抓住政府BT项目核心 积极开展有效审计监督
王毅珏（江苏省南京市审计局）
BT（build-transfer）是指建设—移交，是国际上一种较为通行的建设方式。一般的来说，它是由建设项目投资人通过招标方式确定出资人和施工单位，由出资人提供建设资金，施工单位进行施工。建设项目竣工以后由施工单位交付投资人使用，投资人取得使用权；投资人根据招标约定偿付出资人所垫付的资金，也即回购，从而赎回建设项目的所有权。
由于这种建设方式可以在一定时期内缓解投资人建设资金的压力，同时也能比较好的解决投资人对建设项目需求压力，因而在国际上被投资人广泛采用。我国实行建设项目投融资体制改革以后，这一建设方式也不断地被采用。
随着我国经济的快速发展，对基础设施建设的需求不断提高，特别是对地方政府的城市建设和基础设施建设的压力不断增强。受地方财力限制和银根紧缩影响，地方政府的城市建设和基础设施建设资金较为短缺。在此情况下，地方政府要解决短期融资困难，推进地方重点基础设施项目的建设，灵活选择BT这种新的建设方式不失为一种明智之举。
政府的明智创新之举无疑给我们的建设项目审计工作提出了新的课题和新的要求。本文结合某大型BT项目跟踪审计实践，对BT项目审计基础进行必要探讨，并着力对BT项目招标这一重要环节进行分析研究，以促进BT项目审计和管理工作。
一、开展政府BT项目审计的基础性分析
1、审计机关应当而且必须对政府BT项目开展审计监督
BT项目建设形式打破了过去由投资人直接对建设项目建设过程实施投资的传统，改由投资人通过对出资人的融资间接投入建设费用，同时承担融资费用。由此可见，政府BT项目只是建设项目因融资方式的不同导致的建设方式的改变，并未改变政府是最终的出资人这一实质，也并未改变建设项目资金的国有属性。所以依据资产关系和审计相关规定，审计机关有权也有责任对政府BT项目加强审计监督，不应由于建设方式的改变而放弃审计监督。
2、开展政府BT项目审计监督的必要性分析
政府BT项目中政府作为投资人与出资人和施工单位之间是平等的民事主体。政府作为委托方将需要建设的项目委托出资人和施工单位进行融资建设，并按约定支付其建设费用和融资费用，最终获取建设项目的使用权和所有权。出资人和施工单位作为受托方接受政府的要约，按照政府对建设项目的要求进行融资并实施建设，并按约定接受其建设费用和融资费用，交付建设项目的使用权和所有权。在这一委托与受托主体之间，经济关系是其主要关系。在建设项目质量、功能、工期一定的情况下，政府的目标在于降低建设费用和融资费用，而出资人和施工单位的目标在于提高建设费用和融资费用，从而获取更高的经济回报。正是由于这一经济利益的对立，使得审计监督显得十分必要。
3、开展政府BT项目审计监督的可行性分析
政府BT项目审计对审计机关而言虽然是一个新的课题，但也并非是一个无解的难题。许多有利因素使得此项工作具有现实可行性。
一是相关政府职能部门的支持，易于形成综合监督合力。
对政府BT项目来说，政府的目标客观上会主导和影响着相关职能部门的工作，相关职能部门总是会服从服务于政府的目标。从这个意义上说审计机关作为政府的一个职能部门与其它相关职能部门的目标是一致的，相应，审计监督也就较易取得其它职能部门的支持。这为审计机关充分发挥监督作用，联合相关部门形成综合监督合力创造了有利的外部条件。
二是审计机关专业监督能力为实施此项工作提供了内部条件。
审计机关投资审计工作经过近三十年的发展，已经建立起了一支能够独立开展工程审计的专业队伍，积累了较为丰富的工程审计经验，形成了较为完善的工程审计制度和规范，取得了较为丰硕的工程审计成果。这些为实施此项工作提供了内部条件。从另一方面看，政府BT项目审计虽然与传统意义上的工程审计有一定的区别，但从总体上看也有许多相似或相近之处。单从工程角度两者基本一致。审计机关的工程审计队伍足以胜任。
三是社会专业审计机构为实施此项工作提供丰富的人力资源。
与审计机关一样，社会专业审计机构也经过了二十多年的发展和壮大，造就了众多的社会专业审计人才，同时，随着市场经济的发展，专业社会人力资源更加丰富，这些为弥补审计机关专业审计力量不足和专业结构缺陷提供了丰富的社会资源。这也为审计机关开展此项审计工作创造了良好的社会条件。
此外，建设领域的法制环境和技术标准规范也日臻完善，这些都给审计机关开展政府BT项目审计提供了良好的外部环境。
综上所述，审计机关开展政府BT项目审计的条件是成熟的、做法是可行的。
二、政府BT项目的核心审计招投标审计
政府BT项目的特殊性决定了招投标是其重要环节，而招投标审计是政府BT项目审计的核心内容。
（一）关于审计范围
与传统建设方式不同，由于政府BT项目首先需要选择出资人和施工单位，再由出资人和施工单位组织工程建设，因此，一般意义上说，政府BT项目存在二个层面的招标行为。一是政府招标确定出资人和施工单位；二是由出资人和施工单位依据国家规定和约定对勘测、设计、供货等的招标。相应，审计应对上述二个层面的招标实施审计。
（二）审计的重点内容
1、招标确定出资人和施工单位的审计重点
（1）审查招标文件与中标合同的一致性。
政府项目采用BT方式，其主要原因在于一是政府短期内缺乏大量的建设资金，二是公众对建设项目的需要比较迫切。这在客观上造成了政府BT项目的招标与其他项目的招标不完全一样，体现在招标人和投标人的关系上，在某种程度上不完全对等，往往招标人处于劣势地位。而且BT项目往往时间紧，任务急，投标人常常抓住招标人急于开工建设的心理，为使自身利益最大化，一旦中标通知书发放后，中标人会提出很多条件或者是附加条款，有的甚至突破原招标文件的精神，不断的增加或修改条款。这种有违招标投标法“公开、公平、公正、诚实信用”的原则的行为，招标人往往无计可使。如某BT项目，招标文件中要求投标人自报融资费用及利率，投标文件中也有承诺，但中标通知书发出后，双方在洽谈合同时，中标人提出要按照央行利率变动调整利率，同时要求计取复利。此条款是对招标精神的原则性突破，招标人不愿答应，但最终迫于工期的压力只得妥协，因此而增加的融资费用几千万。
（2）审查合同签订时间，对合同签订滞后原因进行分析查证。
招标投标活动的结果就是合同的签订，有关文件规定，招标人应当在中标通知书发出一个月内与中标人签订合同并报主管部门备案。这是对招标人投标人双方的约束。但是由于中标人即出资人为获取更多的利益，不断地增加筹码，提出过度要求，往往导致谈判时间超出文件规定时限。如某BT项目，2004年9月1日发出中标通知书后，双方进行了艰苦卓绝的谈判，至2005年1月方签订合同，使得建设单位承担了违规的风险。
2.建设过程中的招标审计重点
建设过程期间，由于政府BT项目的特点，政府实际对项目的勘测、设计、采购等的招标权让渡给了出资人和施工单位。但这不应当排除出资人和施工单位依法履行招标的法定义务，同时政府也不应当放弃作为最终投资人对其实施监管的责任。
（1）招标确认和监控程度审计。
某建设单位在BT招标文件中要求“承包人对工程重大材料、设备的采购价格及质量须得到招标人的认可，且重大材料、设备选购须按国家和地方有关规定办理招投标手续。且整个招标方案及招标文件须由招标人审批、监督并向招标人进行备案。”由于中标单位的坚持，在签订的正式合同中则变为“应按照招标投标法的规定，组织重要材料、设备和物资采购，招标方案及招标文件须由建设单位同意。代建单位在采购过程中，应严格按照国家和江苏省、南京市有关规定办理招投标手续”。取消了“采购价格及质量须得到招标人的认可”这一关键步骤，因此，建设单位对此招标的监督就只是流于形式。未能完全达到招标竞争的目的。该项目分三个标段，在主要材料钢筋的招标中，三个标段分别招标，中标价格分别为：3703元/吨，3759元/吨；3981元/吨，三标段比二标段高5.9%，比一标段高7.5%，仅三标段增加投资近1000万元。整个项目三个标段合计使用钢筋11万吨，如果由建设单位直接招标或坚持“采购价格及质量须得到招标人的认可”的约定，可节约投资超过2000万元。
(2)审计不规范招标行为。
在缺乏有效监控之下，BT单位和施工单位的招标质量很有可能不高，甚至采取肢解采购项目，降低单项合同价格等方式，实施不规范招标行为。
某政府BT项目二期工程双壁波纹管采购分两次进行，BT单位为规避公开招标，在2006年1月，采用竞争性报价进行了第一次采购，合同价为47.854万元；由于建设单位的介入，在2006年10月， 第二次采用了公开招标的方式，合同总价78.92万元。两次采购的单价详见下表，可以看出，公开招标的价格低于谈判的价格至少10%。
（3）审计规避招标行为。
根据有关规定要求：“（一）勘察、设计、监理等服务的采购，单项合同估算价在30万元人民币以上的；（二）施工单项合同估算价在100万元人民币以上或者建筑面积在2000平方米以上的；（三）重要设备和材料等货物的采购，单项合同估算价在50万元以上的；（四）单项合同估算价低于本条第（一）、（二）、（三）项规定的规模标准，但符合下列标准之一的项目：1．总投资额在2000万元人民币以上的；” 依法必须招标。因为BT项目大多是大型工程，投资额较大，所以往往会分标段招标，这就出现了某一材料，在各自的标段中，总价不超过50万元，可以不招标，但是整个项目合并计算，就超出了标准，就应当招标的情况。
（4）审计浑水摸鱼的假招标行为。
在建设项目建设过程中，由于BT单位和施工单位具有管理学上“内部人”的特征，在招标问题上具有较强的发言权或决策权，有可能采取将整体需要招标的项目分割成合法可不实施招标的项目，客观造成归避招标。当无法规避时，他们极有可能采取降低公开性程度的招标方式，以邀请招标或是竞争性报价的方式打“擦边球”，从而规避公开招标。
如某政府BT项目二标段签订材料采购合同58项，其中应招标57项，经查，代建单位公开招标项目28项，竞争性报价项目29项，商务谈判1项，有29项应当公开招标的采取了竞争性报价的方式规避招标。公开招标率只有49% 。
（5）审计垄断行业无招标。
审计发现，因行业垄断而使得建设单位无法招标的情况屡屡出现，如电力、通讯、电信、自来水、天然气、排水、信号灯、交通设施等，而这种垄断的背后，往往隐藏着行业暴利和腐败。同时签订“霸王合同”，加大了审计工作的难度。如供电公司的付款率要求在95%以上，决算审计发现，电力管线的价格明显高于同期同等规格材料的市场价格，但是建设单位款已付出，追回的难度很大，供电公司也不愿配合，客观上造成无法核减投资。
三、如何完善BT项目招投标的管理和监督
控制论理论告诉我们：动态系统有着极其复杂的内部联系和外部联系，控制的关键在于对过程的控制，过程控制的质量决定着系统目标的实现及其程度。从这一观点出发，我们认为对政府BT项目这一动态系统的质量、工期、造价、安全生产、廉政建设等诸元的监督，关键在于对建设过程适时有效的监督。而在过程控制中集中统一的控制“信号”和有力的纠偏措施，决定着过程控制的质量。为此，要完善BT项目招投标的管理和监督，就必须创新跟踪审计的机制，整合纪检监督、质量安全监督、审计监督等多重监督职能，创立由纪检、质监、审计部门和建设单位参加的监督联合体，才能确保政府BT项目过程监督的质量。具体来说：
1、政府应当行使出资人的权力，对应当招标的事项实行自主招标，特别是对一些重大采购更应当自主招标，在招投资人和施工单位时应当在合同中明确。不应主动放弃应当行使的权力。
2、在政府受制于某些客观因素，不得不牺牲自主招标权力的情况下，至少应当保留对出资人或建设单位招标的审核权和监督权，并在合同中予以明确，。
3、应当加强对BT单位或者施工单位的监控，使招标工作依法、依约落实到位。对政府BT项目所需要的同质资源实行整合并采取统一公开招标方式，防止不同建设、施工主体各自为战，分散或规避招标。
4、加强审计监督开展跟踪审计，充分发挥审计机关与相关职能部门之间的协调作用，提高全方位协同监督的能力，提高招标面和招标质量。
5、对于垄断行业实施招标难的问题，政府应当立法解决垄断行业不招标的问题，破解因垄断而违反招标法的问题。 （王毅珏）
由于这种建设方式可以在一定时期内缓解投资人建设资金的压力，同时也能比较好的解决投资人对建设项目需求压力，因而在国际上被投资人广泛采用。我国实行建设项目投融资体制改革以后，这一建设方式也不断地被采用。
随着我国经济的快速发展，对基础设施建设的需求不断提高，特别是对地方政府的城市建设和基础设施建设的压力不断增强。受地方财力限制和银根紧缩影响，地方政府的城市建设和基础设施建设资金较为短缺。在此情况下，地方政府要解决短期融资困难，推进地方重点基础设施项目的建设，灵活选择BT这种新的建设方式不失为一种明智之举。
政府的明智创新之举无疑给我们的建设项目审计工作提出了新的课题和新的要求。本文结合某大型BT项目跟踪审计实践，对BT项目审计基础进行必要探讨，并着力对BT项目招标这一重要环节进行分析研究，以促进BT项目审计和管理工作。
一、开展政府BT项目审计的基础性分析
1、审计机关应当而且必须对政府BT项目开展审计监督
BT项目建设形式打破了过去由投资人直接对建设项目建设过程实施投资的传统，改由投资人通过对出资人的融资间接投入建设费用，同时承担融资费用。由此可见，政府BT项目只是建设项目因融资方式的不同导致的建设方式的改变，并未改变政府是最终的出资人这一实质，也并未改变建设项目资金的国有属性。所以依据资产关系和审计相关规定，审计机关有权也有责任对政府BT项目加强审计监督，不应由于建设方式的改变而放弃审计监督。
2、开展政府BT项目审计监督的必要性分析
政府BT项目中政府作为投资人与出资人和施工单位之间是平等的民事主体。政府作为委托方将需要建设的项目委托出资人和施工单位进行融资建设，并按约定支付其建设费用和融资费用，最终获取建设项目的使用权和所有权。出资人和施工单位作为受托方接受政府的要约，按照政府对建设项目的要求进行融资并实施建设，并按约定接受其建设费用和融资费用，交付建设项目的使用权和所有权。在这一委托与受托主体之间，经济关系是其主要关系。在建设项目质量、功能、工期一定的情况下，政府的目标在于降低建设费用和融资费用，而出资人和施工单位的目标在于提高建设费用和融资费用，从而获取更高的经济回报。正是由于这一经济利益的对立，使得审计监督显得十分必要。
3、开展政府BT项目审计监督的可行性分析
政府BT项目审计对审计机关而言虽然是一个新的课题，但也并非是一个无解的难题。许多有利因素使得此项工作具有现实可行性。
一是相关政府职能部门的支持，易于形成综合监督合力。
对政府BT项目来说，政府的目标客观上会主导和影响着相关职能部门的工作，相关职能部门总是会服从服务于政府的目标。从这个意义上说审计机关作为政府的一个职能部门与其它相关职能部门的目标是一致的，相应，审计监督也就较易取得其它职能部门的支持。这为审计机关充分发挥监督作用，联合相关部门形成综合监督合力创造了有利的外部条件。
二是审计机关专业监督能力为实施此项工作提供了内部条件。
审计机关投资审计工作经过近三十年的发展，已经建立起了一支能够独立开展工程审计的专业队伍，积累了较为丰富的工程审计经验，形成了较为完善的工程审计制度和规范，取得了较为丰硕的工程审计成果。这些为实施此项工作提供了内部条件。从另一方面看，政府BT项目审计虽然与传统意义上的工程审计有一定的区别，但从总体上看也有许多相似或相近之处。单从工程角度两者基本一致。审计机关的工程审计队伍足以胜任。
三是社会专业审计机构为实施此项工作提供丰富的人力资源。
与审计机关一样，社会专业审计机构也经过了二十多年的发展和壮大，造就了众多的社会专业审计人才，同时，随着市场经济的发展，专业社会人力资源更加丰富，这些为弥补审计机关专业审计力量不足和专业结构缺陷提供了丰富的社会资源。这也为审计机关开展此项审计工作创造了良好的社会条件。
此外，建设领域的法制环境和技术标准规范也日臻完善，这些都给审计机关开展政府BT项目审计提供了良好的外部环境。
综上所述，审计机关开展政府BT项目审计的条件是成熟的、做法是可行的。
二、政府BT项目的核心审计招投标审计
政府BT项目的特殊性决定了招投标是其重要环节，而招投标审计是政府BT项目审计的核心内容。
（一）关于审计范围
与传统建设方式不同，由于政府BT项目首先需要选择出资人和施工单位，再由出资人和施工单位组织工程建设，因此，一般意义上说，政府BT项目存在二个层面的招标行为。一是政府招标确定出资人和施工单位；二是由出资人和施工单位依据国家规定和约定对勘测、设计、供货等的招标。相应，审计应对上述二个层面的招标实施审计。
（二）审计的重点内容
1、招标确定出资人和施工单位的审计重点
（1）审查招标文件与中标合同的一致性。
政府项目采用BT方式，其主要原因在于一是政府短期内缺乏大量的建设资金，二是公众对建设项目的需要比较迫切。这在客观上造成了政府BT项目的招标与其他项目的招标不完全一样，体现在招标人和投标人的关系上，在某种程度上不完全对等，往往招标人处于劣势地位。而且BT项目往往时间紧，任务急，投标人常常抓住招标人急于开工建设的心理，为使自身利益最大化，一旦中标通知书发放后，中标人会提出很多条件或者是附加条款，有的甚至突破原招标文件的精神，不断的增加或修改条款。这种有违招标投标法“公开、公平、公正、诚实信用”的原则的行为，招标人往往无计可使。如某BT项目，招标文件中要求投标人自报融资费用及利率，投标文件中也有承诺，但中标通知书发出后，双方在洽谈合同时，中标人提出要按照央行利率变动调整利率，同时要求计取复利。此条款是对招标精神的原则性突破，招标人不愿答应，但最终迫于工期的压力只得妥协，因此而增加的融资费用几千万。
（2）审查合同签订时间，对合同签订滞后原因进行分析查证。
招标投标活动的结果就是合同的签订，有关文件规定，招标人应当在中标通知书发出一个月内与中标人签订合同并报主管部门备案。这是对招标人投标人双方的约束。但是由于中标人即出资人为获取更多的利益，不断地增加筹码，提出过度要求，往往导致谈判时间超出文件规定时限。如某BT项目，2004年9月1日发出中标通知书后，双方进行了艰苦卓绝的谈判，至2005年1月方签订合同，使得建设单位承担了违规的风险。
2.建设过程中的招标审计重点
建设过程期间，由于政府BT项目的特点，政府实际对项目的勘测、设计、采购等的招标权让渡给了出资人和施工单位。但这不应当排除出资人和施工单位依法履行招标的法定义务，同时政府也不应当放弃作为最终投资人对其实施监管的责任。
（1）招标确认和监控程度审计。
某建设单位在BT招标文件中要求“承包人对工程重大材料、设备的采购价格及质量须得到招标人的认可，且重大材料、设备选购须按国家和地方有关规定办理招投标手续。且整个招标方案及招标文件须由招标人审批、监督并向招标人进行备案。”由于中标单位的坚持，在签订的正式合同中则变为“应按照招标投标法的规定，组织重要材料、设备和物资采购，招标方案及招标文件须由建设单位同意。代建单位在采购过程中，应严格按照国家和江苏省、南京市有关规定办理招投标手续”。取消了“采购价格及质量须得到招标人的认可”这一关键步骤，因此，建设单位对此招标的监督就只是流于形式。未能完全达到招标竞争的目的。该项目分三个标段，在主要材料钢筋的招标中，三个标段分别招标，中标价格分别为：3703元/吨，3759元/吨；3981元/吨，三标段比二标段高5.9%，比一标段高7.5%，仅三标段增加投资近1000万元。整个项目三个标段合计使用钢筋11万吨，如果由建设单位直接招标或坚持“采购价格及质量须得到招标人的认可”的约定，可节约投资超过2000万元。
(2)审计不规范招标行为。
在缺乏有效监控之下，BT单位和施工单位的招标质量很有可能不高，甚至采取肢解采购项目，降低单项合同价格等方式，实施不规范招标行为。
某政府BT项目二期工程双壁波纹管采购分两次进行，BT单位为规避公开招标，在2006年1月，采用竞争性报价进行了第一次采购，合同价为47.854万元；由于建设单位的介入，在2006年10月， 第二次采用了公开招标的方式，合同总价78.92万元。两次采购的单价详见下表，可以看出，公开招标的价格低于谈判的价格至少10%。
二标段波纹管价格对比 | |||
单位：元/米 | |||
型号 | 第一次采购价 | 第二次采购价 | 相比% |
DN600 | 304 | 220 | 27.63 |
DN800 | 578.59 | 510 | 11.85 |
DN1000 | 1039 | 900 | 13.38 |
根据有关规定要求：“（一）勘察、设计、监理等服务的采购，单项合同估算价在30万元人民币以上的；（二）施工单项合同估算价在100万元人民币以上或者建筑面积在2000平方米以上的；（三）重要设备和材料等货物的采购，单项合同估算价在50万元以上的；（四）单项合同估算价低于本条第（一）、（二）、（三）项规定的规模标准，但符合下列标准之一的项目：1．总投资额在2000万元人民币以上的；” 依法必须招标。因为BT项目大多是大型工程，投资额较大，所以往往会分标段招标，这就出现了某一材料，在各自的标段中，总价不超过50万元，可以不招标，但是整个项目合并计算，就超出了标准，就应当招标的情况。
（4）审计浑水摸鱼的假招标行为。
在建设项目建设过程中，由于BT单位和施工单位具有管理学上“内部人”的特征，在招标问题上具有较强的发言权或决策权，有可能采取将整体需要招标的项目分割成合法可不实施招标的项目，客观造成归避招标。当无法规避时，他们极有可能采取降低公开性程度的招标方式，以邀请招标或是竞争性报价的方式打“擦边球”，从而规避公开招标。
如某政府BT项目二标段签订材料采购合同58项，其中应招标57项，经查，代建单位公开招标项目28项，竞争性报价项目29项，商务谈判1项，有29项应当公开招标的采取了竞争性报价的方式规避招标。公开招标率只有49% 。
（5）审计垄断行业无招标。
审计发现，因行业垄断而使得建设单位无法招标的情况屡屡出现，如电力、通讯、电信、自来水、天然气、排水、信号灯、交通设施等，而这种垄断的背后，往往隐藏着行业暴利和腐败。同时签订“霸王合同”，加大了审计工作的难度。如供电公司的付款率要求在95%以上，决算审计发现，电力管线的价格明显高于同期同等规格材料的市场价格，但是建设单位款已付出，追回的难度很大，供电公司也不愿配合，客观上造成无法核减投资。
三、如何完善BT项目招投标的管理和监督
控制论理论告诉我们：动态系统有着极其复杂的内部联系和外部联系，控制的关键在于对过程的控制，过程控制的质量决定着系统目标的实现及其程度。从这一观点出发，我们认为对政府BT项目这一动态系统的质量、工期、造价、安全生产、廉政建设等诸元的监督，关键在于对建设过程适时有效的监督。而在过程控制中集中统一的控制“信号”和有力的纠偏措施，决定着过程控制的质量。为此，要完善BT项目招投标的管理和监督，就必须创新跟踪审计的机制，整合纪检监督、质量安全监督、审计监督等多重监督职能，创立由纪检、质监、审计部门和建设单位参加的监督联合体，才能确保政府BT项目过程监督的质量。具体来说：
1、政府应当行使出资人的权力，对应当招标的事项实行自主招标，特别是对一些重大采购更应当自主招标，在招投资人和施工单位时应当在合同中明确。不应主动放弃应当行使的权力。
2、在政府受制于某些客观因素，不得不牺牲自主招标权力的情况下，至少应当保留对出资人或建设单位招标的审核权和监督权，并在合同中予以明确，。
3、应当加强对BT单位或者施工单位的监控，使招标工作依法、依约落实到位。对政府BT项目所需要的同质资源实行整合并采取统一公开招标方式，防止不同建设、施工主体各自为战，分散或规避招标。
4、加强审计监督开展跟踪审计，充分发挥审计机关与相关职能部门之间的协调作用，提高全方位协同监督的能力，提高招标面和招标质量。
5、对于垄断行业实施招标难的问题，政府应当立法解决垄断行业不招标的问题，破解因垄断而违反招标法的问题。 （王毅珏）
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