2008年7月，审计署发布《审计署2008至2012年审计工作发展规划》，提出要“探索建立审计项目审理制度”、“着力构建审计计划、审计实施、审计项目审理既相分离又相制约的审计业务管理体系”。9月，审计署制定《审计署审计项目审理工作试行办法》，对审计项目审理作出了具体规定，将原仅对审计项目审计结果类文书的形式性复核转变为对审计实施方案制定和执行、审计证据和审计工作底稿的实质性审理，核心是突出对审计项目实施过程、审计目标实现程度的管理和控制。实行审计项目审理是我国审计发展史上的一次重要机制和制度创新，对于实现审计工作科学发展具有重要意义。
    一、审计实践科学发展观必须提高审计工作质量和水平
    《审计署2008至2012年审计工作发展规划》指出，审计工作要“以科学发展观为灵魂和指南。”审计工作实践科学发展观是一项系统工程，包括深刻认识国家审计的本质、牢固树立科学的审计理念，明确审计工作的总体目标和根本任务、积极探索创新审计方式等等。具体到审计实践层面，笔者认为审计机关践行科学发展观至少应有两个着力点。
    一是充分发挥审计保障国家经济社会运行的“免疫系统”功能，更好地为经济社会发展服务。科学发展观的第一要义是发展。发展是我们党执政兴国的第一要务，是解决中国一切问题的关键。国家审计的基本功能就是关注政府责任。因而，促进发展就成为审计机关谋划审计工作最根本也是最重要的出发点和落脚点。审计机关应立足于经济社会运行“免疫系统”的预防、揭示和抵御功能，紧紧围绕国家经济社会每个阶段的发展任务，牢牢抓住影响发展的突出问题，制定促进发展的总体目标，并将之细化为财政、金融、企业、资源环境等行业和项目审计的具体目标。这些目标的科学化程度和实现程度，体现了审计工作宏观层面的质量和水平，决定着审计实践科学发展观的深度。
    二是以科学发展观为指南，谋求审计机关和审计工作自身的科学发展。“国家审计作为国家政治制度体系中内生的‘免疫系统’，它伴随着国家的成长而出现，伴随着国家的发展而完善。”刘家义审计长关于国家审计本质的论述深刻揭示了国家审计的发展变化规律。国家审计作为现代民主政治的一项重要制度安排，其自身存在全面协调可持续发展的内在需求，最终目标是实现审计工作法治化、规范化、科学化。加强审计业务管理，强化审计质量控制，通过不断提高审计工作微观层面的质量和水平，确保审计的执行力和公信力，是审计法治化、规范化、科学化建设的重要内容，也是实现审计自身科学发展的题中应有之义。
    综上所述，无论是为经济社会发展服务还是审计自身的科学发展，提高审计工作质量和水平都是一个绕不开的重要命题，是审计实践科学发展观的关键着力点之一。
    二、审计质量和审计质量管理现状分析
    我国国家审计历来高度重视审计质量，将之视为审计工作的生命线。从当前审计工作整体发展状况看，国家审计的质量总体是好的，为发挥审计监督的职能作用提供了坚实的支撑，审计部门也因而受到各级党委、政府和广大人民群众的信任和赞誉。温家宝总理视察审计署时，曾高度评价道：“审计署是我的依靠。”但当我们站在国家经济社会运行“免疫系统”的高度去认真审视，审计工作的质量和水平仍然存在与党委政府及社会公众的期望、与履行审计监督职责的内在要求不相适应的地方。主要表现在：
    一是审计目标不切合实际，制约了审计作用的发挥。主要是制定审计计划和编制审计方案时调查研究不够充分，有的审计计划未能紧扣经济社会运行的热点、难点，客观上降低了审计综合效能；有的审计项目确定审计目标和审计内容过于求全求大、面面俱到，忽视审计力量现状，导致审计实施“撒胡椒面”、无法审深审透，劳而无功；有的审计项目制定审计实施方案“千审一面”、“多年一面”，无针对性，操作性不强，审计成果平平淡淡。
    二是审计实施与审计方案“两张皮”，审计目标难以实现。有的审计项目在实施过程中不严格执行审计实施方案，审计组和审计人员自行其是，对审计结果满足于查出几个违法违规问题，忽视对被审计单位或项目总体情况的全面把握和深入分析研究，导致审计重点不突出、审计实施不深不透，“只见树木不见森林”，预定的审计目标难以有效实现。
    三是从宏观全局揭露体制性障碍、制度性缺陷，发挥审计建设性作用不够。有的审计项目片面追求查处违法违规问题，忽视从体制、机制、制度层面研究分析违法违规现象背后的深层次原因，忽视揭露经济社会运行的体制性障碍和制度性缺陷，审计结果就事论事、见微而不知著，导致审计工作在低层次、低水平运作，难以充分发挥审计的“免疫系统”功能和建设性作用。
    四是审计基础工作薄弱，存在风险隐患。少数审计人员受审计成果考核压力等因素影响，存在急功近利思想，表现出重成果、轻基础，重审计、轻管理；个别审计人员为了出成果，认定问题执于己见，听不进被审计单位的合理意见，只对支持自己观点的证据有兴趣，与自己观点相悖的则有意忽略甚至视而不见，导致审计证据“四性”不强、审计基础不牢靠、审计定性主观多于客观，审计工作存在风险隐患。
    产生上述问题，既有审计理念、人员素质、考核机制等与审计工作科学发展不相适应的因素，也与审计业务管理不科学、审计质量控制不严格有关。如审计业务管理与审计项目实施脱节，偏重于审计项目结束后的事后监督，项目全过程管理和控制流于形式；现行审计复核方式侧重于对具体问题的分析性审核，忽视对审计目标实现程度的全面评估和审计基础工作的实质性审查，往往也陷于就事论事，审计业务管理的总体效果不佳。因此，切实加强和改进审计业务管理，促进提高审计工作质量和水平，对于进一步推进审计工作科学发展具有重要意义。
    三、实行审计项目审理是加强审计业务管理的重要举措
    审理原义是“审查处理”，多见于司法部门和纪检监察机关对案件的处理程序。审计署最早提出审理的概念，始见于刘家义审计长在2008年4月全国审计机关法制处长培训班上的讲话。笔者有幸参加了这次培训班，聆听了审计长的讲话。刘审计长指出：“审计质量是审计工作的生命线，是审计工作的核心，也是审计法制工作的核心。这里讲的审计质量包括两层含义，第一层含义是每一个审计环节，包括每一个审计事项、审计取证、审计结论、适用的法规依据、审计定性、审计数据等都要真实、准确、完整，有法规依据，这是最基本的层次。第二层次含义是审计所提出的全部事项，包括审计意见和建议都必须是高水平的。所以严把审计质量关，要在这两方面下功夫。所以我建议在这次机构改革中应当把署法制司的‘复核’改为‘审理’”。“我建议今后从事审理工作，首先要把审计实施方案与审计报告相对比，审查方案确定的任务是否完成了，哪些没完成，是什么原因，必须有一个交待。然后再审查各个数据、法规适用、定性表述等是否准确、完整。最后还要审查审计工作取得的成果水平。”
    根据刘审计长的指示精神，审计署法规司在深入调查研究的基础上，制定了《审计署审计项目审理工作试行办法》。认真研究办法确定的审理流程和审理内容，我们不难体会出实行审计项目审理作为加强和改进审计业务管理及审计质量控制工作的重要举措，所带来的显著变化，主要体现为三个转变：
    一是在审计业务管理方式上，由偏重于事后监督向事前与事后监督并重转变。实行审计项目审理，要求审查“审计实施方案编制和调整的合规性”以及“审计实施方案的针对性和可操作性”，虽然审查时间仍处于项目基本结束之后，但通过审理可以促进审计组更加重视审计实施方案编制，进一步明确审计目标、审计内容和重点以及审计步骤和方法，提高方案质量和水平，也有利于审计实施与项目审理两个环节的顺畅衔接。
    二是在审计质量控制对象上，由偏重于结果控制向结果与过程控制并重转变。实行审计项目审理，要求“重点关注审计实施的过程及结果”，通过对审计日记、审计工作底稿的审核，审查“审计实施方案的执行情况”，分析审计实施方案确定的内容和重点是否得到有效落实；进而通过审计实施方案与审计报告的对比分析，评估审计目标的实现程度和审计成果水平。
    三是在审计结果审核方法上，由偏重于形式性审核向实质性审核与形式性审核并重转变。实行审计项目审理，要求业务部门将审计证据、审计工作底稿与审计报告一并提交，法制部门不仅要审核审计报告反映的情况和问题事实表述是否清楚、适用法规是否准确、处理处罚是否恰当，还要通过审核审计证据的“四性”，分析判断审计结论是否准确。
    四、积极探索实行审计项目审理
    可以展望，建立和实行审计项目审理制度，必将对审计机关审计业务管理和审计质量控制模式乃至审计人员的行为方式产生深远的影响。为切实搞好审计项目审理工作，真正发挥审理制度对加强审计业务管理和审计质量控制的作用，笔者建议：
    （一）高度重视审计实施方案编制，审慎制定审计目标，突出审计重点。目标决定方向。如果把审计项目比作一场战役，审计实施方案就是战役的作战计划，是战役成败的决定性因素之一。俗话说“磨刀不误砍柴功”。编制审计实施方案首先应切实开展广泛深入的审前调查，在摸清被审计单位或项目的基本情况如行业背景、政策趋势、内控管理、运行效益等基础上，深入分析其利弊优劣及薄弱环节，有针对性地拟定具体审计目标及审计重点和方法。其次，应严格执行审计业务会议制度，加强对审计实施方案的讨论及审核；当审计实施过程中发现情况发生变化时，应及时对审计实施方案作出修正和调整。
    （二）牢固树立全过程控制的观念，严格执行审计准则规范。以审计署6号令为代表的国家审计准则体系要求严格实行审计项目全过程质量控制，审计项目审理制度与之一脉相承。但严格来讲，审理毕竟还属于事后监督的范畴，有些方面即便发现了问题也难以或无法弥补，如审计实施方案、审计证据等。因此，加强审计项目事前和事中的管理及控制仍是审计业务管理的重中之重，尤其是要强化审计现场的质量控制。审计人员应严格按照审计准则要求规范审计行为，审计组和业务部门应将两级复核责任落到实处，从执行方案、审计取证、问题定性等方面进行层层严格把关。
    （三）加强业务部门与法制部门之间的沟通协调，理顺审计实施与项目审理的关系。计划、实施和审理构成审计业务管理的有机整体，审计实施与项目审理既相分离又不可决然分开。业务部门与法制部门应在明确各自责任的基础上加强协调配合。法制部门应适当将审理关口前移，有计划参与审计实施，重点是提前了解审计方案落实情况及结果，并督导审计组执行准则规范，提供法律法规咨询服务；业务部门应在审计实施方案中统筹安排工作进度，确保审计基础工作如审计日记、审计取证和审计工作底等与审计实施同步进展，及时通知法制部门参加交换意见会，并为项目审理预留足够时间。法制部门与业务部门之间应建立高效顺畅的信息反馈机制，及时就项目审理发现的问题进行讨论，设法补充和完善。
    （四）加强和改进审计工作成果考核机制。审计署审理办法规定：“审理意见书的相关内容和审计结果类文书的修改情况，应当作为对审计项目考核的依据。”目前，审计机关对审计工作成果的考核和评比通常侧重于重要信息采用和移送经济犯罪案件线索指标，而审计报告作为全面反映审计结果的最终载体，未能在考核中发挥应有的作用，不利于提高审计报告的层次和水平。因此，应对审计成果考核机制进行适当调整和完善，将项目审理情况纳入工作考核体系，增加对审计报告的考核分量。此外，审计机关还应结合项目审理建立相应的责任追究机制；对审理发现的普遍性和典型性问题应及时进行归纳总结，为后续开展的审计项目提供借鉴和指导。
    
    

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