基于绩效管理的审计项目投入产出分析
王洪勇 孙晖（审计署成都办）
本文从政府绩效概念及构成要素入手，通过介绍美国审计署（GAO）绩效评价的具体做法，以及我国审计署公布的年度绩效报告，提出一系列量化指标，用以评价具体审计项目的投入产出，以强化审计人员的绩效理念，提高财政资金的使用效益，增强审计机关的执行力和公信力。
一、政府绩效及审计机关绩效概述
（一）政府绩效
1.政府绩效概述
政府绩效是指政府在社会经济管理活动中的结果、效益及其管理工作效率、效能，是政府在行使其功能、实现其意志过程中体现出的管理能力，它包含了政治绩效、经济绩效、文化绩效、社会绩效四个方面。
经济绩效是政府绩效的核心,在整个体系中发挥着基础性的作用。维持经济持续发展,社会财富稳定增长,是政府绩效的首要指标。社会绩效是政府绩效体系中的价值目标。实现经济绩效的目的,就是为了实现社会绩效,保持国家安全、社会稳定,居民安居乐业。政治绩效是整个政府绩效的中枢。实现经济绩效和社会绩效需要政治绩效作为法律和制度的保证和保障。
2．政府绩效构成要素
国内外许多学者专家对绩效作了种种归纳，结论不尽一致，但有一点却达成了共识：绩效要素是一个结构。“3E”即经济、效率和效果，曾被西方学者认为是绩效的“新正统学说”。随着新公共管理运动的深入，质量也日渐成为评估的主流范畴，围绕质量形成的指标数量不断增加。
（1）经济。经济指标一般指组织投入到管理项目中的资源水准。它要求的是以尽可能低的投入或成本，提供与维持既定数量和质量的公共产品或服务。
（2）效率。效率指标通常包括：服务水准的提供、活动的执行、服务与产品的数量、每项服务的单位成本等。因此，效率简单地可以理解为投入与产出之间的比例关系。效率可以分为两种类型：一类是生产效率，它指生产或提供服务的平均成本。另一类是配置效率，指组织所提供的产品或服务是否能够满足利害关系人的不同偏好。
（3）效果。以效率作为衡量指标，仅适用于那些可以量化的或货币化的公共产品或服务，而许多公共产品或服务在性质上很难界定，更难量化。在此情况下，效果便成为衡量公共服务的一个重要指标。效果通常是指公共服务实现标的的程度，通常可以用产出结果与政策目标的要求相比较进行判断。效果可以分为两类：一类为现状的改变程度，另一类为行为的改变幅度。
（二）审计机关绩效
1.美国审计署年度绩效报告
1993年，美国国会颁布了《政府绩效与结果法案》（GPRA），开始实行绩效考评制度。美国审计署据此编制战略规划、年度绩效计划和年度绩效报告。战略规划包括自身工作绩效评价的框架、方法与指标体系。年度绩效计划中详细列出当年的工作目标和策略，并根据战略规划确定的绩效评价指标体系，分解设定当年要达到的绩效指标值。年度绩效报告围绕绩效考核的重点领域，从业绩情况，经费来源情况，内部控制实施情况，国际合作情况等方面对当年绩效进行评价。
美国联邦审计机关目前采用一套围绕审计结果、客户、员工和内部管理等4个维度的定量指标，对自身绩效进行测度。其中，审计结果指标包括财务收益、非财务收益、以前建议采纳情况和有建议的报告比例。客户指标包括当年向国会提供的证词数和报告及文件的及时性2方面指标。员工指标一是招募员工计划完成率，二是留任率。此外，员工维度的指标还包括在员工发展、员工利用满意度、领导能力满意度以及组织环境满意度等4方面的满意度指标。内部管理指标内容包括信息管理、设备管理、人力资源管理、财务管理、知识管理等。美国审计署的绩效报告中，通过对经费开支与审计成果、员工发展及内部管理的对比进行投入产出分析。
2.我国审计署年度绩效报告
2011年，审计署推出第一份年度绩效报告。2012年，审计署又公告了《2011年度绩效报告》。审计署年度绩效报告从主要职责及组织机构设置、当年工作任务及完成情况，预算执行情况，投入产出等方面进行分析，向社会公布了其年度工作绩效。
审计署的年度绩效报告，主要采用两类指标：可用金额计量的审计成果和不可用金额计量的审计成果，其基础数据来源于审计统计报表。在可用金额计量审计成果方面，以审计查出违规问题金额、查出损失浪费金额等为可计量产出，以全年经费支出为投入，进行了全署整体投入产出比较和人均审计成果计算。对于不可用金额计量审计成果，选取了提交报告、信息篇数、提出审计建议及被审计单位据此建章立制措施、移送案件事项等指标予以展示。
3.审计项目绩效评价的必要及可行性
审计机关作为专司经济监督的机关，其经费来源于财政拨款，其工作绩效主要来自于实施的审计项目，因此，对审计项目进行投入产出绩效分析，考核评价财政资金的使用效益，在提倡依法行政，重视绩效管理的大环境下，是非常必要的，也能不断促进审计机关提高执行力和公信力。
同时，从投入角度来说，美国审计署和我国审计署在绩效管理和评估方面的实践，为开展审计项目绩效管理和评估提供了参照。从数据可获得性方面分析，我们有全口径的经费支出（包括人员经费、公用经费及专项经费）核算，建立了分项目核算的审计成本管理制度和经费台账，开展了分项目的绩效预算编制；从产出角度来说，有体现审计项目成果的各项统计数据，包括可用金额计量和不可用金额计量。所以，从经济、效率、效果“3E”角度，对审计项目进行投入产出绩效分析，也是可行的。
二、审计项目投入产出
（一）界定审计项目的投入和产出
1.审计项目的投入
如果将审计报告理解为审计机关的产品，将审计活动理解为审计机关的“生产经营活动”，那么我们可以将审计项目投入定义为：
（1）货币形态的投入：审计项目投入是审计组为完成审计项目，提交审计报告而开展的审计活动所产生的各种耗费的货币表现。从时间要素看，审计项目投入应该是在审计期间发生的，包括审前调查，现场审计及延伸调查等。从构成要素看，审计项目投入应包括：交通费支出，即审计组发生的城市间交通费；人员经费支出，即审计组发生的住宿费、伙食费、公杂费及加班费等支出；办公费支出，主要是审计组发生的购买低值易耗品支出、通讯费用、复印资料费用等；专项支出，如外聘专家费用，购买专用设备费用，鉴证费用等；其他不可预见费用支出，是指除以上项目之外，审计组在审计期间所发生的其他费用。
（2）时间形态的投入：审计项目投入是审计组为完成审计项目，提交审计报告而开展的审计活动所产生的各种耗费的时间表现。即审前调查、现场审计和延伸审计所需要的总工作量。具体来讲，是参加审计项目所有审计人员工作天数的合计。因为工作量最终可以用审计人员的交通费支出、住宿费、伙食费、公杂费及加班费支出和外聘专家经费体现，所以也可以这么说，时间形态的投入最终可以货币形态反映出来。
2.审计项目的产出
根据《中国审计年鉴》和审计署办公厅计划统计处发布统计数据时所采用的指标，参照审计署年度绩效报告，可将将审计项目产出分为可用金额计量审计成果和不可用金额计量审计成果两类。
可用金额计量审计成果：指在审计报告（决定）中可以通过金额计量反映的审计项目成果。主要是审计查出问题金额，包括违规金额、损失浪费金额、管理不规范金额。此外，审计期间整改金额和审计处理结果落实情况，如增收节支、已调账处理金额、核减投资额，审计后向司法、纪检监察机关移送事项的涉案金额等也可作为此类指标参照反映。
不可用金额计量审计成果：指在审计报告（决定）中不能通过金额计量反映的审计项目成果。主要有出具审计报告（审计调查报告）数量，提交审计专题报告、综合性报告和信息简报数量，及其被党政领导和有关部门批示、采用的数量，移送处理事项及处理人员等。此外，还应包括审计机关向被审计单位或有关单位提出审计建议的数量，被审计单位根据审计建议制定整改措施、建立健全规章制度、促进修改法律法规等也可作为参照指标。
（二）编制绩效预算，确定绩效目标
要对审计项目进行投入产出绩效分析，在界定了投入产出之后，需要通过编制审计项目绩效预算，确定绩效目标及对其结果进行考核评价来实现。
1.编制审计项目预算
以审计项目的直接成本作为投入来编制项目预算。首先，年初审计工作开展前，根据年度审计项目计划，结合本机关工作重点，由人力资源管理部门提出当年人力资源调配安排方案，与业务管理部门共同提出审计项目的参审处室及人员建议。其次，以审计工作方案、审计的起止时间、区域、人数等要求为主要参考依据，财务管理部门统筹全办财力，根据业务处室上报的审计项目概算，编制本机关当年审计业务经费整体预算及分项目预算。如，城市间交通费，以该项目审计组人员的往返次数及所乘交通工具的单程价格加以测算；住宿费、伙食费、公杂费及加班费支出，则是以各项目预计参审人员数量，各自在审计现场的工作时间，来确定总工作量，根据每人每天外勤经费标准，计算出较为合理的人员经费支出；对于外聘专家经费支出，则根据项目自身特点与需要，确定所需外聘专家数量、工作天数，来测算其外聘经费。据此，形成本机关整体审计业务经费和各具体审计项目的投入预算草案，并经办公会议审定后作为正式预算下发执行。
为保证审计项目投入编制的合理性，人力资源及财务管理部门等要与各业务处室负责人多次沟通交流，充分听取业务部门和领导的意见，取得共识后方可编制审计项目经费预算，提交会议审定后下达各审计组执行。
2.编制审计项目绩效目标
年初，根据以往工作经验、年度审计项目特点、审计机关年度工作目标，综合管理部门与业务部门在充分沟通基础上，提出每个审计项目所要达到的目标，绩效指标可以包括：各项审计任务的责任处室及责任人，审计项目的时间进度要求，审计项目的质量要求，每个项目应完成的审计信息提交及采用篇数、采用层次，应报送的计算机审计应用案例个数，预算执行完成率等。工作目标应经办公会议审定，并以正式文件方式加以确认。
（三）审计项目投入产出分析。
采用可用金额计量的审计成果和不可用金额计量的审计成果两类指标，对审计项目产出进行分析。
可用金额计量的审计成果：考虑到实施的项目既包括审计，也包括审计调查，同时可能部分审计项目不一定有审计查出违规问题金额和损失浪费金额，因此计算可用金额计量的审计成果时，将产出分为狭义的审计成果（违规问题金额和损失浪费金额）和广义的审计成果（狭义的审计成果加上查出的管理不规范金额），分别以各审计项目经费、工作量为投入，计算各审计项目可用金额计量审计成果的绩效，即每投入一元经费各审计项目所产生的狭义、广义审计成果是多少，每投入一个工作人•日各审计项目所产生的狭义、广义审计成果又是多少。
不可用金额计量的审计成果：由于目前尚无明确的评价指标体系和办法，可以考虑一方面直观反映各审计项目提交的审计成果，另一方面对成果利用进行量化统计分析。可选取信息采用、案件移送及整改情况等进行量化评价。首先，对审计项目有效时间段内的信息采用、案件移送、整改情况进行单项统计。其次，计算出各审计项目上述审计成果在本机关同类成果中的占比，以衡量各项目在整个机关的贡献度。
三、难点分析
基于绩效管理理念对审计项目进行绩效管理，开展绩效评价，还存在一些困难。
一是编制绩效报告是绩效管理过程和结果的反映，符合绩效管理的要求和趋势。但是，目前还缺乏统一、完善的绩效评价指标和方法。尤其要全面、准确反映审计项目所产生的经济效益、社会效益、环境效益和可持续影响等，还有很大难度。
二是绩效目标的确定还缺乏科学的方法，更多地依靠主观经验和“谈判”，“拍脑袋”决策的情况比较多，难免存在分歧，还需要不断探索和完善。
三是审计项目各项成果完全显现，需要一定时间，因此项目成果的时效性与实际需求有一定差距。当年的审计项目，尤其是下半年才开展的项目，其审计成果一般要到次年年中甚至更长时间后才能完全体现。基于此，绩效评估工作还受到一定限制，无法完全体现绩效的时效性。（王洪勇 孙晖）
【参考文献】
[1]刘旭涛. 政府绩效管理：制度、战略与方法. 机械工业出版社（2003）；
[2]黄文静. 审计机关绩效管理指标分析.中国审计2010年第07期；
[3]审计署审计科研所.美国审计署《2011年度绩效报告》简介.国外审计动态第5期；
[4]审计署2011年度绩效报告。
一、政府绩效及审计机关绩效概述
（一）政府绩效
1.政府绩效概述
政府绩效是指政府在社会经济管理活动中的结果、效益及其管理工作效率、效能，是政府在行使其功能、实现其意志过程中体现出的管理能力，它包含了政治绩效、经济绩效、文化绩效、社会绩效四个方面。
经济绩效是政府绩效的核心,在整个体系中发挥着基础性的作用。维持经济持续发展,社会财富稳定增长,是政府绩效的首要指标。社会绩效是政府绩效体系中的价值目标。实现经济绩效的目的,就是为了实现社会绩效,保持国家安全、社会稳定,居民安居乐业。政治绩效是整个政府绩效的中枢。实现经济绩效和社会绩效需要政治绩效作为法律和制度的保证和保障。
2．政府绩效构成要素
国内外许多学者专家对绩效作了种种归纳，结论不尽一致，但有一点却达成了共识：绩效要素是一个结构。“3E”即经济、效率和效果，曾被西方学者认为是绩效的“新正统学说”。随着新公共管理运动的深入，质量也日渐成为评估的主流范畴，围绕质量形成的指标数量不断增加。
（1）经济。经济指标一般指组织投入到管理项目中的资源水准。它要求的是以尽可能低的投入或成本，提供与维持既定数量和质量的公共产品或服务。
（2）效率。效率指标通常包括：服务水准的提供、活动的执行、服务与产品的数量、每项服务的单位成本等。因此，效率简单地可以理解为投入与产出之间的比例关系。效率可以分为两种类型：一类是生产效率，它指生产或提供服务的平均成本。另一类是配置效率，指组织所提供的产品或服务是否能够满足利害关系人的不同偏好。
（3）效果。以效率作为衡量指标，仅适用于那些可以量化的或货币化的公共产品或服务，而许多公共产品或服务在性质上很难界定，更难量化。在此情况下，效果便成为衡量公共服务的一个重要指标。效果通常是指公共服务实现标的的程度，通常可以用产出结果与政策目标的要求相比较进行判断。效果可以分为两类：一类为现状的改变程度，另一类为行为的改变幅度。
（二）审计机关绩效
1.美国审计署年度绩效报告
1993年，美国国会颁布了《政府绩效与结果法案》（GPRA），开始实行绩效考评制度。美国审计署据此编制战略规划、年度绩效计划和年度绩效报告。战略规划包括自身工作绩效评价的框架、方法与指标体系。年度绩效计划中详细列出当年的工作目标和策略，并根据战略规划确定的绩效评价指标体系，分解设定当年要达到的绩效指标值。年度绩效报告围绕绩效考核的重点领域，从业绩情况，经费来源情况，内部控制实施情况，国际合作情况等方面对当年绩效进行评价。
美国联邦审计机关目前采用一套围绕审计结果、客户、员工和内部管理等4个维度的定量指标，对自身绩效进行测度。其中，审计结果指标包括财务收益、非财务收益、以前建议采纳情况和有建议的报告比例。客户指标包括当年向国会提供的证词数和报告及文件的及时性2方面指标。员工指标一是招募员工计划完成率，二是留任率。此外，员工维度的指标还包括在员工发展、员工利用满意度、领导能力满意度以及组织环境满意度等4方面的满意度指标。内部管理指标内容包括信息管理、设备管理、人力资源管理、财务管理、知识管理等。美国审计署的绩效报告中，通过对经费开支与审计成果、员工发展及内部管理的对比进行投入产出分析。
2.我国审计署年度绩效报告
2011年，审计署推出第一份年度绩效报告。2012年，审计署又公告了《2011年度绩效报告》。审计署年度绩效报告从主要职责及组织机构设置、当年工作任务及完成情况，预算执行情况，投入产出等方面进行分析，向社会公布了其年度工作绩效。
审计署的年度绩效报告，主要采用两类指标：可用金额计量的审计成果和不可用金额计量的审计成果，其基础数据来源于审计统计报表。在可用金额计量审计成果方面，以审计查出违规问题金额、查出损失浪费金额等为可计量产出，以全年经费支出为投入，进行了全署整体投入产出比较和人均审计成果计算。对于不可用金额计量审计成果，选取了提交报告、信息篇数、提出审计建议及被审计单位据此建章立制措施、移送案件事项等指标予以展示。
3.审计项目绩效评价的必要及可行性
审计机关作为专司经济监督的机关，其经费来源于财政拨款，其工作绩效主要来自于实施的审计项目，因此，对审计项目进行投入产出绩效分析，考核评价财政资金的使用效益，在提倡依法行政，重视绩效管理的大环境下，是非常必要的，也能不断促进审计机关提高执行力和公信力。
同时，从投入角度来说，美国审计署和我国审计署在绩效管理和评估方面的实践，为开展审计项目绩效管理和评估提供了参照。从数据可获得性方面分析，我们有全口径的经费支出（包括人员经费、公用经费及专项经费）核算，建立了分项目核算的审计成本管理制度和经费台账，开展了分项目的绩效预算编制；从产出角度来说，有体现审计项目成果的各项统计数据，包括可用金额计量和不可用金额计量。所以，从经济、效率、效果“3E”角度，对审计项目进行投入产出绩效分析，也是可行的。
二、审计项目投入产出
（一）界定审计项目的投入和产出
1.审计项目的投入
如果将审计报告理解为审计机关的产品，将审计活动理解为审计机关的“生产经营活动”，那么我们可以将审计项目投入定义为：
（1）货币形态的投入：审计项目投入是审计组为完成审计项目，提交审计报告而开展的审计活动所产生的各种耗费的货币表现。从时间要素看，审计项目投入应该是在审计期间发生的，包括审前调查，现场审计及延伸调查等。从构成要素看，审计项目投入应包括：交通费支出，即审计组发生的城市间交通费；人员经费支出，即审计组发生的住宿费、伙食费、公杂费及加班费等支出；办公费支出，主要是审计组发生的购买低值易耗品支出、通讯费用、复印资料费用等；专项支出，如外聘专家费用，购买专用设备费用，鉴证费用等；其他不可预见费用支出，是指除以上项目之外，审计组在审计期间所发生的其他费用。
（2）时间形态的投入：审计项目投入是审计组为完成审计项目，提交审计报告而开展的审计活动所产生的各种耗费的时间表现。即审前调查、现场审计和延伸审计所需要的总工作量。具体来讲，是参加审计项目所有审计人员工作天数的合计。因为工作量最终可以用审计人员的交通费支出、住宿费、伙食费、公杂费及加班费支出和外聘专家经费体现，所以也可以这么说，时间形态的投入最终可以货币形态反映出来。
2.审计项目的产出
根据《中国审计年鉴》和审计署办公厅计划统计处发布统计数据时所采用的指标，参照审计署年度绩效报告，可将将审计项目产出分为可用金额计量审计成果和不可用金额计量审计成果两类。
可用金额计量审计成果：指在审计报告（决定）中可以通过金额计量反映的审计项目成果。主要是审计查出问题金额，包括违规金额、损失浪费金额、管理不规范金额。此外，审计期间整改金额和审计处理结果落实情况，如增收节支、已调账处理金额、核减投资额，审计后向司法、纪检监察机关移送事项的涉案金额等也可作为此类指标参照反映。
不可用金额计量审计成果：指在审计报告（决定）中不能通过金额计量反映的审计项目成果。主要有出具审计报告（审计调查报告）数量，提交审计专题报告、综合性报告和信息简报数量，及其被党政领导和有关部门批示、采用的数量，移送处理事项及处理人员等。此外，还应包括审计机关向被审计单位或有关单位提出审计建议的数量，被审计单位根据审计建议制定整改措施、建立健全规章制度、促进修改法律法规等也可作为参照指标。
（二）编制绩效预算，确定绩效目标
要对审计项目进行投入产出绩效分析，在界定了投入产出之后，需要通过编制审计项目绩效预算，确定绩效目标及对其结果进行考核评价来实现。
1.编制审计项目预算
以审计项目的直接成本作为投入来编制项目预算。首先，年初审计工作开展前，根据年度审计项目计划，结合本机关工作重点，由人力资源管理部门提出当年人力资源调配安排方案，与业务管理部门共同提出审计项目的参审处室及人员建议。其次，以审计工作方案、审计的起止时间、区域、人数等要求为主要参考依据，财务管理部门统筹全办财力，根据业务处室上报的审计项目概算，编制本机关当年审计业务经费整体预算及分项目预算。如，城市间交通费，以该项目审计组人员的往返次数及所乘交通工具的单程价格加以测算；住宿费、伙食费、公杂费及加班费支出，则是以各项目预计参审人员数量，各自在审计现场的工作时间，来确定总工作量，根据每人每天外勤经费标准，计算出较为合理的人员经费支出；对于外聘专家经费支出，则根据项目自身特点与需要，确定所需外聘专家数量、工作天数，来测算其外聘经费。据此，形成本机关整体审计业务经费和各具体审计项目的投入预算草案，并经办公会议审定后作为正式预算下发执行。
为保证审计项目投入编制的合理性，人力资源及财务管理部门等要与各业务处室负责人多次沟通交流，充分听取业务部门和领导的意见，取得共识后方可编制审计项目经费预算，提交会议审定后下达各审计组执行。
2.编制审计项目绩效目标
年初，根据以往工作经验、年度审计项目特点、审计机关年度工作目标，综合管理部门与业务部门在充分沟通基础上，提出每个审计项目所要达到的目标，绩效指标可以包括：各项审计任务的责任处室及责任人，审计项目的时间进度要求，审计项目的质量要求，每个项目应完成的审计信息提交及采用篇数、采用层次，应报送的计算机审计应用案例个数，预算执行完成率等。工作目标应经办公会议审定，并以正式文件方式加以确认。
（三）审计项目投入产出分析。
采用可用金额计量的审计成果和不可用金额计量的审计成果两类指标，对审计项目产出进行分析。
可用金额计量的审计成果：考虑到实施的项目既包括审计，也包括审计调查，同时可能部分审计项目不一定有审计查出违规问题金额和损失浪费金额，因此计算可用金额计量的审计成果时，将产出分为狭义的审计成果（违规问题金额和损失浪费金额）和广义的审计成果（狭义的审计成果加上查出的管理不规范金额），分别以各审计项目经费、工作量为投入，计算各审计项目可用金额计量审计成果的绩效，即每投入一元经费各审计项目所产生的狭义、广义审计成果是多少，每投入一个工作人•日各审计项目所产生的狭义、广义审计成果又是多少。
不可用金额计量的审计成果：由于目前尚无明确的评价指标体系和办法，可以考虑一方面直观反映各审计项目提交的审计成果，另一方面对成果利用进行量化统计分析。可选取信息采用、案件移送及整改情况等进行量化评价。首先，对审计项目有效时间段内的信息采用、案件移送、整改情况进行单项统计。其次，计算出各审计项目上述审计成果在本机关同类成果中的占比，以衡量各项目在整个机关的贡献度。
三、难点分析
基于绩效管理理念对审计项目进行绩效管理，开展绩效评价，还存在一些困难。
一是编制绩效报告是绩效管理过程和结果的反映，符合绩效管理的要求和趋势。但是，目前还缺乏统一、完善的绩效评价指标和方法。尤其要全面、准确反映审计项目所产生的经济效益、社会效益、环境效益和可持续影响等，还有很大难度。
二是绩效目标的确定还缺乏科学的方法，更多地依靠主观经验和“谈判”，“拍脑袋”决策的情况比较多，难免存在分歧，还需要不断探索和完善。
三是审计项目各项成果完全显现，需要一定时间，因此项目成果的时效性与实际需求有一定差距。当年的审计项目，尤其是下半年才开展的项目，其审计成果一般要到次年年中甚至更长时间后才能完全体现。基于此，绩效评估工作还受到一定限制，无法完全体现绩效的时效性。（王洪勇 孙晖）
【参考文献】
[1]刘旭涛. 政府绩效管理：制度、战略与方法. 机械工业出版社（2003）；
[2]黄文静. 审计机关绩效管理指标分析.中国审计2010年第07期；
[3]审计署审计科研所.美国审计署《2011年度绩效报告》简介.国外审计动态第5期；
[4]审计署2011年度绩效报告。
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