力，提高部门预算执行审计质量和效能，力求通过审计推进预算制度改革日臻完善。
关键词：部门 预算执行 审计 思考
自2000年我国部门预算改革在审计署的推动下拉开序幕以来，对部门预算资金分配、管理、使用情况的审计监督，也成为国家审计机关预算执行审计的重要组成部分。迄今部门预算改革虽然已达9年之久，但推进滞缓、问题不少，一些审计人员对部门预算执行审计也存在认识上的误区。本文拟针对部门预算改革和预算执行审计存在的问题，就如何深化部门预算执行审计谈点思考，力求通过审计推进预算制度改革日臻完善。
一、现阶段部门预算改革存在的主要问题。
要深化部门预算执行审计，首先必须了解现阶段部门预算改革现状和存在的主要问题，才能有的放矢地加大审计力度。
从总体上看，我国的部门预算改革经过9年的实践与发展，预算管理水平不断提高，预算约束性进一步增强，部门预算管理工作呈现出有序推进、不断完善的良好局面。但是仍然存在问题和不足，主要表现在以下几方面：
（一）预算编制方面。一是支出标准体系仍不完善。基本支出标准体系虽已初步建立，但其公用经费的定额标准还不够科学合理，分类分档定额标准还没有真正体现按照部门、行业的特点，以及承担的工作任务和支出的需求制定，“大锅饭”现象依然存在。项目支出标准体系建设滞后，项目预算编制缺乏科学的支出标准和预算定额，基本没有脱离传统的基数加增长的预算模式，“一刀切”现象还比较突出，以致过去基数高的部门单位经费仍然宽裕，基数低的则难以保证实际需求。二是公共资源涵盖不完整。部门在编制预算时，没有将财政资金和自有资金、上级补助和本级安排、当年财政拨款和以前年度结余资金统筹安排使用，尚未体现综合预算管理的要求，也致使大量财政性资金闲置在部门单位，且结余资金总体规模逐年攀升。三是预算编制缺乏统筹性，年初到位率低。由于有预算分配权的部门项目库建立滞后，不能在编制预算时确定项目计划，以致大量生产建设性专项资金的分配安排滞后于部门预算的编制和批复，使大量专项支出不能纳入年初预算，没有真正做到一个部门一本预算。四是部门预算改革尚未实现全覆盖，仍有一些二、三级预算单位没有纳入部门预算改革范围。
（二）预算执行方面。一是预算约束力不强，执行中追加调整频繁。一方面是部门缺乏前瞻性考虑，预算编制与部门工作计划结合不够紧密，导致预算编制不准确、不科学，执行中频繁要求调整追加预算；另一方面因财力有限，部门的年初预算只能根据财政状况进行平衡，往往不能确保部门实际需求，执行中有了缺口再根据财政增长情况追加预算；再者，有的地方财政部门为了彰显自己的权力，以资金紧张为由，年初仅仅将基本支出批复到部门，项目支出预算均在年度执行中让部门“跑部钱进”。二是一些部门项目评审组织不及时，导致部门预算年初不能完全到位，执行中再细化、追加预算，影响了预算的严肃性。三是虚报冒领、套取预算、挤占挪用、损失浪费的现象依然突出。
（三）预算监督方面。一是提请人大审计监督的广度和深度还不够。二是预算内部公开制度有待完善。三是缺乏有效的问责机制。对于人大、审计监督发现的部门财务管理中存在的一些问题，尚缺乏明确的问责机制，致使一些问题屡查屡犯。
（四）绩效考评方面。缺乏行之有效的绩效考评方法、考评指标、考评标准、考评程序，无法对财政资金分配效果、资金使用效率及产出结果进行监督和考核。“重分配、轻管理，重收入，轻支出”的现象突出，造成大量低效率和无效率的结果，以致行政成本高，资金效益低。
二、传统审计思维定式形成的误区
虽然，伴随部门预算改革的推进，部门预算执行审计也已开展多年，但部分审计人员受传统审计思维定式束缚，依然存在认识上的误区，影响部门预算执行审计质量。一是审计视野狭窄，仅盯住了部门行政事业经费的“小钱袋”，忽视了对部门掌管的财政性资金的征收、分配、拨付、管理权力的监督，没有看管好政府的“大钱袋”。二是审计思路狭窄，将部门预算执行审计等同于单纯的财务收支审计，仅仅停留在对财政财务管理的一般性违规问题查处上，忽视了预算管理的客观意义，没有从预算管理的角度对部门预算的编制、执行和效果进行全方位的审计。三是审计层面太低，仅仅局限在部门内部财务收支问题的表象，对一些部门预算管理上存在的普遍性、倾向性、规律性问题缺乏敏感性，既不善于从体制机制上分析深层次的原因，也不善于从宏观、全局的角度去思考问题和提出建议，审计服务宏观的作用发挥不好。 这些现象，一方面反映出审计人员的宏观意识、大局意识不强，另一方面也反映出审计人员并未真正领会部门预算执行审计的意义和作用，审计的目标不明确，思路不清晰，使部门预算执行审计仅停留在表层，没有深度，无法达到审计的真正目的，影响了部门预算执行审计的效果和作用的发挥。
笔者认为，现阶段部门预算执行审计的目标应该是：规范预算管理，揭露和查处重大违法违规和管理薄弱的问题，提高财政资金使用效益；强化预算约束，提高部门预算执行的完整性、规范性、效益性；推进依法行政，促进完善权力的监督制约机制，提高政府部门管理效能；推进财政改革，促进建立与公共财政体制相适应的部门预算管理制度体系。
三、把握内容，突出重点，是深化审计的关键
基于上述部门预算改革中存在的问题，对部门预算资金分配、管理、使用情况的审计监督决不能停留在单纯的财务收支审计上，要跳出习惯思维定式，克服认识误区，从预算管理和执行的角度去思考查找问题。尽管不同的部门单位其预算执行审计内容和侧重点各不相同，但从大的层面来讲主要包括五个方面的内容：一是预算编制及调整情况，二是预算执行情况，三是资产负债及结余情况，四是预算执行结果编报情况，五是预算执行绩效分析。
（一）预算编制和调整情况审计。重点审计编制内容是否完整全面，是否将所属单位的财政财务收支全部纳入预算，是否细化到具体的单位和项目，调整追加预算是否合理，并符合本部门的实际。
1．收入预算编制：主要审计收入预算编报的完整性和准确，检查是否将预算外收入、事业收入、经营收入、纳入预算管理的行政事业性收费收入、政府性基金收入、其他收入、上级补助收入和上年结余全部纳入收入预算编制，有无少报、瞒报和漏报收入项目的问题。
2．支出预算编制：对基本支出预算，主要审查人员经费预算的编制是否符合定编、定员、定额管理原则，有无将超编人员的工资列入部门预算的问题，公用经费分项预算编制是否依据定额标准进行计算。对项目支出预算，主要审查项目编制是否科学合理，项目预算的立项、评审、审批的环节是否符合规定的程序；申报的项目是否符合本部门行政和事业发展的需要；是否体现公共财政要求，是否符合国家有关方针政策和财政资金支持的方向范围；项目预算是否细化，项目设置的数量是否过多，项目预算编制的金额是否过大，有无虚报项目预算等问题。在支出预算编制审计中，还要特别注意，有无将自收自支的事业单位作为部门预算对象安排基本支出和项目支出的问题。
3．调整预算：主要审查部门追加、追减是否合理，依据是否充分，有无利用中期调整将不合理支出纳入部门预算，扩大支出规模的问题。
（二）预算执行情况审计。重点审查被审计单位是否严格执行国家财经法规，预算收支的合规合法性、真实完整性，收支预算是否遵循年初批复预算，执行预算的严肃性和约束力。
1．预算批复。主要审查是否按规定及时向所属单位批复预算，有无批复预算不及时、不完整和本级预留资金、截留克扣二级部门预算资金的问题；是否细化预算批复，有无随意调整预算科目与项目，擅自改变预算资金用途，特别是专项资金用途的问题。
2．预算资金分配、拨付。分配环节主要审查预算资金分配是否合理，是否按照预算管理权限和所属单位职责任务等分配预算资金，是否细化落实到具体单位和项目，有无将资金安排给非预算单位等不属于部门预算范围的事项。拨付环节主要审查部门是否严格按照预算拨付资金，有无截留克扣、挤占挪用应拨预算资金的问题，有无超预算、无预算或向非预算单位拨款的问题，有无预算资金拨付不及时影响项目进度和事业发展的问题。
3．收入预算执行。应该包括两个方面内容：一方面是部门自身的预算收入执行情况，另一方面是部门履行政府职能征缴非税收入的预算执行情况。
对部门自身预算收入执行情况审计：一是收入取得的合规合法性。审查部门及所属单位各种收入来源是否正当合法。二是收入的管理。审查部门的财政拨款、预算外收入和其他收入等是否全部纳入预算，由机关财务统一管理，核算是否准确完整，有无转移截留收入的问题。三是应税收入是否按照规定申报缴纳税收，有无偷漏税问题。四是实际实现收入与调整后收入预算进行对比，分析超短预算数额及其原因，审查收入预算的调整是否符合规定，上年结余、上级补助收入等是否及时足额纳入预算调整范围，有无隐瞒、转移上年结余、上级补助收入等资金的问题。
对部门征缴非税收入执行情况审计。一是非税收入征收的合法性。审查收费项目是否属国家批准设立的行政事业性收费项目，收费许可是否经有关部门审查批准，征收范围和标准是否符合规定，罚款是否具有法律依据。有无擅自设立收费项目、征收国家明令禁止的项目、无证收费，以及乱收费、乱罚款、超标准、超范围或应征未征、随意减免非税收入的问题。二是“收缴分离”和“收支两条线”制度执行情况。审查执收执罚收入是否严格执行收缴分离、票款分离和收支两条线的规定，纳入财政预算内外管理的收入是否全额及时缴入国库和财政专户，有无违规开设过渡户隐瞒拖欠、坐收坐支、转移、截留财政收入等问题。三是审查收费票据管理及使用情况。检查财政票据领用、发放、使用情况，看票据管理内控制度是否健全，是否存在漏洞，对发出的财政票据是否及时进行清收核销，检查有无用自购、自制或其他票据乱收费。
4．支出预算执行。一是基本支出预算。人员支出主要看有无自行提高工资标准、滥发奖金补贴的行为；公用支出主要看是否符合定额标准，有无铺张浪费、滥支乱用，自行扩大支出范围和提高支出标准等行为。二是项目支出。在支出预算执行审计中，要把项目支出预算的合理性作为审计重点,通过对项目预算编报批复、项目安排和资金拨付情况进行综合审计对比分析，审查项目的申报是否符合申报原则和条件，是否符合本单位的实际，项目资金是否细化，是否存在虚报项目、多报项目资金的问题，在实际执行中是否存在改变项目资金用途的问题，对年末项目资金存在大量结余的，要分析原因，看有无因虚报项目或多报项目金额导致非正常结余的问题，同时，要关注有无为了隐瞒单位结余资金，向下、向外转移资金问题，有无大量突击花钱，滥发滥补等问题。三是审查政府采购、国库集中支付等制度的执行情况。纳入政府采购目录的支出项目是否编入部门预算，已纳入部门预算的政府采购事项是否按规定执行，有无规避政府采购管理约束，违规自购行为。实行国库集中支付的单位在拨付预算资金时，有无违规拨付与预算支出安排内容不一致的资金，有无向原基本账户或零余额以外账户拨付资金等问题。四是审查支出预算的约束力。将支出实际执行情况与批准调整后的支出预算数进行对比分析，看是否存在超短预算、无预算或虚报项目预算等问题。对支出超预算的问题，要分析原因及其资金来源，看是否存在人员超编、标准过低的问题，是否存在铺张浪费，开支大手大脚的问题。对支出短预算的问题，看是否存在预算编制过大与实际脱节的问题，是否存在预算批复不足额的问题，是否存在克扣下级经费、资金拨付不及时、专项资金被挤占挪用而导致项目无法实施的问题；对无预算的问题，要查清资金来源、支出内容。
5．基建项目支出。审查建设资金来源、资金性质，有无违规占用专项资金及违反基本建设程序等问题，重点审计基建程序、资金来源的合规性、合法性。
（三）资产负债及结余审计。重点审计资产负债及各项收支结余的真实性、完整性。
1．货币资金。主要审查现金和银行存款的真实完整性，是否做到了一个法人单位只保留一个基本账户，有无违规新设银行账户和多头开户的问题，有无银行账户未纳入单位财务机构统一核算，私设“小金库”和“账外账”。
2．往来账项。主要审查往来账款的真实性、合规性，对债务性往来款项，要重点检查有无将收入挂账隐匿少报收入，或虚列支出挂账；对债权性往来款项，要重点检查资金借出是否正当，审批是否合规，有无资金挪用或“走路”的情况，有无应列未列支出或超预算支出挂账。审查往来款项是否按规定及时清理、追收。
3．固定资产。一是审查资产的管理情况。检查是否将各种来源形成的资产统一登记管理，统一建账核算，是否按照规定定期清查盘点，准确报告国有资产。二是审查资产配置和使用情况。检查购置资产时是否按规定程序报经审批、执行预算和政府采购制度，是否符合国家规定标准，有无超标准配置、资产闲置浪费，有无将资产用于对外担保、出租出借、投资办实体，有无长期闲置、使用效益低下、损失浪费等问题。三是审查资产处置情况。检查处置资产是否履行审批手续，有无擅自转让、出售、报损、报废或私分、调换国有资产等问题。
4．部门结余。审查结余资金规模，分析结余资金结构，是基本支出结余还是项目支出结余。分清结余形成的原因，是项目已经完成、中途终止或撤销形成的净结余，还是预算编制不实、下达预算较晚、资金拨付不及时、预算执行进度缓慢或项目未完成需推迟到下年继续执行的结余。检查净结余资金是否纳入下年度预算重新进行申报、审批，基本建设竣工结余资金是否按规定比例分配和归还财政，揭露长期闲置、挤占挪用、擅自动用专项资金的问题。
（四）预算执行结果编报情况审计。重点审计部门决算的真实性、准确性和完整性,揭露有无瞒报、漏报，形成表外资产。注意把握本级和全辖两个层面。
对本级预算执行结果编报：一是审查决算报表反映的各项收支、资产负债、收支结余、账目结转是否真实、完整、及时、合规，有无违规调整收支科目和数额，影响财务决算真实性的问题。二是审查各类报表之间、账表之间、上下年度数字之间的一致性、相关性。三是审查决算与预算相符合的情况。通过决算与财政或上级主管部门批复的预算数对比，找出二者差异，重点检查有无擅自调整预算，擅自改变预算资金的编报科目、数额，分析决算与年初预算差异形成原因和预算管理方面的问题。
对全辖预算执行结果汇总编报：在审查所属单位预算执行和决算编报情况的基础上，通过表表核对，审查有无漏汇所属单位决算问题，汇总的决算报表是否以上报的会计数据为准，有无违规调整收支科目和数额，重复列报，少汇、虚汇所属单位财务数据，弄虚作假、估列代编造成会计信息失真的问题。
（五）部门预算执行绩效审计分析。
1．预算执行的效益效果分析
预算执行审计强化对部门预算的约束和资金使用效益、效果的监督，是财务收支审计、管理审计、效益审计三者的统一，因此，在前面审计的基础上，还应该对部门具体预算执行效果、效益进行评价。特别是对项目支出预算执行等一些重大的投资事项进行绩效审计，揭示决策失误、管理不善造成资金重大损失浪费，虚列项目、高估冒算骗取财政资金等问题，在审查和分析部门支出预算实际执行情况的基础上，对各部门预算编制的支出项目和数额的科学性、合理性、效益性进行判断。
2．预算分配的效益效果分析
部门预算执行是财政预算执行的纵深，通过部门预算执行审计可以揭示反馈资金分配安排源头上的问题。比如：定额标准分类分档不合理，没有充分考虑事权与财权的匹配，部门之间公用经费预算苦乐不均，不符合部门单位的实际需要，有的定额过低无法满足正常运转，有的则资金富裕大量闲置。再如：项目经费的安排不合理，项目设置过多过滥，有的已经过时，或者职能已经调整取消，仍在安排项目资金；有的立项依据不充分，沿袭惯例安排预算；有的项目完成多年结余资金没有纳入预算重新安排。造成财政资金滞留闲置、损失浪费、使用效益低下。这些问题既有部门自身在编制上报预算时的不真实，也有财政等部门在预算审核、项目审批、资金分配上的问题。因此，在部门预算执行审计中，不仅要关注部门本身的问题，也要关注预算资金分配源头上的问题，要善于从深层次上剖析体制机制和分配政策方面的原因，提出改进建议，以臻从整体上促进预算管理的完善。
3．预算管理的效益效能分析
要上升到政府预算管理和财政责任履行的高度，从政府公共管理的效能和效益角度，对财政部门和掌管着较多财政性资金的行政管理部门严格、有效、经济地执行政策进行目标效果评价。揭露分配秩序混乱、资金使用分散、预算编制和执行不规范等导致政府效能低下，行政权力失控或不作为、乱作为造成的公共资源配置不当、管理不善、利用率低下等问题，以及由于体制不顺、职责不清造成的行政管理成本过高、资源浪费过大、行政效率低下的问题，促进政府及其职能部门树立“绩效观念”，建立绩效考评制度，提高预算管理的效益效能。
4．部门内部控制制度健全有效性分析
部门预算执行情况的好坏，从一定程度反映出部门内部管理和基础工作的健全与否，通过审计揭示和查处单位内部重大违法违规和损失浪费问题，查找管理薄弱环节，促进部门单位加强内部管理、完善内控制度。
四、增添措施，完善机制，是深化审计的保障
具体讲要做到“六个注重”。
（一）注重学习培训，提高人员素质。
随着财政改革的不断深化和公共财政制度的建立，各项配套政策相继出台，推陈出新，预算管理的模式和资金收付的方式也在发生变化，预算执行审计正面临前所未有的挑战。我们必须注重知识更新，强化学习培训，努力提高审计人员的素质，适应我国经济社会转型时期财政工作的特点和政府财政职能变化的新形势。
（二）注重基础管理，提高前瞻性和整体性。
一是实行分类管理。根据审计对象掌握财政资源的多少将其分为重点类、次重点类、一般类。对重点类部门原则上每2-3年审计一次，对次重点类部门3-5年审计一次，对一般类部门视审计机关力量而定。
二是建立审计对象数据库。定期收集部门编报的“二上预算”、财政的预算批复、部门年度决算报表，以及各部门掌握分配的专项资金和重点投向情况的资料。建立数据库对收集的资料实行动态管理、分析，以便提高重点内容确定的准确性、适时性和计划安排前瞻性。
三是统一工作方案。在选定审计对象的基础上，统一制定审计工作方案，确定审计总目标。每年可围绕经济工作重点和财政改革、预算管理的具体情况选择几个共同关注的重点，力求审深审透，以提高部门预算执行审计的整体性。
（三）注重下沉重心，提高审计完整性。
要注意主管部门审计与二、三级单位延伸审计的有机结合，以主管部门审计为重点，同时加大对所属二、三级单位延伸审计力度。对二级单位较多的主管部门，要选择预算外资金多或专项经费拨款多的二、三级单位进行重点详查，注意从总体上把握和分析部门单位的预算执行情况，揭露预算执行中的突出问题，使一级单位预算管理基本达到规范，二、三级单位违法违规问题明显下降。
（四）注重资源整合，提高审计效益。
部门预算执行审计是预算执行审计的重头戏之一，审计机关每年审计的部门单位少则几个、多则几十个，动用审计资源众多，要使审计效果达到最佳，必须注重审计资源整合。
一是在审计力量的组织上，要有效整合两个方面的人力资源：一方面是审计机关内部处室横向联动，对一些资金量大、二级单位较多的重点部门单位，采取一处牵头多处配合，分工合作，各有侧重的的组织形式开展审计。另一方面是审计系统纵向互动，对垂直管理的部门或者重要的经济部门，组织行业审计，按照统一领导、统一计划、统一方案、统一实施、统一处理原则的组织方式开展审计，上下互动、成果共享，形成整体合力。
二是在审计环节和内容安排上，要以预算安排为源头，以资金走向为主线，将财政、发改委等资金分配部门与使用财政资金的部门及重点二、三级预算单位作为统一的有机整体，在预算执行审计总体目标的框架下，制定统一的部门预算执行审计工作方案，确定部门预算执行审计的具体目标和内容重点，从审计内容和环节上形成一个横向、纵向相互关联的统一体，自上而下对资金运行的各个环节实行全过程系统化审计，力求财政审计和政府部门或系统审计的环环相扣、相互配合。
三是在审计类型和事项上，要尽量将部门预算执行审计与经济责任审计和专项审计相结合，避免在审计对象、审计内容方面交叉重复，节约审计成本，实现部门预算执行审计与其他专业审计一体化。
（五）注重审计方法，提高工作效能。
一是注重宏观着眼，微观入手。跳出传统审计思维定式，克服“就账查账”、“见子打子”的习惯做法，通过宏观数据分析，从总体上把握重点、判断疑点；注重业务与财务的关系，采取从业务到财务的审计方式，将同一单位内部业务数据与财务数据进行关联分析，查找揭示存在问题。
二是注重真实合法审计与效益审计的结合。要在财政财务收支真实合法审计的基础上，关注财政资金分配使用中的损失浪费现象，对财政资金使用方向与预算目标的符合性及实现程度进行评价。积极开展“结合型”、努力探索“独立型”效益审计，逐步实现由传统审计向现代审计的转变。
三是注重审计与审计调查的结合。每年选择1－2个财政改革和经济运行中带有普遍性、倾向性的突出问题，或者社会关注的热点、难点问题，结合部门预算执行审计开展专项审计调查，关注国家和政府财经政策、重大决策的贯彻落实情况，研究经济运行和财政改革中存在的体制、机制上的问题，促进加强宏观管理，完善制度法规。
（六）注重分析研究，提升审计效果。
要提高参政意识，跳出传统思维定式，从揭示微观层面的问题向注重分析研究宏观层面的问题转变，关注国家财经政策、重大决策的贯彻落实，关注财政改革和经济运行中带有普遍性、倾向性的突出问题。注重分析研究政策、体制、机制和制度上的问题，从制约权力和促进完善法规制度、规范预算管理、提高资金效益、完善公共财政制度的角度提出意见和建议，发挥审计在宏观经济管理体系中的监督保障和信息反馈作用，当好经济“卫士”和“谋士”。（作者：谢大全 重庆市审计局财政处）
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