审计创新降低国家审计风险——以金融审计创新为例
薛婷婷 （审计署广州办）
一、国家审计风险的研究
关于国家审计风险的内涵，学术界一直没有统一的定义，但多数学者认为国家审计风险的表现主要存在于审计结论与事实不符，如：王金会、尹平(2000) 认为:“这种由于审计结论与客观事实的偏离以及审计主体行为的错误产生危害及审计主体承担相应的责任的可能性,称之为审计风险。如果审计行为主体和审计风险的承受主体是国家审计机关,此种风险就是国家审计风险。” 而产生国家审计风险的原因，有的学者认为国家审计风险是由于审计人员没有恰当的履行职责造成的，如郭宏(2000)中认为“国家审计风险应包括审计人员在审计工作中未能履行岗位职责 ,致使审计结果明显错误 ,给国家、被审计单位和公民造成损失或不良影响而被追究责任的可能性”。而有的学者认为审计风险产生于审计人员未依法实施审计产生的，如黄渊邦（2010）认为“国家审计风险是指审计机关及其审计人员没有按照法定职责、权限和程序实施审计，对被审计单位的财务收支报表和履行相关职能的情况发表不恰当的意见和评价，或是对被审计单位做出错误的处理处罚决定，而给国家审计机关带来某种损失的可能性。”
由于对国家审计风险的探讨没有一致意见，在审计机关现行的审计报告中一直沿用社会审计风险模型，即：审计风险= 固有风险X控制风险X检查风险。但此风险模型的设计是针对企业会计报表发表审计师意见而构建的，不能代表国家审计风险。
笔者认为，国家审计风险至少产生于以下几个方面：一是因审计调查的范围不足而导致审计结果存在片面的可能性。相对社会审计，国家审计不仅要对会计报表或财务收支发表意见，还需要对各类资金的使用结果进行延伸调查。如，对××省132个贫困县的支农资金调查，意味着审计人员如果需要回避全部审计风险，就需要跑到132个贫困县进行调查。由此，大大增加了国家审计的工作量，造成审计人力和审计任务的突出矛盾，增大审计风险；二是因审计实施存在瑕疵而导致审计结果和事实存在偏差。近年来，为了规范审计实施过程，审计署颁布了《审计准则》等一系列法规，指导审计人员开展审计业务，但是相对社会审计，这些法规多从审计程序和文书等角度进行规定，对审计的职业判断未给予法律免责性的陈述。因此，在审计实施的过程中，审计问题的查处更多依赖于审计人员的知识技能、审计经验和心里素质，尤其是审计人员对审计对象采用抽样法运作时，由于经济活动复杂，有时所进行的抽样并不具有代表性，从而使审计结论与对象总体特征不一致；三是因被审计单位多变性导致审计未发现重大和深层次的问题。虽然国家审计实施的分行业审计，每个审计人员只参与某一个行业的审计任务，但是每个行业被审计单位都有几十到几千个不等，每个单位的业务又经常千差万别。如，在企业审计中，航空公司的审计和石油公司的审计内容就差别很大。这些差异造成审计人员知识结构需要不断更新，进而增大审计风险。
从以上讨论可以看出，控制国家审计风险需要突出解决三个问题：审计人力资源严重不足、审计实施过程不规范及对被审计单位认识不足。
二、国家金融审计的创新思路降低审计风险
1、审计计划上的创新。近年来，金融审计采取了两种创新方式：一是对商业银行实施年度常规化审计。目前，仅就对国民经济有重大影响的商业银行来说，全国性的国有资本控股商业银行就有十几家，每家的资本总额从几千亿到几万亿不等。在以往的审计项目安排中，基本上是每年安排两至三个审计项目，即使是每年安排两家银行审计，那么每家银行也要四至五年才能轮到一次，而每次审计的内容仅限于上一年度的资产、负债、损益。这样一来，审计对商业银行的监督必然存在一定的“空挡期”，且相隔四五年后再次审计对其业务内容需要重新熟悉，加大了审计风险。近年来，对商业银行实施年度常规化审计之后，基本上每年安排工农中建交五家商业银行的审计或审计调查，对五大商业银行的审计进入日常化和规模化。经过几年的实践，审计人员对这五家商业银行的业务模式、数据状况、经营风险有了深入的认识，对其贷款业务的风险监督也从滞后一年提前到随放款随监督，克服了对被审计单位认识不足的问题；二是扩展审计范围，对证券、保险、银行做到结合式审计。在以往审计安排中，对证券、保险的项目安排比较少，基本上多年才有一次这类项目，审计时也就证券谈证券，就保险谈保险，查处的问题不够深入。近年来，审计人员采取专项审计的形式，综合各类金融机构的信息和职能，对一个横跨多个金融机构的违法违规问题进行追踪，扩大了查处面，节约了审计时间。如，对信贷资金入股市的审计，审计人员综合了每一个客户在银行的贷款信息和证券公司的购买股票信息，对是否挪用贷款可以一目了然。
2、审计手段上的创新。在对商业银行开展日常监督后，审计工作量和审计人力资源的矛盾日益突出，为了解决这个问题，金融审计采取了以电子数据为主要的审计手段。在以往的金融审计中，数据分析也是审计的重点，但是其技术方法的积累和审计时间都存在不足，只能成为审计的辅助手段。近年来，审计人员按季度下载商业银行的业务数据，并将不同银行的数据综合起来分析，按照分析的结果确定对哪家银行的哪笔业务开展审计。同时，调动全审计系统的金融审计力量，组建几十人左右的数据分析团队，对数据分析团队的审计实施过程进行精细化控制，规范审计实施过程，对每项审计内容开展的进度、编程语句、过程和结果文档进行保留，以降低审计风险。同时，在各特派办管辖的区域组建各地的审计组，其工作的重点之一就是延伸数据分析组下发的审计线索。由于数据分析组的存在，大大减轻了地方特派的工作量，使其可以同时开展对多家银行的审计工作。
3、审计内容上的创新。在以往的金融审计中，一般是将被审计单位的资产、负债和损益列入审计内容，就事论事的多，虽然也查处了很多案件，但是多为已经造成了不可挽回的损失。在近年的审计中，审计人员将宏观热点作为综合类审计的切入点，集中反映正在发生、具有代表性和关系到民生的问题，不仅增强了审计打击犯罪的能力，还及时挽回了损失。如 ，审计署在对中信证券有限公司审计中发现，北京首放投资顾问有限公司董事长汪建中借向社会公众推荐股票之机，通过其控制的股票账户事先买入及抢先交易等手法操纵证券市场，从中非法牟利1.25亿元。
近年来，除了金融审计，其他领域的审计也在开展审计创新，如财政大格局审计，企业绩效审计，都在一定程度上实现了审计手段和内容的提升，对于降低审计风险起到了积极的作用。
对于审计风险，社会审计是研究如何绕开或者如何在出了风险的情况下规避自己的责任，而国家审计需要正面面对风险，用不断创新的审计方法去更有效率发现更多的审计问题,从而不断降低审计风险。因此，国家审计具有更强的责任感和使命感，需要我们每一个审计人员用不断创新的精神去降低审计风险。
关于国家审计风险的内涵，学术界一直没有统一的定义，但多数学者认为国家审计风险的表现主要存在于审计结论与事实不符，如：王金会、尹平(2000) 认为:“这种由于审计结论与客观事实的偏离以及审计主体行为的错误产生危害及审计主体承担相应的责任的可能性,称之为审计风险。如果审计行为主体和审计风险的承受主体是国家审计机关,此种风险就是国家审计风险。” 而产生国家审计风险的原因，有的学者认为国家审计风险是由于审计人员没有恰当的履行职责造成的，如郭宏(2000)中认为“国家审计风险应包括审计人员在审计工作中未能履行岗位职责 ,致使审计结果明显错误 ,给国家、被审计单位和公民造成损失或不良影响而被追究责任的可能性”。而有的学者认为审计风险产生于审计人员未依法实施审计产生的，如黄渊邦（2010）认为“国家审计风险是指审计机关及其审计人员没有按照法定职责、权限和程序实施审计，对被审计单位的财务收支报表和履行相关职能的情况发表不恰当的意见和评价，或是对被审计单位做出错误的处理处罚决定，而给国家审计机关带来某种损失的可能性。”
由于对国家审计风险的探讨没有一致意见，在审计机关现行的审计报告中一直沿用社会审计风险模型，即：审计风险= 固有风险X控制风险X检查风险。但此风险模型的设计是针对企业会计报表发表审计师意见而构建的，不能代表国家审计风险。
笔者认为，国家审计风险至少产生于以下几个方面：一是因审计调查的范围不足而导致审计结果存在片面的可能性。相对社会审计，国家审计不仅要对会计报表或财务收支发表意见，还需要对各类资金的使用结果进行延伸调查。如，对××省132个贫困县的支农资金调查，意味着审计人员如果需要回避全部审计风险，就需要跑到132个贫困县进行调查。由此，大大增加了国家审计的工作量，造成审计人力和审计任务的突出矛盾，增大审计风险；二是因审计实施存在瑕疵而导致审计结果和事实存在偏差。近年来，为了规范审计实施过程，审计署颁布了《审计准则》等一系列法规，指导审计人员开展审计业务，但是相对社会审计，这些法规多从审计程序和文书等角度进行规定，对审计的职业判断未给予法律免责性的陈述。因此，在审计实施的过程中，审计问题的查处更多依赖于审计人员的知识技能、审计经验和心里素质，尤其是审计人员对审计对象采用抽样法运作时，由于经济活动复杂，有时所进行的抽样并不具有代表性，从而使审计结论与对象总体特征不一致；三是因被审计单位多变性导致审计未发现重大和深层次的问题。虽然国家审计实施的分行业审计，每个审计人员只参与某一个行业的审计任务，但是每个行业被审计单位都有几十到几千个不等，每个单位的业务又经常千差万别。如，在企业审计中，航空公司的审计和石油公司的审计内容就差别很大。这些差异造成审计人员知识结构需要不断更新，进而增大审计风险。
从以上讨论可以看出，控制国家审计风险需要突出解决三个问题：审计人力资源严重不足、审计实施过程不规范及对被审计单位认识不足。
二、国家金融审计的创新思路降低审计风险
1、审计计划上的创新。近年来，金融审计采取了两种创新方式：一是对商业银行实施年度常规化审计。目前，仅就对国民经济有重大影响的商业银行来说，全国性的国有资本控股商业银行就有十几家，每家的资本总额从几千亿到几万亿不等。在以往的审计项目安排中，基本上是每年安排两至三个审计项目，即使是每年安排两家银行审计，那么每家银行也要四至五年才能轮到一次，而每次审计的内容仅限于上一年度的资产、负债、损益。这样一来，审计对商业银行的监督必然存在一定的“空挡期”，且相隔四五年后再次审计对其业务内容需要重新熟悉，加大了审计风险。近年来，对商业银行实施年度常规化审计之后，基本上每年安排工农中建交五家商业银行的审计或审计调查，对五大商业银行的审计进入日常化和规模化。经过几年的实践，审计人员对这五家商业银行的业务模式、数据状况、经营风险有了深入的认识，对其贷款业务的风险监督也从滞后一年提前到随放款随监督，克服了对被审计单位认识不足的问题；二是扩展审计范围，对证券、保险、银行做到结合式审计。在以往审计安排中，对证券、保险的项目安排比较少，基本上多年才有一次这类项目，审计时也就证券谈证券，就保险谈保险，查处的问题不够深入。近年来，审计人员采取专项审计的形式，综合各类金融机构的信息和职能，对一个横跨多个金融机构的违法违规问题进行追踪，扩大了查处面，节约了审计时间。如，对信贷资金入股市的审计，审计人员综合了每一个客户在银行的贷款信息和证券公司的购买股票信息，对是否挪用贷款可以一目了然。
2、审计手段上的创新。在对商业银行开展日常监督后，审计工作量和审计人力资源的矛盾日益突出，为了解决这个问题，金融审计采取了以电子数据为主要的审计手段。在以往的金融审计中，数据分析也是审计的重点，但是其技术方法的积累和审计时间都存在不足，只能成为审计的辅助手段。近年来，审计人员按季度下载商业银行的业务数据，并将不同银行的数据综合起来分析，按照分析的结果确定对哪家银行的哪笔业务开展审计。同时，调动全审计系统的金融审计力量，组建几十人左右的数据分析团队，对数据分析团队的审计实施过程进行精细化控制，规范审计实施过程，对每项审计内容开展的进度、编程语句、过程和结果文档进行保留，以降低审计风险。同时，在各特派办管辖的区域组建各地的审计组，其工作的重点之一就是延伸数据分析组下发的审计线索。由于数据分析组的存在，大大减轻了地方特派的工作量，使其可以同时开展对多家银行的审计工作。
3、审计内容上的创新。在以往的金融审计中，一般是将被审计单位的资产、负债和损益列入审计内容，就事论事的多，虽然也查处了很多案件，但是多为已经造成了不可挽回的损失。在近年的审计中，审计人员将宏观热点作为综合类审计的切入点，集中反映正在发生、具有代表性和关系到民生的问题，不仅增强了审计打击犯罪的能力，还及时挽回了损失。如 ，审计署在对中信证券有限公司审计中发现，北京首放投资顾问有限公司董事长汪建中借向社会公众推荐股票之机，通过其控制的股票账户事先买入及抢先交易等手法操纵证券市场，从中非法牟利1.25亿元。
近年来，除了金融审计，其他领域的审计也在开展审计创新，如财政大格局审计，企业绩效审计，都在一定程度上实现了审计手段和内容的提升，对于降低审计风险起到了积极的作用。
对于审计风险，社会审计是研究如何绕开或者如何在出了风险的情况下规避自己的责任，而国家审计需要正面面对风险，用不断创新的审计方法去更有效率发现更多的审计问题,从而不断降低审计风险。因此，国家审计具有更强的责任感和使命感，需要我们每一个审计人员用不断创新的精神去降低审计风险。
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